«МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА Рекомендовано УМО по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по специальности Бухгалтерский учет, анализ и аудит ...»

Если проверяются соответствующие показатели, в некоторых юрисдикциях новому аудитору разрешается сослаться в своем заключении на аудиторское заключение за прошлый период. Если новый аудитор решает сделать такую ссылку, его заключение должно содержать:

а) указание на то, что финансовая отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором:

б) тип заключения, выданного предшествующим аудитором, и указание на причину модификации предыдущего аудиторского заключения, если она имела место;

в) дату выдачи заключения за предыдущий период.

Если проверяется сопоставимая финансовая отчетность, то:

а) предшествующий аудитор может повторно составить аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период, при этом новый аудитор составляет заключение только за текущий период;

б) заключение, составленное новым аудитором, должно информировать о том, что предыдущий период проверялся другим аудитором. При этом заключение нового аудитора также должно указывать тип заключения, выданного предшествующим аудитором, причину модификации заключения по отчетности за предыдущий период и дату его выдачи.

Если новый аудитор обнаружил существенные искажения за прошедший период, а заключение за этот период было выдано без модификации, новый аудитор должен:

5.2. Сопоставления, включенные в проверяемую отчетность... а) обсудить данный вопрос с руководством и с его разрешения предложить предшествующему аудитору повторно составить заключение по переизданной финансовой отчетности за предыдущий период;

б) если предыдущий аудитор не соглашается с переизданием или отказывается выдать новое аудиторское заключение, во вводном параграфе заключения можно указать, что предшествующее аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период было выдано до ее переиздания;

в) если аудитор проверил уместность корректировок при переиздании отчетности, он может включить соответствующий параграф в свое заключение.

3.2. Финансовая отчетность за предыдущий период не проверена.

В этом случае действия аудитора одинаковы при любом методе представления сопоставимых данных. Если финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась, новый аудитор должен указать в своем заключении, что соответствующие показатели не проверены. Однако это не освобождает его от соблюдения требования о выполнении процедур в отношении сальдо на начало текущего периода. В финансовой отчетности желательно четко указать, что соответствующие показатели не проверены.

Если новый аудитор обнаруживает, что соответствующие показатели за предыдущий период существенно искажены, он должен потребовать от руководства их пересмотра, а если руководство отказывается это сделать, надлежащим образом модифицировать аудиторское заключение.

Приложения к МСА 710 содержат примеры аудиторских заключений, составляемых в следующих случаях:

• при проверке соответствующих показателей, когда ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период было модифицировано и вопрос, повлекший модификацию, ведет или не ведет к модификации заключения за текущий период;

• при проверке соответствующих показателей и сопоставимой финансовой отчетности, когда аудитор решает сослаться на заключение, выданное предшествующим аудитором по финансовой отчетности за предыдущий период;

• при проверке сопоставимой финансовой отчетности, когда мнение аудитора выражается отдельно за предыдущий и текущий периоды.

154 Глава 5. Международные стандарты аудиторских выводов 5.3. Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность МСА 720 «Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность» включает следующие разделы: введение, условия доступа к прочей информации, требования к рассмотрению прочей информации, содержание понятий «существенные несоответствия» и «существенное искажение фактов», права аудитора на доступ к прочей информации после даты составления аудиторского заключения. Целью данного стандарта является установление требований и рекомендаций по рассмотрению аудитором прочей информации, по которой аудитор не обязан составлять аудиторское заключение и которая содержится в документах, включающих проверенную финансовую отчетность. МСА 720 используется при проверке годового отчета, но может применяться и в отношении других документов, например используемых при выпуске ценных бумаг.

Условия доступа к прочей информации. Субъект может ежегодно публиковать документ (условно называемый «годовой отчет»), включающий проверенную финансовую отчетность вместе с аудиторским заключением. В годовой отчет субъект может включить в соответствии с законодательством или традицией другую информацию как финансового, так и нефинансового характера. Она называется прочей информацией.

К прочей информации относятся следующие документы:

• отчет руководства или совета директоров о деятельности • финансовый обзор или финансовые показатели;

• данные о занятости;

• планируемые капитальные расходы;

• аналитические коэффициенты;

• имена должностных лиц и директоров;

• выборочные квартальные данные и другая информация.

Требования к рассмотрению прочей информации. МСА 720 отражает тесную связь действий аудитора по проверке прочей информации с требованиями законодательства (юрисдикции в терминах МСА) и отражает общие подходы к работе аудитора с прочей информацией. В частности, в стандарте отмечено:

1) в одних случаях аудитор может иметь предусмотренные законодательством или договором обязательства по предоставлению особого отчета по прочей информации. В других случаях аудитор не имеет такого обязательства. Тем не менее, ему следует рассмотреть прочую информацию при составлении заключения по финансовой отчетности, так как достоверность проверенной финансовой отчетности может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствия между проверенной финансовой отчетностью и прочей информацией;

2) некоторые юрисдикции требуют от аудиторов применения особых процедур в отношении определенной прочей информации, например дополнительных данных и промежуточной финансовой информации. Если подобная информация отсутствует или является недостаточной, от него может потребоваться указать это в аудиторском заключении;

3) если существует обязательство по составлению отчета о прочей информации, обязанности аудитора определяются характером договоренности, местным законодательством и профессиональными стандартами. Если обязанности аудитора включают обзор прочей информации, он должен следовать рекомендациям МСА по проведению обзора.

Стандарт выделяет два вида противоречий, которые могут быть выявлены при проверке прочей информации:

1) существенное несоответствие имеет место в случае, если прочая информация противоречит сведениям, содержащимся в проверенной финансовой отчетности. Существенное несоответствие может поставить под сомнение аудиторские выводы, сделанные на основе ранее полученных аудиторских доказательств и, возможно, основания для аудиторского заключения по финансовой отчетности. В соответствии с МСА 720 аудитор должен ознакомиться с прочей информацией именно для выявления существенных несоответствий с проверенной финансовой отчетностью;

2) существенное искажение фактов имеет место, когда прочая информация, не имеющая отношения к содержанию проверенной финансовой отчетности, изложена или представлена неверно. Существенное искажение фактов аудитор может обнаружить при ознакомлении с прочей информацией, когда он пытается выявить существенные несоответствия.

МСА 720 устанавливает последовательность и рамки действий аудитора в случае обнаружения каждого из названных двух противоречий.

Если аудитор выявляет существенные несоответствия, он должен определить, нужно ли вносить поправки в проверенную финансовую отчетность или в прочую информацию:

156 Глава 5. Международные стандарты аудиторских выводов • если необходимо внести поправки в проверенную финансовую отчетность, но субъект отказывается это сделать, аудитор должен выразить условно-положительное или отрицательное • если необходимо внести поправки в прочую информацию, но субъект отказывается это сделать, аудитор должен принять данный факт во внимание, включив в аудиторское заключение поясняющий параграф, который описывает существенное несоответствие, или предпринять другие меры. Такие предпринятые меры, как отказ от выдачи аудиторского заключения или несогласие продолжать аудиторскую проверку, будут зависеть от особенностей ситуации, характера и существенности несоответствия. Кроме того, аудитор должен рассмотреть вопрос о получении юридической консультации в отношении дальнейших действий, т.е. стандарт предписывает оценить юридическую правомерность действий аудитора в соответствии с конкретными нормативно-законодательными актами.

Если аудитор обнаружит, что прочая информация содержит существенное искажение фактов, он должен обсудить этот вопрос с руководством субъекта:

а) во время обсуждения аудитор может не определить, насколько достоверны прочая информация и ответы руководства на вопросы аудитора. Поэтому он должен решить, существуют ли значительные различия в суждениях или во мнениях;

б) если аудитор по-прежнему полагает, что существует явное существенное искажение фактов, он должен просить руководство проконсультироваться с компетентной третьей стороной, например с юридическим консультантом субъекта, и принять во внимание полученные рекомендации;

в) если аудитор пришел к выводу, что в прочей информации содержится существенное искажение фактов, но руководство отказывается его устранить, он должен принять дальнейшие соответствующие меры. К таким мерам относятся уведомление лиц, ответственных за общее управление субъектом, с помощью составления документа с изложением сомнений аудитора, получение юридической консультации.

Вместе с тем МСА 720 накладывает ограничение на ответственность аудитора по рассмотрению прочей информации, так как цель и объем проверки финансовой отчетности формулируются исходя из условия, согласно которому обязанности аудитора ограничены информацией, указанной в аудиторском заключении. СоответственПрочая информация в документах... но аудитор не несет ответственности за выяснение того, изложена ли прочая информация надлежащим образом.

Для ознакомления аудитора с данными, содержащимися в годовом отчете, требуется своевременный доступ к ним. Поэтому МСА 720 регламентирует права аудитора на доступ к прочей информации.

Аудитор должен договориться с субъектом о получении прочей информации до даты составления аудиторского заключения. Однако в определенных обстоятельствах не вся прочая информация может оказаться доступной до этой даты. Когда аудитор не имеет такого доступа, он должен ознакомиться с прочей информацией при первой возможности, чтобы впоследствии выявить существенные несоответствия. Если аудитор выявляет существенное несоответствие или явное существенное искажение фактов, он должен определить необходимость пересмотра проверенной финансовой отчетности:

а) если уместен пересмотр финансовой отчетности, необходимо следовать требованиям МСА 560 «Последующие события»;

б) если необходим пересмотр прочей информации и субъект согласен на его проведение, аудитор должен выполнить надлежащие процедуры. Они могут включать рассмотрение предпринимаемых руководством мер по информированию лиц, получивших ранее опубликованную финансовую отчетность, аудиторское заключение и прочую информацию о проведении пересмотра;

в) если пересмотр прочей информации необходим, а руководство отказывается от его проведения, аудитор должен принять соответствующие дальнейшие меры. Эти действия могут включать:

• уведомление лиц, ответственных за общее руководство субъектом, посредством составления документа, в котором излагаются сомнения аудитора относительно прочей информации;

• получение юридической консультации.

МСА 720 неуместно применять в тех случаях, когда у аудитора имеется предусмотренное законодательством или договором обязательство по предоставлению отчета о прочей информации государственного сектора.

Контрольные вопросы 1. Перечислите основные элементы аудиторского заключения.

2. Назовите виды аудиторских заключений в зависимости от выражаемого в них мнения.

3. В каких случаях заключение является модифицированным?

158 Глава 5. Международные стандарты аудиторских выводов 4. Перечислите факторы, влияющие и не влияющие на мнение аудитора.

5. В чем заключает понятие «неопределенность» согласно МСА 700?

6. Дайте определение соответствующих показателей.

7. Что означает сопоставимая финансовая отчетность.

8. Как в МСА 710 раскрывается понятие «последовательность»?

9. Перечислите обязанности аудитора при проверке:

а) соответствующих показателей;

б) сопоставимой финансовой отчетности.

10. Укажите особенности составления аудиторского заключения при а) соответствующих показателей;

б) сопоставимой финансовой отчетности.

11. Какие дополнительные требования предъявляются к новому аудитору при аудиторской проверке сопоставлений?

12. Дайте определение понятия «прочая информация» в соответствии 13. В чем состоит отличие существенного несоответствия от существенного искажения фактов?

14. Укажите последовательность действий аудитора при выявлении существенного несоответствия.

15. Перечислите действия аудитора при выявлении существенного искажения фактов.

Тесты 1. Какие основные параграфы включает аудиторское заключение:

а) вводный параграф; параграф, описывающий объем аудита; параграф, в котором выражено мнение аудитора;

б) структура аудиторского заключения произвольная," в) вводный параграф и параграф, в котором выражено мнение аудитора.

2. Что означает термин «объем аудиторской проверки»:

а) количество проверенных документов;

б) способность аудитора выполнить аудиторские процедуры, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах;

в) период проведения проверки.

3. Может ли аудитор датировать аудиторское заключение числом, предшествующим дате подписания или утверждения финансовой отчетности руководством:

а) может, если это предусмотрено договором на проведение аудита;

б) может по собственному усмотрению;

в) не может, это является нарушением МСА 700.

4. Сколько видов заключений предусмотрено стандартом 700 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности»:

в) четыре.

5. Какой из перечисленных факторов не влияет на мнение аудитора:

а) ограничение объема работы аудитора;

б) ф|актор допущения о непрерывности деятельности организации;

в) несогласия с руководством относительно допустимости учетной политики.

6. Для каких видов аудиторской деятельности используется МСА 710:

а) для аудиторской проверки финансовой отчетности;

б) аудиторской проверки другой информации;

в) аудиторской проверки финансовой отчетности и по мере необходимости в адаптированном виде проверка другой информации.

7. Сколько методов представления финансовой отчетности для сопоставления рассматривается в МСА 710:

в) четыре.

8. Соответствующие показатели — это:

а) когда суммы и прочие раскрываемые в финансовой отчетности сведения за предыдущий период включаются в финансовую отчетность за текущий период в качестве ее составной части;

б) когда суммы и прочие раскрываемые в финансовой отчетности сведения за предыдущий период включаются для сравнения с финансовой отчетностью за текущий период, но не являются ее составной частью;

в) такое понятие в МСА отсутствует.

9. Сопоставимая финансовая отчетность:

а) является частью финансовой отчетности за текущий период;

б) не является частью финансовой отчетности за текущий период;

в) может включаться или не включаться в финансовую отчетность за текущий период.

10. Что означает согласно МСА 720 понятие «существенное несоответствие»:

а) если прочая информация противоречит сведениям, содержащимся в проверенной финансовой отчетности;

160 Глава 5. Международные стандарты аудиторских выводов б) когда прочая информация не имеет отношения к содержанию проверенной финансовой отчетности, но изложена или представлена неверно;

в) это противоречие между одинаковыми показателями в разных формах финансовой отчетности.

11. Дайте определение понятия «существенное искажение фактов»:

а) такой термин в МСА отсутствует;

б) когда прочая информация не имеет отношения к содержанию проверенной финансовой отчетности, но изложена или представлена неверно;

в) это противоречие между одинаковыми показателями в разных формах финансовой отчетности.

12. Должен ли аудитор ознакомиться после даты составления аудиторского заключения с прочей информацией, если до этого срока он не имел к ней доступа:

а) должен, если это будет предусмотрено дополнительным договором с клиентом;

б) не должен;

в) должен.

Ситуационные задачи Классифицируйте факторы, влияющие и не влияющие на мнение аудитора, по видам модифицированных аудиторских заключений, к которым они могут привести. Выбор заключения отметьте знаком «+» в соответствующей колонке табл. 5.3.

В результате аудиторской проверки бухгалтерской отчетности были обнаружены следующие существенные ее искажения:

1) первоначальная стоимость основных средств завышена на 400 тыс.

руб., а сумма накопленной амортизации основных средств - на 100 тыс.

руб.;

2) стоимость запасов занижена на 60 тыс. руб.;

3) сумма собственного капитала (раздел III бухгалтерского баланса) завышена на 240 тыс. руб.

Эти искажения явились следствием несогласия аудитора с руководством относительно метода применения учетной политики в отношении первоначальной оценки активов.

Какой вид аудиторского заключения в зависимости от выражаемого в нем мнения, согласно требованиям МСА 700, должен выдать аудитор?

Таблица 5.3. Классификация факторов по их влиянию на мнение аудитора Ограничение объема аудита Несогласие с руководством относительно достаточности сведений, раскрываемых в финансовой отчетности Несоблюдение допущения непрерывности деятельности предприятия Несогласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения Значительная неопределенность, устранение которой зависит от будущих событий В процессе аудиторской проверки финансовой отчетности за 20X1 год, составленной по российским стандартам бухгалтерского учета, аудитор также контролирует сопоставления в финансовой отчетности. Финансовая отчетность составлена по методу соответствующих показателей (т.е. отражает сопоставимые сведения за 20X0 и 20X1 годы). По результатам аудита выявлено, что в финансовых отчетах (формах № 1 и 5) не учтена амортизация основных средств, что не соответствует международным стандартам финансовой отчетности и российским положениям по бухгалтерскому учету.

Это является результатом решения, принятого руководством в начале предыдущего (20X0) года.

6 - 5257 Парушина 162 Глава 5. Международные стандарты аудиторских выводов На основе линейного метода начисления амортизации при годовой норме амортизации в размере 5% для зданий и 20% для оборудования остаточная стоимость основных средств должна быть уменьшена на 1 млн 700 тыс.

руб. за 20X0 год и на 3 млн 600 тыс. руб. за 20X1 год. Прибыль за год должна быть уменьшена соответственно на 1 млн 700 тыс. руб. за 20X0 год и 3 млн 600 тыс. руб. за 20X1 год. Накопленная (нераспределенная) прибыль должна быть уменьшена на 1 млн 292 тыс. руб. за 20X0 год и 2 млн 736 тыс. руб. за 20X1 год, а задолженность по налогу на прибыль (текущий налог на прибыль) - на 408 тыс. руб. за 20X0 год и 864 тыс. руб.

за 20X1 год.

Задание:

1) установить, какой вид аудиторского заключения выдаст аудитор;

2) к отчетности за какой период (предыдущий, отчетный) относится мнение аудитора;

3) на какие формы и показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности и за какие отчетные периоды (по законодательству Российской Федерации) повлияют обнаруженные аудитором существенные искажения;

4) перечислить нормативные акты в области бухгалтерского учета, положения которых нарушены в данной ситуации.

Определить, по какому методу представлены в финансовой отчетности сопоставления, если выданы аудиторские заключения с характеристиками, представленными в табл. 5.4. Выбор метода отметьте знаком «+» в соответствующей колонке табл. 5.4.

В ходе аудиторской проверки аудитор проверил финансовую отчетность, которая была включена субъектом в ежегодно публикуемый документ - годовой отчет (далее - отчет). В состав отчета помимо финансовой отчетности и аудиторского заключения включен отчет о результатах анализа финансово-хозяйственной деятельности субъекта.

Задание:

1) должен ли аудитор проверить указанный отчет;

2) как в соответствии с требованиями МСА 720 называется этот отчет;

3) при проверке отчета аудитор обнаружил, что нераспределенная прибыль в проверенной финансовой отчетности и отчете не совпадает на существенную величину. Как называется это несовпадение согласно МСА 720;

4) аудитор выполнил дополнительные процедуры и установил, что финансовая отчетность достоверна во всех существенных аспектах, а искажение относится к отчету. Каковы дальнейшие действия аудитора? Как эта ситуация повлияет на аудиторское заключение?

5) аудитор также обнаружил, что значения коэффициентов ликвидности в отчете не соответствуют показателям активов и пассивов, принятых в расчет. При этом исходные данные об активах и пассивах в отчете соответствуПрочая информация в документах... ют проверенной финансовой отчетности. Как называется данное несоответствие согласно М С А 720? Укажите дальнейшие действия аудитора в этой ситуации.

Таблица 5>.4. Методы представления сопоставлений в финансовой отчетности Особенности аудиторского заключение 1. Финансовая отчетность за предыдущий период повторно проверена другим аудитором (выдано заключение с условно-положительным мнением), а финансовая отчетность за текущий период проверена новым аудитором (выдано заключение с безусловно-положительным мнением) 2. Аудиторское заключение содержит мнение о показателях за текущий период (в том числе начальное сальдо), финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась 3. В аудиторском заключении сопоставления отдельно не указаны, а мнение аудитора выражено в целом за предыдущий и текущий периоды 4. Аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период выдано предшествующим аудитором, а новый аудитор выдал аудиторское заключение по финансовым показателям, относящимся только к отчетному периоду 5. Ранее выданное аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период модифицировано. Вопрос, повлекший модификацию, в текущем периоде не разрешен (выявленные искажения относятся к начальным остаткам и устранены не были). Поэтому аудиторское заключение по финансовой отчетности за текущий период в целом также модифицировано 164 Глава 5. Международные стандарты аудиторских выводов Ответы и решения Ответы на тесты 12 - в.

Решение ситуационных задач Классификация факторов по степени их влияния на мнение аудитора в соответствии с МСА 700 представлена в табл. 5.5.

Таблица 5.5. Классификация факторов по их влиянию на мнение аудитора В соответствии с § 36Ь МСА 700, несогласие с руководством относительно метода применения учетной политики является фактором, влияющим на мнение аудитора. Данные обстоятельства могут привести к выражению условно-положительного или отрицательного мнения. Поскольку аудитор получил достаточные и уместные аудиторские доказательства, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности и, следовательно, может выразить мнение о финансовой отчетности, он согласно § 37 МСА 700 должен выразить условно-положительное мнение.

В соответствии с § 36Ь и 37 МСА 700 аудитор выдаст условно-положительное аудиторское заключение, так как имеются несогласия с руководством относительно допустимости учетной политики, метода ее применения или достаточности сведений, раскрываемых в финансовой отчетности.

При этом несогласие с руководством не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от его выражения.

Мнение аудитора выражается в отношении финансовой отчетности за текущий период (20X1 год), но оно относится и к показателям предыдущего (20X0) года, так как они при методе соответствующих показателей являются составной частью отчетности за текущий период (§ За и 10 МСА 710).

В типовых формах бухгалтерской отчетности искажены следующие показатели за 20X1 год (за отчетный период и аналогичный период предыдущего года):

«Основные средства», «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток», «Задолженность по налогам и сборам») бухгалтерского баланса за 20X1 год (за отчетный период и аналогичный период предыдущего года);

раздел «Основные средства», справка по амортизации, раздел «Дебиторская и кредиторская задолженность», кредиторская задолженность краткосрочная всего и в том числе по налогам и сборам приложения к бухгалтерскому балансу.

Ответы, соответствующие требованиям МСА 710, представлены в табл. S.6.

Ответы на задания в порядке их постановки:

1) аудитор должен проверить указанный отчет в соответствии с § МСА 720;

2) отчет для целей МСА 720 входит в состав прочей информации (§ 4);

3) данное несовпадение называется существенным несоответствием (§ 3 МСА 720);

4) аудитор должен уведомить руководство субъекта о необходимости внести поправки в прочую информацию (Отчет). Если субъект отказывается 166 Глава 5. Международные стандарты аудиторских выводов Таблица 5.6. Методы представления сопоставлений в финансовой отчетности 1, Финансовая отчетность за предыдущий период повторно проверена другим аудитором (выдано заключение с условно-положительным мнением), а финансовая отчетность за текущий период проверена новым аудитором (выдано заключение с безусловно-положительным мнением) 2. Аудиторское заключение содержит мнение о показателях за текущий период (в том числе начальное сальдо), финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась 3. В аудиторском заключении сопоставления отдельно не указаны, а мнение аудитора выражено в целом за предыдущий и текущий периоды 4. Аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период выдано предшествующим аудитором, а новый аудитор выдал аудиторское заключение по финансовым показателям, относящимся только к отчетному периоду 5. Ранее выданное аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период модифицировано. Вопрос, повлекший модификацию, в текущем периоде не разрешен (выявленные искажения относятся к начальным остаткам и устранены не были).

Поэтому аудиторское заключение по финансовой отчетности за текущий период в целом также модифицировано их вносить, аудитор должен включить в аудиторское заключение поясняющий параграф, который описывает существенное несоответствие, или предпринять другие меры в зависимости от особенностей ситуации и характера несоответствия. Также аудитору необходимо рассмотреть вопрос о получении юридической помощи в отношении дальнейших действий;

5) дальнейшие действия аудитора в этой ситуации перечислены в § 16—18 МСА 720 (меры в условиях существенного искажения фактов).

Глава Специальные области аудита и сопутствующие услуги 6.1. Специальные области аудита 6.1.1. Отчет аудитора по специальным аудиторским заданиям МСА 800 «Отчет аудитора по специальному заданию» определяет требования и рекомендации при составлении отчетов аудитора по специальным аудиторским заданиям. Стандарт включает следующие параграфы: введение, общие требования, правила составления отчетов о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с основами бухгалтерского учета, отличными от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов, требования к отчетам по компонентам финансовой отчетности, отчетам о соответствии условиям договора и отчетам об обобщенной финансовой отчетности, а также приложения.

К специальным аудиторским заданиям относятся проверки:

1) финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с основами бухгалтерского учета, отличными от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов;

2) определенных счетов, элементов счетов или деталей финансовой отчетности (именуемых в стандарте компонентами финансовой отчетности);

3) на соответствие условиям договора;

4) обобщенной финансовой отчетности.

Данный стандарт не применяется в рамках заданий, предусматривающих оказание сопутствующих аудиту услуг:

• проведения обзора;

• проведения согласованных процедур;

• подготовки финансовой информации.

Отчет по специальному аудиторскому заданию составляется в письменной форме и должен содержать ясно выраженное мнение аудитора. В качестве базы для выражения мнения аудитор должен рассмотреть и оценить выводы, сделанные на основе аудиторских доказательств, полученных в ходе выполнения специального аудиторского задания.

Перед началом проверки по специальному аудиторскому заданию аудитор согласовывает с клиентом следующие параметры задания:

• цель использования подготавливаемой информации;

• перечень пользователей данной информации;

• точный характер задания;

• форму и содержание отчета, который будет выпущен.

Чтобы избежать использования аудиторского отчета в непредусмотренных целях, аудитор может указать в отчете, для какой цели он подготовлен, а также изложить любые ограничения относительно его распространения и использования. Прежде чем представить отчет в отношении информации, оговоренной в соглашении, аудитор должен определить, не внесло ли руководство существенные изменения в толкование соглашения при подготовке информации.

Толкования считаются существенными, когда принятие другого обоснованного толкования вызывает существенные различия в финансовой информации.

МСА 800 устанавливает структуру отчета по специальному аудиторскому заданию (кроме отчета об обобщенной финансовой отчетности, для которого предусмотрена своя форма). Общая структура отчета (по основным элементам) приведена на рис. 6.1. Стандарт рекомендует соблюдать единообразие формы и содержания аудиторского отчета, поскольку это способствует лучшему пониманию его пользователем.

После общих положений в МСА 800 изложены требования к подготовке отчетов по каждому виду специальных аудиторских заданий.

Правила составления отчетов о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с основами бухгалтерского учета, отличными от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов. Основы бухгалтерского учета, отличные от международных стандартов финансовой отчетности или соответствующих национальных стандартов, называются другими основами бухгалтерского учета. К ним, например, относят:

• основы для подготовки деклараций о доходах;

• кассовый метод учета поступлений и платежей;

Глава 6. Специальные области аудита • положения о финансовой отчетности, принятые государственным органом регулирования.

Основой бухгалтерского учета не является совокупность условий, разработанных для удовлетворения индивидуальных предпочтений.

Отчет о финансовой отчетности, подготовленной по другим основам бухгалтерского учета, должен соответствовать следующим требованиям:

1) содержать указание на применяемые основы бухгалтерского учета или ссылку на пояснения к финансовой отчетности, содержащие такую информацию;

2) во мнении должно быть указано, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с указанными основами бухгалтерского учета;

3) если финансовая отчетность не имеет соответствующего названия, отражающего ее подготовку в соответствии с другими основами, или основы неадекватно указаны, аудитор должен дать соответствующий модифицированный отчет.

Правила к отчетам по компонентам финансовой отчетности.

Аудитор может выразить мнение по поводу одного или нескольких компонентов финансовой отчетности, например по дебиторской задолженности, товарно-материальным запасам, начислению премий работникам, резервам и т.д. Такое задание может выполняться как самостоятельное или как часть аудиторской проверки финансовой отчетности субъекта. Однако по окончании такой проверки аудиторское заключение по финансовой отчетности в целом не выдается. Аудитор должен выразить мнение только о соответствии во всех существенных аспектах проверенного компонента определенным основам бухгалтерского учета.

Многие статьи финансовой отчетности взаимосвязаны, например денежные средства и дебиторская задолженность. В связи с этим при подготовке аудиторского отчета о компоненте финансовой отчетности аудитор не всегда способен изолировано анализировать предмет аудита, и ему необходимо также проверить другую финансовую информацию.

При подготовке отчета по компонентам финансовой отчетности должны соблюдаться следующие требования:

• определять те статьи финансовой отчетности, которые взаимосвязаны и могут оказать существенное влияние на проверяемый компонент финансовой отчетности;

• принимать во внимание концепцию существенности в отношении компонента финансовой отчетности, о котором готоСпециальные области аудита вится отчет. Так, сальдо отдельного счета по сравнению с финансовой отчетностью в целом дает меньшую базу для определения существенности, следовательно, проверка счета при исследовании компонента будет более масштабна, чем при аудите финансовой отчетности в целом;

рекомендовать клиенту не прилагать к финансовой отчетности отчет по ее компоненту, чтобы у пользователей финансовой отчетности не создалось впечатление, будто отчет по компоненту относится к финансовой отчетности в целом;

делать в отчете ссылку на основы бухгалтерского учета, в соответствии с которыми этот компонент представлен. Во мнении должно быть указано, подготовлен ли компонент во всех существенных аспектах в соответствии с данными основами;

Рис. 6.1. Структура отчета по специальному аудиторскому заданию (кроме отчета 172 Глава 6. Специальные области аудита • в случае отрицательного мнения или отказа от выражения мнения по поводу финансовой отчетности в целом аудитору следует готовить отчет по компонентам финансовой отчетности только в том случае, если эти компоненты не настолько обширны, чтобы составлять большую часть финансовой отчетности. В противном случае мнение относительно всей финансовой отчетности утрачивает свою значимость.

Требования к отчетам о соответствии условиям договора. От аудитора может потребоваться составить заключение об исполнении субъектом отдельных аспектов определенных договоров (например договоров о выпуске облигаций или кредитных договоров). Данные договоры обычно требуют от субъекта соответствия определенным условиям, таким как выплата процентов, обеспечение определенных финансовых коэффициентов, ограничения на выплату дивидендов и использование доходов от продажи имущества.

При подготовке отчета о соответствии условиям договора должны соблюдаться следующие требования:

• такие задания следует выполнять только в том случае, когда аспекты соответствия в целом имеют отношение к финансовым вопросам и вопросам бухгалтерского учета, не выходящим за рамки профессиональной компетенции аудитора;

• если в задании затрагиваются особые вопросы, находящиеся вне компетенции аудитора, он должен рассмотреть необходимость использования работы эксперта;

• в отчете необходимо указать, выполнил ли субъект, по мнению аудитора, конкретные условия договора.

Требования к отчетам об обобщенной финансовой отчетности.

Субъект может подготовить финансовую отчетность, обобщающую его проверенную аудитором годовую финансовую отчетность. Это производится с целью информирования групп пользователей, заинтересованных только в базовой информации о финансовом положении субъекта и результатах его деятельности.

МСА 800 устанавливает следующие требования к подготовке отчета об обобщенной финансовой отчетности:

• если аудитор не выразил мнения о финансовой отчетности, на основании которой составлена обобщенная финансовая отчетность, он не должен давать заключения об обобщенной финансовой отчетности;

• в отчете приводится четкое указание на обобщенный характер информации и предупреждение, что для лучшего понимания финансового положения субъекта и результатов его деятельности обобщенную финансовую отчетность следует читать вместе с последней по времени его проверенной финансовой отчетностью, включающей все необходимые раскрываемые сведения в соответствии с основами финансовой отчетности;

• отчет должен содержать указание на проверенную аудитором финансовую отчетность, на основе которой составлена обобщенная финансовая отчетность;

• аудитором не используются формулировки «достоверная и объективная» или «представлены объективно во всех существенных аспектах» при выражении мнения по поводу обобщенной финансовой отчетности. Это объясняется тем, что обобщенная отчетность не содержит всей информации годовой финансовой отчетности, требуемой в соответствии с основами бухгалтерского учета.

Форма отчета об обобщенной финансовой отчетности отличается от форм отчетов по другим специальным аудиторским заданиям и должна включать следующие базовые элементы:

• название;

• адресат;

• описание проверенной аудитором финансовой отчетности, послужившей основанием для составления обобщенной финансовой отчетности;

• ссылку на дату аудиторского заключения по несокращенной финансовой отчетности и тип аудиторского мнения, выраженного в нем;

• мнение о соответствии информации в обобщенной отчетности и информации в проверенной аудитором несокращенной отчетности. Если заключение по несокращенной отчетности модифицировано, но аудитор удовлетворен обобщенной отчетностью, то в отчете указывается, что хотя обобщенная финансовая отчетность не противоречит несокращенной, она подготовлена на основании финансовой отчетности, в отношении которой выпущено модифицированное аудиторское заключение;

• указание или ссылку на примечание к обобщенной финансовой отчетности, где говорится о том, что для лучшего понимания финансового положения субъекта и результатов его деятельности, а также объема проведенной аудиторской проверки обобщенную финансовую отчетность следует читать вместе с последней по времени проверенной финансовой отчетностью субъекта и аудиторским заключением по ней;

• дату отчета;

• адрес аудитора;

174 Глава 6. Специальные области аудита • подпись аудитора.

В приложениях к МСА 800 приводятся примеры аудиторских отчетов по специальным аудиторским заданиям, которые в данном пособии представлены в приложениях 11 — 14.

6.1.2. Проверка прогнозной финансовой информации МСА 810 «Проверка прогнозной финансовой информации» регулирует вопросы составления отчета о прогнозной финансовой информации, включая процедуры проверки наилучших оценок и гипотетических допущений. Стандарт включает следующие разделы: введение, критерии уверенности аудитора в отношении прогнозной финансовой информации, условия принятия задания, требования к знанию бизнеса, охватываемому периоду, процедуры проверки, условия представления и раскрытия информации, требования к отчету о проверке прогнозной финансовой информации. МСА 810 не применяется в случаях проверки прогнозной финансовой информации, выраженной в общей или повествовательной форме (например как суждения и анализ со стороны руководства, представленные в годовом отчете субъекта).

При выполнении задания по проверке прогнозной финансовой информации аудитор должен получить достаточные и уместные доказательства того, что:

• наилучшие оценки руководства, на которых основывается прогнозная финансовая информация, не являются необоснованными, а в случае гипотетических допущений они согласуются с назначением информации;

• прогнозная финансовая информация надлежащим образом подготовлена на основании допущений;

• прогнозная финансовая информация представлена надлежащим образом и все существенные допущения раскрыты в адекватной мере с четким указанием того, являются ли допущения наилучшими оценками или гипотетическими допущениями, • прогнозная финансовая информация подготовлена на той же основе, что и финансовая отчетность за предыдущие годы, в соответствии с надлежащими принципами бухгалтерского Стандарт устанавливает следующие основные термины в отношении прогнозной информации.

Прогнозная финансовая информация — это финансовая информация, основанная на допущениях относительно событий, которые могут произойти в будущем, и возможных действиях субъекта. Эта информация носит субъективный характер, и ее подготовка в значительной мере опирается на суждения.

Прогнозная финансовая информация представляется в форме:

• прогноза;

• перспективной оценки.

• комбинации прогноза и перспективной оценки, например прогноз на один год плюс перспективная оценка на пять лет.

Прогноз — прогнозная финансовая информация, подготовленная на основании допущений относительно будущих событий, которые согласно ожиданиям руководства произойдут, и действий, которые руководство предполагает предпринять на момент подготовки информации (наилучшие оценки).

Перспективная оценка — прогнозная финансовая информация, подготовленная на основе:

• гипотетических допущений относительно будущих событий и действий руководства, которые могут не произойти в будущем, например, когда субъект находится на начальной стадии своей деятельности или рассматривает вопрос о существенном изменении характера деятельности, или • сочетания наилучших оценок и гипотетических допущений.

Такая информация иллюстрирует возможные события и действия на дату подготовки информации, как если бы они уже произошли.

Особенности форм прогнозной финансовой информации обобщены в табл. 6.1.

Прогнозная финансовая информация может включать: а) финансовую отчетность или б) один или несколько элементов финансовой отчетности.

Прогнозная финансовая информация может быть предназначена для следующих целей:

а) как инструмент внутреннего управления субъектом (например для оценки возможных капитальных вложений) или б) для предоставления третьим лицам, например в форме:

• проспекта с информацией для потенциальных инвесторов о прогнозных результатах;

• годового отчета с целью предоставления информации акционерам, органам регулирования и прочим заинтересованным • документа, содержащего информацию для кредиторов (например прогноз движения денежных средств).

Таблица 6.1. Особенности форм прогнозной финансовой информации Степень вероятности бу- Более высокая Более низкая дущих событий Характер допущений, ле- Наилучшие оценки Гипотетические допущения жащих в основе прогноза Аудитор может проверить прогнозную финансовую информацию независимо от того, для внешнего или внутреннего пользования эта информация предназначена. При этом ответственность за подготовку и представление прогнозной финансовой информации, включая описание и раскрытие допущений, несет руководство субъекта.

Уверенность аудитора в отношении прогнозной финансовой информации. Прогнозная финансовая информация относится к событиям или действиям, которые еще не произошли и могут не произойти.

Поэтому аудитор не в состоянии выразить мнение о том, будут ли достигнуты результаты, указанные в данной информации. Аудитор также должен обеспечить среднюю, а не абсолютную, степень уверенности по поводу обоснованности допущений руководства.

Условиями принятия задания по проверке прогнозной финансовой информации для аудитора являются следующие моменты:

• назначение информации;

• предназначена ли информация для общего или ограниченного распространения;

• характер допущений: наилучшие оценки либо гипотетические допущения;

• элементы, включаемые в информацию;

• период, охватываемый информацией.

Согласование условий задания аудитор и клиент производят в письме-обязательстве, которое аудитор направляет клиенту. ПисьСпециальные области аудита мо-обязательство наряду с перечисленными выше моментами должно устанавливать ответственность руководства за допущения и предоставление аудитору всей соответствующей информации и первичных данных, использованных при выработке допущений.

Аудитор вправе отказаться от задания или от его дальнейшего выполнения в случае, если прогнозы нереалистичны, не выполнимы или не соответствуют предназначенной цели.

В процессе выполнения задания по проверке прогнозной финансовой информации аудитор должен провести следующие процедуры:

1. Ознакомиться с бизнесом клиента, чтобы определить, все ли существенные допущения были выявлены клиентом.

2. Получить представление о процессе подготовки прогнозной финансовой информации субъекта, например, с помощью анализа:

а) опыта и компетентности готовящих информацию лиц, внутреннего контроля за системой подготовки прогнозов и перспективных оценок;

б) характера подготовленной документации, подтверждающей допущения руководства, а также методов разработки и применения допущений;

в) степени использования математико-статистических методов и компьютерной техники;

г) точности прогнозной финансовой информации за предыдущие периоды и причин существенных расхождений.

3. Определить степень достоверности исторической финансовой информации субъекта.

4. Рассмотреть период, охватываемый прогнозной финансовой информацией (допущения тем ненадежнее, чем больше прогнозный период). При этом аудитор должен принимать во внимание следующие факторы:

» операционный цикл (например в случае капитального строительства время, необходимое для завершения строительства, может определить охватываемый период);

• степень надежности допущений (например, если субъект внедряет новый продукт, то охватываемый период может быть коротким и разделенным на части — недели или месяцы);

• потребности пользователей (например, прогнозная финансовая информация может быть подготовлена в связи с подачей заявки на получение займа на определенный период, необходимый для получения средств для его возврата.

5. Определить характер, сроки и объем процедур проверки. При этом аудитор принимает во внимание:

178 Глава 6. Специальные области аудита • вероятность существенных искажений;

• знания, полученные при выполнении любых предыдущих заданий;

• компетентность руководства в части подготовки прогноза финансовой информации;

• степень влияния суждений руководства на прогнозную финансовую информацию;

• адекватность и достоверность исходных данных.

6. Оценить источник и надежность доказательств, подтверждающих наилучшие оценки руководства (из внутренних и внешних источников, в свете исторической информации, обоснованности возможностей субъекта и т.п.).

7. Установить, принимаются ли во внимание при использовании гипотетических допущений существенные последствия этих допущений. Например, если предполагается увеличить объем реализации, превышающий текущие мощности субъекта, прогнозная финансовая информация должна включать сведения о необходимых инвестициях, позволяющих расширить производственные мощности, или о стоимости таких альтернативных способов достижения предполагаемого объема реализации, как выполнение части работ субподрядчиками.

8. Убедиться в соответствии прогнозной финансовой информации целям фирмы.

9. Удостовериться в том, что прогнозная финансовая информация подготовлена надлежащим образом на основании допущений руководства, например, с помощью канцелярских проверок (повторного пересчета, проверки внутренней непротиворечивости, согласованности действий и т.п.).

10. Если цель задания - проверить один или несколько элементов прогнозной финансовой информации, например отдельный финансовый отчет, важно, чтобы аудитор рассмотрел взаимосвязь с другими компонентами финансовой отчетности.

11. Получить письменные заявления руководства относительно предполагаемого использования прогнозной финансовой информации, полноты существенных допущений руководства и признания ответственности последнего за прогнозную финансовую информацию.

Оценивая представление и раскрытие прогнозной финансовой информации, помимо конкретных требований соответствующих законов, нормативных актов и профессиональных стандартов аудитор должен рассмотреть:

носит ли представление прогнозной финансовой информации информативный характер и не вводит ли оно в заблуждение;

четко ли раскрыта учетная политика в примечании к прогнозной финансовой информации;

адекватно ли раскрыты допущения в примечании к прогнозной финансовой информации;

указаны ли даты подготовки прогнозной финансовой информации;

ясно ли указана основа для расположения пунктов в ряду либо является ли выбор ряда необъективным или вводящим в заблуждение в том случае, если результаты, указанные в прогнозной финансовой информации, выражены в зависимости Название: Отчет о проверке прогнозной финансовой информации Описание прогнозной финансовой информации Ссылка на международные стандарты аудита или соответствующие Заявление, что руководство несет ответственность за прогнозную финансовую Цель и/или ограниченное распространение прогнозной финансовой Заявление о негативной уверенности в отношении допущений Мнение о подготовке прогнозной финансовой информации на основании допущений и соответствия предусмотренным основам финансовой отчетности Предостережения относительно возможности достижения результатов, указанных в прогнозной финансовой информации Дата отчета, которая является датой завершения процедур Рис. 6.2. Элементы отчета о проверке прогнозной финансовой информации 180 Глава 6. Специальные области аудита • указаны ли любые изменения в учетной политике, произошедшие после даты составления последней по времени исторической финансовой отчетности, причины этих изменений и их влияния на прогнозную финансовую информацию.

Требования к отчету о проверке прогнозной финансовой информации. Структура отчета о проверке прогнозной финансовой информации приведена на рис. 6.2.

В отчете аудитор:

• указывает на наличие доказательств, подтверждающих прогнозную финансовую информацию и подтверждающие допущения;

• выражает мнение относительно соответствия финансовой прогнозной информации предусмотренным основам финансовой отчетности;

• указывает, что фактические результаты, вероятно, будут отличаться от прогнозной финансовой информации.

Если аудитор считает, что представление и раскрытие прогнозной финансовой информации не отвечает требованиям, он должен в отчете о проверке прогнозной финансовой информации выразить условно-положительное или отрицательное мнение или же отказаться от проверки, если это уместно. Если аудитор считает, что одно или несколько существенных допущений не предоставляют приемлемой основы для прогнозной финансовой информации, подготовленной на основе наилучших оценок, или что несколько значительных гипотетических допущений не предоставляют приемлемой основы для перспективных оценок, то он должен выразить отрицательное мнение или отказаться от проверки. Если же условия проверки препятствуют выполнению одной или нескольких необходимых процедур, аудитору следует отказаться от выражения мнения и описать в отчете о прогнозной финансовой информации ограничение объема аудита либо отказаться от проведения проверки.

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе международных стандартов аудита 6.2.1. Обзор финансовой информации Международный стандарт аудита 910 «Задания по обзору финансовой отчетности» регулирует вопросы проведения обзора финансовой отчетности, а также содержание и формы заключения по обзору 6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА финансовой отчетности. Кроме того, стандарт определяет перечень этических принципов, которыми должен руководствоваться аудитор при выполнении заданий по обзору финансовой отчетности (в стандарте приводится ссылка на необходимость соблюдения Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, изданного Международной федерацией бухгалтеров). При обзоре финансовой отчетности аудитор должен соблюдать следующие профессиональные этические принципы: независимость, честность, объективность, профессиональную компетентность и должную тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение, а также технические стандарты.

МСА 910 содержит следующие разделы: введение, цель обзора финансовой отчетности, общие принципы обзора, понятие средней степени уверенности, условия задания, требования к планированию, работе, выполненной другими лицами, документации, процедурам и доказательствам, выводам и заключению, а также приложения.

Цель обзора финансовой отчетности — предоставить аудитору возможность констатировать на основе процедур, которые не обеспечивают все необходимые при аудите доказательства, обнаружение чего-либо, дающее ему основание полагать, что финансовая отчетность не составлена во всех существенных аспектах в соответствии с определенными основами финансовой отчетности (негативная уверенность). Таким образом, обзор не аналогичен аудиторской проверке финансовой отчетности, он менее детален и направлен на обнаружение признаков несоответствия финансовой отчетности основам ее подготовки в существенных аспектах. В связи с этим при проведении обзора аудитор должен основываться на следующих принципах и подходах:

1) планировать и проводить обзор с позиции профессионального скептицизма, т.е. признавать возможность наличия обстоятельств, вызывающих существенное искажение финансовой отчетности;

2) для выражения негативной уверенности получить достаточные и уместные доказательства, в первую очередь с помощью проведения опроса и аналитических процедур, которые должны позволять сделать необходимые выводы по обзору;

3) определить «объем обзора», т.е. обзорные процедуры, выполнение которых признается необходимым в данных обстоятельствах для достижения цели обзора;

4) процедуры обзора должны соответствовать МСА 910, требованиям соответствующих профессиональных организаций, законоГлава 6. Специальные области аудита дательству, нормативным актам, а также условиям задания по обзору и требований к составлению отчетности;

5) при обзоре обеспечивается средняя степень уверенности в том, что информация — предмет обзора — не содержит существенных искажений. Это выражается в форме негативной уверенности.

Аудитор и клиент согласовывают условия задания, которые отражаются в письме-обязательстве или другом документе, например в договоре.

В письме-обязательстве указываются:

• цель предоставляющихся услуг;

• ответственность руководства за составленную финансовую отчетность;

• объем обзора, включая ссылку на МСА 910 или соответствующие национальные стандарты либо практику;

• гарантия свободного доступа к любым учетным записям, документам и прочей информации, запрашиваемой аудитором в связи с проведением обзора;

• образец заключения, которое будет выдано;

• положение о том, что на обзор нельзя полагаться как на средство выявления ошибок, незаконных действий или других нарушений;

• положение о том, что аудиторская проверка не будет проводиться и аудиторское мнение не будет выражено.

Требования к планированию состоят в том, что аудитор должен строить свою работу по заданию таким образом, чтобы оно было выполнено эффективно. При планировании необходимо получить информацию о бизнесе субъекта (путем анализа его организации, систем бухгалтерского учета, функциональных характеристик, состава активов, обязательств, доходов и расходов), а также о прочих вопросах, имеющих отношение к финансовой отчетности.

Если используется работа другого аудитора ши эксперта, аудитор должен проверить ее соответствие целям обзора. Аудит учитывает при обзоре критерий существенности, как и при аудите финансовой отчетности. Аудитор должен документировать важные обстоятельства, которые обеспечивают доказательства: а) обосновывающие заключение по обзору и б) подтверждающие, что обзор был проведен в соответствии с МСА 910.

Процедуры и доказательства. Определяя характер, объем и сроки проведения обзорных процедур, аудитор должен полагаться на собственные суждения, а также руководствоваться:

• всеми знаниями, полученными в ходе аудиторских проверок или обзоров финансовой отчетности за предыдущие периоды;

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА • знаниями о бизнесе, в том числе о принципах бухгалтерского учета и практики той отрасли, в которой действует субъект;

• системами бухгалтерского учета субъекта;

• степенью влияния руководства;

• существенностью операций и сальдо счетов.

При обзоре финансовой отчетности аудитор обычно должен выполнить процедуры, описанные в табл. 6.2.

При выполнении процедур обзора финансовой отчетности аудитор учитывает факторы, которые требуют внесения бухгалтерских корректировок за предыдущие периоды, перечень которых приводится в приложении 15 данного учебного пособия.

Аудитор должен получить информацию обо всех событиях, которые имели место после даты составления финансовой отчетности и могут привести к внесению поправок в отчетность. Если у аудитора есть основания полагать, что информация — предмет обзора — может быть существенно искажена, он должен выполнить дополнительные или более обширные процедуры, необходимые для выражения негативной уверенности или подтверждения заключения, отличного от безусловно-положительного.

Результаты обзора оформляются заключением по обзору финансовой отчетности, которое должно включать основные элементы, представленные на рис. 6.3.

В зависимости от того, каковы результаты обзора, заключение по обзору должно содержать:

1) указание о необнаружении фактов, дающих основание полагать, что финансовая отчетность не предоставляет достоверную и объективную картину (или «не представлена объективно во всех существенных аспектах») в соответствии с установленными основами финансовой отчетности; или 2) описание факторов, выявленных аудитором и оказывающих негативное влияние на достоверную и объективную картину (или «объективное представление во всех существенных аспектах») в соответствии с установленными основами финансовой отчетности, включая, по мере возможности, количественное определение потенциального влияния на финансовую отчетность, и:

а) либо оговорку по поводу выраженной негативной уверенности, б) либо утверждение негативного характера о том, что финансовая отчетность не представляет достоверную и объективную картину (или «объективное представление во всех существенных аспектах») в соответствии с установленными основами финансовой отчетности (если влияние на финансовую отчетность настолько существенно и глубоко, что оговорки недостаточно для раскрытия искажений или неполного характера отчетности); или 3) в случае существенного ограничения масштаба обзора описание этих ограничений, и:

а) либо оговорку по поводу негативной уверенности относительно возможных поправок в финансовой отчетности, внесение которых могло бы оказаться необходимым в отсутствие ограничений, б) либо не выражать никакой уверенности, если возможное влияние настолько существенно и глубоко, что аудитор приходит к выводу о невозможно обеспечить какую бы то ни было степень уверенности.

Таблица 6.2. Процедуры, выполняемые обычно при обзоре финансовой Процедура Детальное содержание процедуры по МСА Получение аудитором Не раскрывается представления о бизнесе субъекта и отрасли, в которой действует субъект Проведение опросов В отношении:

Аналитические процепредыдущие периоды дуры, разработанные с целью выявления взаи- Сравнение финансовой отчетности с ожидаемыми мосвязей и отдельных результатами и финансовым положением статей, которые кажутся Рассмотрение факто- Проведение опросов в отношении мер, принятых на ров, требующих внесе- собраниях акционеров, заседаниях совета директония бухгалтерских кор- ров, комитетов совета директоров и прочих заседаректировок за предыду- ниях, которые могли оказать влияние на финансовую Процедура Детальное содержание процедуры по МСА 9 внимание аудитора, соответствия финансовой отчетности указанному методу бухгалтерского учета и если это будет признано необходимым), проводивших аудиторскую проверку, или обзор финансовой финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета в отношении, например, следующего:

• изменений в хозяйственной деятельности субъекта, принципов и практики бухгалтерского учета;

• получения от руководства заявлений в письменной форме в случае необходимости Аудитор должен датировать заключение по обзору датой завершения обзора, который включает выполнение процедур в связи с событиями, имевшими место до даты заключения. Тем не менее, поскольку в обязанность аудитора входит составление заключения по финансовой отчетности, подготовленной и представленной руководством, аудитор не должен датировать заключение по обзору датой, предшествующей дате утверждения финансовой отчетности руководством.

Приложения к стандарту МСА 910 содержат образцы письма-обязательства о проведении обзора финансовой отчетности, форму безусловно-положительного заключения по обзору и примеры заключений по обзору, отличных от безусловно-положительного, а также перечень подробных процедур, выполняемых при обзоре финансовой отчетности.

Рис. б.З. Структура заключения по обзору финансовой отчетности 6.2.2. Выполнение согласованных процедур Международный стандарт аудита 920 «Задания по выполнению согласованных процедур» регулирует профессиональные обязательства аудитора при выполнении согласованных процедур в отношении 6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА финансовой информации, а также формы и содержание отчета, который аудитор предоставляет в связи с выполнением согласованных процедур.

Стандарт содержит введение, цель задания по выполнению согласованных процедур, общие принципы работы по выполнению согласованных процедур, определение условий задания, требование к планированию, документации, процедурам и доказательствам, отчету, а также приложения.

Применение МСА 920 имеет следующие особенности:

• он относится к заданиям, связанным с финансовой информацией;

• стандарт может служить полезным руководством при выполнении заданий, касающихся нефинансовой информации (при условии, что аудитор обладает адекватными знаниями по данному вопросу и существует разумный критерий для обоснования выводов по данной работе);

• МСА 920 неразрывно связан с МСА 120 «Концептуальные основы международных стандартов аудита».

Работа по выполнению согласованных процедур может включать выполнение аудитором определенных процедур в отношении:

• отдельных статей финансовой информации (например дебиторской или кредиторской задолженности, операций со связанными сторонами, объема продаж и прибыли подразделения субъекта);

• финансового отчета (например баланса) или • неполного пакета финансовой отчетности.

Цель задания по проведению согласованных процедур имеет свою специфику:

1) проведение согласованных процедур заключается в выполнении аудитором процедур аудиторского характера, которые были согласованы между аудитором, субъектом и любым соответствующим третьим лицом, а также в предоставлении отчетности о фактических результатах;

2) аудитор не выражает своего мнения по существу фактических результатов, а просто предоставляет отчет о фактических результатах выполнения согласованных процедур. Пользователи сами дают оценку процедурам и результатам, предоставленным аудитором, и делают свои собственные заключения, основываясь на работе аудитора;

3) отчет предоставляется только тем сторонам, которые дали свое согласие на проведение таких процедур, поскольку другие стоSS Глава 6. Специальные области аудита роны, не знающие причин проведения этих процедур, могут неверно истолковать результаты.

МСА 920 определяет перечень этических принципов, которыми должен руководствоваться аудитор при выполнении заданий по обзору финансовой отчетности (в стандарте приводится ссылка на необходимость соблюдения Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, изданного МФБ). При обзоре финансовой отчетности аудитор должен соблюдать следующие общие принципы, определяющие профессиональную ответственность аудитора: честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение, а также технические стандарты. Независимость не является обязательным требованием для задания по выполнению согласованных процедур. Если аудитор не является независимым, этот факт должен быть отмечен в отчете о фактических результатах. Однако условия или цели работы либо национальные стандарты могут требовать соблюдения аудитором требований Кодекса этики МФБ, касающихся независимости.

Аудитор должен определить условия задания, i.e. удостовериться, что стороны, которым будет предоставлен отчет о фактических результатах, четко понимают согласованные процедуры и условия задания. Перечень вопросов, требующих согласования, включает:

• характер задания, в том числе тот факт, что выполняемые процедуры не будут являться аудиторской проверкой или обзором и что, соответственно, аудитор не будет выражать свое мнение по существу фактических результатов;

• установленную цель задания;

• описание финансовой информации, в отношении которой будут проводиться согласованные процедуры:

• описание характера, сроков и объема проводимых процедур;

• предполагаемую форму отчета о фактических результатах;

• ограничения в отношении распространения отчета о фактических результатах. В случае если это ограничение будет противоречить требованиям законодательства, аудитор не должен принимать на себя выполнение данной работы.

Если аудитор не в состоянии обсудить условия задания со всеми сторонами (например, когда процедуры согласованы между органами регулирования, представителями отрасли и бухгалтерами), он может сделать обзор переписки с представителями заинтересованных сторон или предоставить им проект отчета по результатам работы.

В интересах как клиента, так и своих собственных аудитору следует направить письмо-обязательство, в котором излагаются основОказание сопутствующих услуг на основе МСА Название: Отчет о фактических результатах Адресат (обычно клиент, нанявший аудитора для выполнения согласованных Описание конкретной финансовой или нефинансовой информации, в отношении которой проводятся согласованные процедуры Заявление о том, что выполненные процедуры были согласованы Заявление о том, что работа была выполнена в соответствии с МСА, применимым к выполнению согласованных процедур, или в соответствии с соответствующими национальными стандартами либо практикой Заявление о том, что аудитор не является независимым по отношению Определение цели выполнения согласованных процедур Перечень конкретных выполненных процедур Описание фактических результатов работы аудитора (включает подробное описание обнаруженных ошибок и исключений) Заявление о том, что выполненные процедуры не являются аудиторской проверкой или обзором, и поэтому аудитор не выражает своего мнения Заявление о том, что если бы аудитор провел дополнительные процедуры, аудиторскую проверку или обзор, он мог бы обнаружить и другие проблемы, ЗЕ1Явление о том, что распространение отчета ограничено сторонами, Заявление (при необходимости) о том, что отчет имеет отношение только к определенным элементам, счетам, статьям или финансовой и нефинансовой информации и что он не распространяется на финансовую Рис. 6.4. Структура отчета о фактических результатах по выполнению ные условия выполнения работы. Письмо-обязательство подтверждает согласие аудитора на выполнение работ и помогает избежать 190 Глава 6. Специальные области аудита неверного понимания таких моментов, как цели и объем работы, обязанности аудитора, форма предоставляемых отчетов.

Письмо-обязательство включает:

• перечень процедур, которые будут выполнены по согласованию сторон;

• заявление о том, что распространение отчета о фактических результатах будет ограничено определенными сторонами, согласовавшими выполнение процедур.

Помимо этого, аудитор может приложить к письму-обязательству проект предоставляемого отчета о фактических результатах.

Для эффективного выполнения задания аудитор должен планировать работу, а также документировать все вопросы, которые важны для предоставления доказательств в обоснование отчета о фактических результатах (рис. 6.4) и того, что задание было выполнено в соответствии с МСА 920 и условиями задания. Процедуры, используемые при выполнении согласованных процедур, представлены на рис. 6.5.

Отчет о выполнении согласованных процедур должен содержать подробное описание цели задания и согласованных процедур, выполняемых в ходе работы, для того чтобы понять характер и объем выполняемых работ.

Рис. 6.5. Процедуры, используемые при выполнении согласованных процедур Приложения к МСА 920 содержат образец письма-обязательства о выполнении согласованных процедур и образец отчета о фактических результатах (составленного на примере кредиторской задолженности).

При практическом использовании МСА 920 необходимо также учитывать, что в государственном секторе распространение отчета о фактических результатах может не ограничиваться сторонами, согласовавшими процедуры, а предоставляться другим физическим и юридическим лицам (например при парламентском расследовании 6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА деятельности государственных органов или правительственных департаментов).

6.2.3. Подготовка финансовой информации Целью международного стандарта аудита 930 «Задания по подготовке финансовой информации» является установление стандартов и предоставление рекомендаций в отношении профессиональных обязанностей бухгалтера при выполнении заданий по подготовке финансовой информации, а также формы и содержания отчета, который бухгалтер представляет в связи с проведением такой работы. Стандарт содержит введение, цель задания по подготовке финансовой информации, общие принципы задания по подготовке финансовой информации, определение условий задания, требования к планированию, документации, процедурам, а также приложения.

Термин «бухгалтер» в МСА 930 использован для того, чтобы разграничить аудиторскую проверку и работу по подготовке финансовой информации.

Данный стандарт предназначен для заданий по подготовке финансовой информации. Однако он применим, насколько это возможно, и к заданиям по подготовке нефинансовой информации при условии, что бухгалтер обладает достаточными знаниями по данному вопросу. Задания по предоставлению ограниченной помощи клиенту при составлении финансовой отчетности (например при выборе учетной политики) не являются заданиями по подготовке финансовой отчетности. Данный МСА должен пониматься в контексте МСА 120 «Концептуальные основы Международных стандартов аудита».

Цель задания по подготовке финансовой информации заключается в том, что бухгалтер должен использовать знания в области бухгалтерского учета, в противоположность знаниям в области аудита, с целью сбора, классификации и представления финансовой информации. Такому заданию присущи следующие особенности:

1) обычно предполагается приведение подробных сведений в удобочитаемую форму без проверки допущений, лежащих в основе этой информации;

2) выполняемые процедуры не позволяют бухгалтеру выразить соответствующую уверенность в достоверности финансовой информации;

3) пользователи финансовой информации получают некоторую выгоду от привлечения бухгалтера, поскольку услуги предоставляГлава 6. Специальные области аудита ются с профессиональной компетентностью и должной тщательностью.

Задание по подготовке финансовой информации обычно включает подготовку финансовой отчетности (которая может являться полным пакетом финансовых отчетов или не являться таковым).

Данное задание может также включать классификацию и оформление иной финансовой информации.

МСА 930 определяет перечень этических принципов, которыми должен руководствоваться аудитор при выполнении заданий по подготовке финансовой информации. В стандарте приводится ссылка на необходимость соблюдения Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, изданного Международной федерацией бухгалтеров. К этическим относятся принципы, определяющие профессиональную ответственность аудитора: честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение, применение технических стандартов. Независимость не является обязательным требованием для задания по подготовке финансовой информации. Однако если аудитор не является независимым, этот факт должен быть отмечен в отчете о фактических результатах.

При любых обстоятельствах, когда имя бухгалтера ассоциировано с подготовленной им финансовой информацией, он должен предоставить отчет.

Бухгалтер должен убедиться в том, что между ним и клиентом достигнуто четкое взаимопонимание в отношении условий задания.

Ниже указаны вопросы, требующие рассмотрения:

1. Характер задания с указанием на то, что не будут проведены ни аудиторская проверка, ни обзор и что соответственно не будет выражено уверенности в достоверности информации.

2. Тот факт, что выполнение задания не гарантирует выявления ошибок, незаконных действий или других нарушений, например мошенничества или растраты, которые могут иметь место.

3. Характер информации, которая будет предоставлена клиентом.

4. Тот факт, что руководство клиента несет ответственность за точность и полноту предоставляемой бухгалтеру информации для обеспечения точности и полноты подготовленной им финансовой информации.

5. Принципы бухгалтерского учета, согласно которым будет подготовлена финансовая информация, и тот факт, что будут указаны как эти принципы, так и все известные отступления от них.

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе МСА 6. Планируемое использование и распространение информации после ее подготовки.

7. Форма отчета, предоставляемого в отношении подготовленной финансовой информации, если имя бухгалтера ассоциировано с такой информацией.

При планировании задания по подготовке финансовой информации будет полезным письмо-обязательство. Направление бухгалтером такого письма, определяющего условия выполнения задания, отвечает интересам как бухгалтера, так и субъекта. Письмо-обязательство подтверждает, что бухгалтер принимает назначение, и помогает избежать расхождений в понимании любых вопросов, таких как объем и цели задания, обязанности бухгалтера, форма предоставляемых отчетов.

Для эффективного выполнения задания аудитор должен планировать свою работу, а также документировать все вопросы, которые важны для подтверждения того, что задание было выполнено в соответствии с МСА 930 и условиями задания.

При выполнении задания по подготовке финансовой информации аудитор (бухгалтер) выполняет следующие процедуры:

1) бухгалтер должен получить общие знания о финансово-хозяйственной деятельности субъекта, ознакомиться с применяемыми в данной отрасли принципами и практикой бухгалтерского учета, а также с формой и содержанием финансовой информации, уместной в данных обстоятельствах;

2) для подготовки финансовой информации бухгалтеру необходимо общее понимание характера финансово-хозяйственных операций субъекта, формы его бухгалтерских записей и принципов бухгалтерского учета, в соответствии с которыми должна быть представлена финансовая информация. Обычно бухгалтер приобретает указанные выше знания, основываясь на опыте работы с субъектом или путем проведения опроса его сотрудников;

3) за исключением требований, указанных в МСА 930, в обязанности бухгалтера, как правило, не входит:

• проведение опроса руководства с целью оценки достоверности и полноты предоставленной информации;

• проведение оценки системы внутреннего контроля;

• получение подтверждений в отношении каких-либо вопросов;

• проверка каких-либо предоставленных разъяснений;

4) если бухгалтеру становится известно, что информация, предоставленная руководством, неверна или предоставлена не в полном объеме либо не удовлетворяет иным требованиям, бухгалтер должен рассмотреть вопрос о выполнении процедур, указанных 7 - 5257 Парушина 194 Глава 6. Специальные области аудита выше, и запросить у руководства субъекта дополнительную информацию. Если руководство отказывается предоставить дополнительную информацию, бухгалтер должен отказаться от выполнения задания, проинформировав при этом клиента о причинах своего отказа;

5) бухгалтер должен ознакомиться с подготовленной информацией и определить, соответствует ли она установленной форме и не содержит ли каких-либо очевидных существенных искажений. В данном контексте такие искажения могут включать:

• ошибки в применении указанных основ финансовой отчетности;

• отсутствие информации о применимых основах финансовой отчетности, а также об отступлениях от них;

• отсутствие информации о любых иных существенных вопросах, о которых бухгалтеру стало известно.

Информация о применимых основах финансовой отчетности и любых известных отступлениях от них должна раскрываться в составе финансовой информации; при этом количественную оценку таких отступлений приводить необязательно.

Если бухгалтеру становится известно о каких-либо существенных искажениях информации, он должен попытаться добиться согласия субъекта на внесение соответствующих изменений. Если такие изменения произведены не были и финансовая информация, по мнению бухгалтера, способна ввести пользователя в заблуждение, бухгалтер должен отказаться от выполнения задания.

Стандарт указывает также области ответственности руководства субъекта. Бухгалтер должен получить от руководства подтверждение им своей ответственности за надлежащее представление финансовой информации и подтверждение того, что финансовая информация была утверждена руководством. Это подтверждение может иметь форму заявлений руководства, касающихся точности и полноты исходных бухгалтерских данных, а также полноты раскрытия бухгалтеру всей существенной и уместной информации.

Структура отчета о выполнении задания по подготовке финансовой информации приведена на рис. 6.6.

На каждой странице финансовой отчетности, подготовленной бухгалтером, либо на титульном листе, должны содержаться ссылки, такие как «Без проведения аудита», «Данные собраны без проведения аудиторской проверки и обзора» или «См. отчет о выполнении задания по подготовке финансовой информации».

В приложениях к МСА 930 представлен образец письма-обязательства о подготовке финансовой информации (на примере фиОказание сопутствующих услуг на основе МСА Название: Отчет о выполнении задания по подготовке Заявление о том, что задание было выполнено в соответствии с МСА, применяемым при выполнении заданий по подготовке финансовой информации, или в соответствии с национальными стандартами и практикой Заявление о том, что бухгалтер не является независимым по отношению Описание финансовой информации с указанием на то, что она основана на информации, предоставленной руководством Заявление о том, что руководство несет ответственность за финансовую информацию, подготовленную бухгалтером Заявление о том, что не было проведено ни аудиторской проверки, ни обзора и что в связи с этим бухгалтер не выражает уверенности в достоверности финансовой информации При необходимости - дополнительный параграф с указанием существенных отступлений от применяемых основ финансовой отчетности Рис. 6.6. Структура отчета о выполнении задания по подготовке финансовой нансовой отчетности), а также образцы отчетов о подготовке финансовой информации (на примере финансовой отчетности, с включением и без включения параграфа, указывающего на отступление от применимых основ финансовой отчетности).

Контрольные вопросы 1. Дайте определение понятия «другие основы бухгалтерского учета»

в соответствии с МСА 800.

2. Приведите примеры других основ бухгалтерского учета.

3. Может ли аудитор выдать аудиторское заключение по финансовой отчетности в целом, если в задании требовалось Е>ыразить мнение по поводу дебиторской задолженности?

196 Глава 6. Специальные области аудита 4. Приведите примеры компонентов финансовой отчетности.

5. В каком случае аудитор должен использовать работу эксперта при подготовке отчета о соответствии условиям договора?

6. Может ли аудитор дать заключение об обобщенной финансовой отчетности, если он не выразил мнение о финансовой отчетности, на основании которой составлена обобщенная отчетность?

7. В чем отличие прогноза от перспективной оценки?

8. Какая информация должна отражаться в письме-обязательстве при проверке прогнозной финансовой информации?

9. В каких случаях может быть модифицирован отчет о прогнозной финансовой информации?

10. Перечислите элементы, которые должен содержать отчет о проверке прогнозной финансовой информации.

11. Что означает «негативная уверенность» при обзоре финансовой отчетности?

12. Какова основная цель обзора финансовой отчетности?

13. Перечислите основные процедуры получения доказательств при обзоре финансовой отчетности.

14. Перечислите требования МСА 920 и МСА 930 к независимости аудитора при выполнении согласованных процедур.

15. Назовите элементы отчета о выполнении согласованных процеДУР- 16. Должен ли аудитор разработать план выполнения согласованных процедур и подготовки финансовой информации?

17. Обязательно ли составление письма-обязательства при согласовании условий задания по подготовке финансовой информации?

Контрольные тесты 1. Какой вид заданий не относится к специальному аудиторскому заданию:

а) проведение обзора;

б) подготовка отчета о соответствии условиям договора;

в) подготовка отчета по компонентам финансовой отчетности.

2. Какие основные параграфы включает отчет аудитора по специальному аудиторскому заданию (кроме отчета об обобщенной финансовой отчетности):

а) вводный, аналитический, итоговый;

б) вступительный параграф; параграф, выражающий мнение аудитора;

в) вступительный параграф; параграф, описывающий характер аудиторской проверки; параграф, выражающий мнение аудитора.

3. Сколько видов специальных аудиторских заданий предусмотрено в МСА 800:

а) четыре;

в) пять.

4. Какие формы может иметь прогнозная финансовая информация:

а) прогноз, перспективная оценка;

б) прогноз, перспективная оценка, допущения;

в) прогноз, перспективная оценка или их комбинация.

5. В каком виде аудитор должен получить заявления руководства относительно предполагаемого использования прогнозной финансовой информации:

а) в устной форме;

б) в письменной форме;

в) в устной или письменной форме.

6. Какой тип мнения в отчете о прогнозной финансовой информации должен выразить аудитор, если несколько допущений не предоставляют приемлемой основы для прогноза:

а) отрицательное мнение или отказ от проверки;

б) отказ от проверки или отказ от выражения мнения;

в) условно-положительное мнение или отрицательное мнение.

7. Укажите, в какой форме прогнозная финансовая инфюрмации является более полной:

а) в форме прогноза;

б) в форме перспективной оценки;

в) все формы одинаково точны.

8. Укажите, какие процедуры по обзору финансовой отчетности для выражения негативной уверенности аудитор должен провести в первую очередь:

а) аналитические процедуры;

б) опрос и аналитические процедуры;

в) опрос.

9. Является ли исчерпывающим перечень подробных процедур, выполняемых при обзоре финансовой отчетности, приведенный в приложении к МСА 910:

а) да, является исчерпывающим и должен обязательно выполняться при любом обзоре;

б) да, является исчерпывающим и может быть сокращен при выполнении конкретного обзора;

в) нет, не является исчерпывающим.

198 Глава 6. Специальные области аудита 10. Как называется итоговый документ, отражающий выводы аудитора по обзору финансовой отчетности:

а) заключение по обзору;

б) аудиторское заключение;

в) заявление руководства.

11. Какая информация может не приводиться в письме-обязательстве о выполнении согласованных процедур:

а) проект отчета о фактических результатах;

б) перечень процедур, которые будут выполнены по согласованию сторон;

в) заявление о том, что распространение отчета о фактических результатах будет ограничено сторонами, согласовавшими выполнение процедур.

12. В отношении какой финансовой информации может проводиться работа по выполнению согласованных процедур:

а) отдельных статей, финансового отчета;

б) отдельных статей, финансового отчета, полного пакета финансовой отчетности;

в) финансового отчета, полного пакета финансовой отчетности.

13. Может ли аудитор, выполнивший согласованные процедуры, выразить свое мнение по существу их фактических результатов:

а) не может;

б) может, если это предусмотрено в письме-обязательстве на выполнение согласованных процедур;

в) аудитор обязан выразить свое мнение.

14. В какой форме обычно может готовиться финансовая информация в соответствии с МСА 930:

а) полный пакет финансовых отчетов, его часть либо иная финансовая информация;

б) полный пакет финансовых отчетов;

в) полный пакет финансовых отчетов либо его часть.

15. Какие действия, как правило, не входят в обязанности бухгалтера (аудитора) при выполнении задания по подготовке финансовой информации:

а) подготовка финансовой отчетности;

б) проведение оценки системы внутреннего контроля;

в) оформление финансовой информации, отличной от финансовой отчетности.

16. Каковы действия бухгалтера (аудитора), если при выполнении задания по подготовке финансовой информации он узнал о существенных искажениях информации:

а) добиваться согласия субъекта на внесение соответствующих изменений;

б) внести соответствующие изменения самостоятельно;

в) не предпринимать никаких действий.

Ситуационные задачи Определите, какому виду специальных аудиторских заданий соответствуют приведенные ниже фрагменты отчетов аудитора по специальному аудиторскому заданию:

1)... Мы провели аудиторскую проверку компании ABC на предмет соответств.ия основным требованиям учета и финансовой отчетности, изложенным в разделах 25—28 контракта, заключенного с банком DEF 10 апреля 20X1 г.... По нашему мнению, на 31 декабря 20X1 г. учет и финансовая отчетность компании ABC во всех существенных аспектах отвечали требованиям, изложенным в вышеуказанных разделах контракта.

2)... Мы провели аудиторскую проверку прилагаемого реестра кредиторской задолженности компании ABC за год, закончившийся 31 декабря 20X1 г.... Наша обязанность заключается в выражении мнения относительно реестра на основании проведенной нами аудиторской проверки... По нашему мнению, прилагаемый реестр кредиторской задолженности дает достоверное и объективное представление о кредиторской задолженности компании за год, закончившийся 31 декабря 20X1 г.

3)... Мы провели аудиторскую проверку финансовой отчетности к о м пании ABC за год, закончившийся 31 декабря 20X1 г., на основании которой подготовлена обобщенная финансовая отчетность, в соответствии с международными стандартами аудита. В нашем аудиторском заключении от 10 марта 20X2 г. мы выразили мнение, что финансовая отчетность, на основе которой была подготовлена обобщенная финансовая отчетность, дает достоверное и объективное представление, за исключением того, что товарно-материальные запасы занижены на 100 млн руб. и краткосрочная кредиторская задолженность занижена на 100 млн руб. По нашему мнению, прилагаемая обобщенная финансовая отчетность во всех существенных аспектах согласуется с финансовой отчетностью, на основании которой она подготовлена и по поводу которой мы выразили условно-положительное мнение...

4)... Наша обязанность заключается в выражении мнения о прилагаем о м отчете компании ABC о поступлениях и выплатах денежных средств за год, закончившийся 31 декабря 20X1 г.... Политика компании предусматривает подготовку прилагаемого отчета на основании поступлений и выплат денежных средств. На этом основании доходы или расходы признаются в момент поступления средств или оплаты, а не в момент возникновения права 200 Глава 6. Специальные области аудита на получение средств или обязательства их выплатить... По нашему мнению, прилагаемый отчет представляет объективно во всех существенных аспектах полученные доходы и произведенные расходы компании за 20X1 г. в соответствии с кассовым методом учета поступлений и расходов...

Виды специальных аудиторских заданий:

1. Отчет о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с основами бухгалтерского учета, отличными от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов.

2. Отчет по компонентам финансовой отчетности.

3. Отчет о соответствии условиям договора.

4. Отчет об обобщенной финансовой отчетности.

Подготовьте текст письма-обязательства по согласованию условий задания на проверку прогнозной финансовой информации в соответствии с требованиями МСА 820. Имеются следующие исходные данные:

В 20X0 г. компания ABC обратилась к аудитору с предложением проверить прогноз движения денежных средств на следующий календарный год (20X1). Прогноз имеет форму отчета о движении денежных средств, предусмотренную учетной политикой компании и соответствующей требованиям международных стандартов финансовой отчетности. Прогноз предназначен для кредиторов компании. По заявлению руководства компании допущения, лежащие в основе прогноза, имеют характер наилучших оценок.

Определите, какой тип мнения о прогнозной финансовой информации должен быть выражен аудитором в ситуациях, описанных в табл. 6.3. Выбор варианта отметьте знаком «+» в соответствующих графах таблицы. В каждой ситуации возможен не один тип мнения. Если возможен выбор нескольких видов мнений, приведите примеры ситуаций, когда выражается более позитивное или более негативное мнение (ответы занесите в соответствующие ячейки).