«УДК 336 ББК 65.052 Б94 Авторы: С. А. Самусенко, О. Н. Харченко, Т. В. Кожинова, Е. С. Берестова, О. С. Задоркина Электронный учебно-методический комплекс по дисциплине Бухгалтерский учет подготовлен в рамках ...»

Данные оперативного учета о физических остатках деталей, полуфабрикатов и заделов, а также проценте их готовности уточняют путем периодических инвентаризаций незавершенного производства. Потребность в инвенБух. учет. Модуль 2. Основы бух. финансового и управленческого учета. Электрон. учеб. пособие

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

В этих условиях выпуск конечного цеха определяют по специальному расчету, исходя из данных о количестве изделий, сданных на склад, а также данных об изменениях остатков НЗП, полученных на основании инвентаризации. В основу метода положены: периодическая инвентаризация НЗП, разработка и следование маршруту движения полуфабрикатов; документирование отклонений (простоев, брака, отходов), использование формулы движения полуфабрикатов.

Инвентаризация НЗП имеет целью определить количество и фактическое наличие незаконченных переработкой полуфабрикатов и продукции, по некоторым изделиям – количество основного вещества, из которого они состоят; определить фактическую комплектность НЗП, выявить неучтенный брак; проверить данные учета движения полуфабрикатов и деталей и общую сумму затрат, отражаемых на счете «Основного производства»; проверить правильность распределения этой суммы по видам продукции и уточнить себестоимость выпущенной продукции.

Объем незавершенного производства при инвентаризации определяют фактическим взвешиванием, штучным пересчетом, объемным измерением, условным пересчетом. Проверка заделов незавершенного производства производится также посредством фактического подсчета, взвешивания, измерения. Инвентарные описи составляют отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цех, участок, отделение) с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема, в описи НЗП не включают, а составляют отдельные описи по сырью, материалам и покупным полуфабрикатам, не подвергшимся обработке, по забракованным деталям. При инвентаризации НЗП, представляющему собой неоднородную массу или смесь сырья, в документации приводят два количественных показателя: количество этой массы или смеси и количество сырья или материалов (по отдельным наименованиям), входящих в ее состав. Количество сырья или материалов определяется техническими расчетами в порядке, установленном отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Бухгалтерский учет остатков НЗП ведут, как правило, внесистемно, он тесно связан с процедурами калькулирования себестоимости товарного выпуска и предполагает три варианта выявления стоимости остатков на конец отчетного периода [59, с. 45-46]:

1) инвентарный – предусматривает проведение ежемесячных (еженедельных, ежедекадных) инвентаризаций остатков деталей (подетальный разБух. учет. Модуль 2. Основы бух. финансового и управленческого учета. Электрон. учеб. пособие

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

2) расчетно-балансовый – основан на данных оборотных ведомостей сводного учета затрат и предполагает расчет изменения остатков НЗП на основе следующей формулы:

НЗП норм = ГП норм НЗП норм ± Откл норм, где - НЗП норм, НЗП норм - нормативные затраты в НЗП на конец и начало расчетного периода соответственно, ГП норм - нормативная себестоимость выпущенной из производства в отчетном периоде готовой продукции, Откл норм - документированные в отчетном периоде отклонения от норм, а также учтенные изменения норм;

3) оперативный – предполагает использование данных из графы «остатки»

балансов движения деталей и полуфабрикатов в производстве.

На предприятии может быть также организован системный бухгалтерский учет внутризаводского движения полуфабрикатов, деталей и комплектных партий, наряду с калькуляцией их себестоимости. Такой учет осуществляют на основе тех же первичных учетных документов, что и оперативный учет (приемо-сдаточные накладные, лимитные карты).

Ключевым вопросом бухгалтерского учета НЗП является оценка остатков деталей и полуфабрикатов. Обычно остатки НЗП оценивают по фактической себестоимости всех статей калькуляции, за исключением потерь от брака и расходов на освоение производства, которые полностью относятся на себестоимость товарной продукции.

В крупносерийном и массовом производствах допускается оценивать остатки НЗП по действующим нормативам затрат. В индивидуальных и мелкосерийных производствах себестоимость НЗП определяют как сумму фактических затрат, накопленных по аналитическому счету заказа на конец отчетного периода (в таких производствах составление нормативных калькуляций представляет известную трудность из-за большого количества сложных неповторяющихся операций, которые плохо поддаются стандартизации). В отраслях промышленности, имеющих небольшие и относительно устойчивые остатки НЗП, допускается их оценка по сумме прямых затрат или по себестоимости основных материалов и полуфабрикатов, не законченных обработкой [47, с. 140].

После того, как определена оценка незавершенного производства, производят расчет себестоимости товарной продукции, используя для этого формулу где С/СТОВ.ПРОД. - себестоимость товарной продукции текущего периода;

НЗП нп и НЗП кп - стоимостная оценка незавершенного производства на начало и конец периода соответственно; З тп - затраты текущего периода; Втп - возвраты текущего периода; С тп - прочие списания текущего периода (с кредита счета основного производства).

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Учет полуфабрикатов собственного производства может быть организован по полуфабрикатному и бесполуфабрикатному вариантам (рис. 14.1).

Полуфабрикатный вариант предполагает ведение системного бухгалтерского учета выработки полуфабрикатов, их внутризаводского движения (передачи из цеха в цех и цеховые кладовые), а также калькулирование себестоимости полуфабриката на каждом этапе производственного процесса. При этом к себестоимости полуфабрикатов предыдущего передела прибавляют затраты на обработку текущего передела-изготовителя и получают себестоимость полуфабриката, выпущенного с последнего передела. Себестоимость готовой продукции, таким образом, получают последовательным наложением затрат отдельных переделов на стоимость исходного сырья и материалов.

Рис. 14.1. Варианты сводного учета затрат на производство продукции Поскольку полуфабрикаты собственного производства являются элементом незавершенного производства, на них распространяются те же правила оценки. Так, полуфабрикаты могут быть оценены:

• по нормативной (плановой) себестоимости продукции – в единичном и мелкосерийном производствах;

• по прямым статьям затрат – в производствах со стабильно малыми ос-

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

• по фактическим затратам – в отраслях серийного и массового производства.

Оценка полуфабрикатов по стоимости сырья и материалов неприемлема, поскольку полуфабрикатный вариант предполагает учет и оценку добавленных переделами затрат. Учет полуфабрикатов может быть организован с использованием и без использования счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». По дебету счета 21 отражают расходы по изготовлению полуфабрикатов, списываемые со счета 20 «Основное производство». С кредита счета 21 полуфабрикаты списывают в зависимости от направления их использования либо в дебет счета 20 «Основное производство» (при использовании в собственном производстве), либо в дебет счета 90 «Продажи»

(рис. 14.2). При использовании в учете счета 40 «Выпуск готовой продукции (работ, услуг)» полуфабрикаты собственного производства приходуют по дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» с кредита счета 40 «Выпуск продукции». Аналитический учет по счету 21 «Полуфабрикаты собственного производства» ведут по местам хранения полуфабрикатов и отдельным наименованиям (видам, сортам, размерам).

Счет 20. Субсчет цеха 1 Счет 21. Субсчет цеха Рис. 14.2. Схема синтетического учета затрат при полуфабрикатном Вариант полуфабрикатного учета с использованием счета 21 обладает рядом видимых преимуществ:

• осуществляется раздельный синтетический учет остатков НЗМ и полуфабрикатов;

• осуществляется раздельный синтетический учет остатков НЗП по переделам;

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Полуфабрикатный вариант без использования счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» предполагает ведение оперативного учета движения полуфабрикатов и их калькуляцию для каждого передела. Однако при этом передача затрат, понесенных цехом при изготовлении полуфабрикатов, происходит напрямую, корреспонденцией субсчетов, открываемых к счету 20 «Основное производство». Этот вариант удобен в том случае, когда предприятием реализация полуфабрикатов на сторону не ведется, или носит разовый характер, а также в случаях, когда производственный цикл относительно краткий, без значительных межоперационных простоев, что позволяет передавать полуфабрикаты из цеха в цех, минуя цеховые кладовые. Недостатком варианта является то, что на уровне синтетического учета остатки по субсчетам счета основного производства наряду с незавершенным производством цеха отражают также остатки завершенных производством полуфабрикатов, следовательно, стоимость полуфабрикатов на уровне системного учета не выявляется. Реализация полуфабрикатов отражается по кредиту субсчетов счета 20 «Основное производство» и дебету счета 90 «Продажи» (рис.

Рис. 14.3. Схема синтетического учета затрат при полуфабрикатном Бесполуфабрикатный вариант учета затрат на производство предполагает, что цехи ведут только оперативный учет движения полуфабрикатов в натуральном выражении. Он распространен в машиностроении, металлообработке, стекольной промышленности. При этом учет затрат на производство ведут в разрезе цехов, системная и внесистемная калькуляция полуфабрикатов не делают. Таким образом, затраты учитывают по местам их возникновения, а не по местам нахождения деталей, узлов и продуктовых заделов. По завершении производственного процесса себестоимость готовой продукции формируют посредством списания части затрат соответствующего цеха, приБух. учет. Модуль 2. Основы бух. финансового и управленческого учета. Электрон. учеб. пособие

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Оставшееся после такого списания на субсчете цеха сальдо не будет представлять собой всей стоимости НЗП цеха, поскольку обработанные здесь детали могли быть переданы в другие подразделения (но не завершены там обработкой), а также войти в состав выпущенной продукции, но не укомплектованной или не прошедшей технический контроль (и потому не признанной в составе готовой продукции) [47, с. 142].

Рис. 14.4. Схема синтетического учета при бесполуфабрикатном варианте При бесполуфабрикатном варианте учета незавершенное производство выявляется только по заводу в целом; поэтому остатки деталей, полуфабрикатов и заделов, выявленные при инвентаризации, оценивают также в целом по заводу.

Отечественной практикой учета методика бесполуфабрикатного учета усовершенствована и разработан такой вариант, при котором в сводном учете затрат по цехам (в сводных оборотных ведомостях затрат по цехам) фиксируется производственная себестоимость полуфабрикатов в разрезе статей калькуляции, а также отражается межцеховое перемещение полуфабрикатов по себестоимости. Таким образом, усовершенствованный вариант бесполуфабрикатного учета предполагает оперативный и аналитический учет полуфабрикатов, без ведения синтетического учета. Выгоды этого метода также спорны, поскольку на уровне цехов не обеспечивается тождество данных синтетического и аналитического учета; это правило выполняется только в отношении затрат по заводу в целом.

В завершение отметим, что специфика производственных процессов может предполагать ведение учета в одних производственных подразделениях по полуфабрикатному варианту, в других – по бесполуфабрикатному.

Сводный учет – это бухгалтерское обобщение затрат на производство

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Сводным учетом решается совокупность задач, имеющих конечной целью установление результатов от производства продукции в отдельных подразделениях и по предприятию в целом. Затраты группируют по видам или группам однородной продукции, местам возникновения и центрам затрат; методика сводного учета определяется типом производства, количеством видов выпускаемой продукции, структурой управления производством, применяемыми методами учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

Методика сводного учета затрат, как правило, включает в себя следующие элементы:

- определение состава счетов синтетического и аналитического управленческого и финансового учета затрат на производство;

- разработку формы учетного регистра для организации сводного учета затрат на производство;

- разработку способов взаимодействия между счетами управленческого и финансового учета;

- выбор методов распределения косвенных расходов;

- определение форм и методов оценки остатков незавершенного производства (НЗП);

- выбор системного или внесистемного варианта калькулирования себестоимости.

Сводный учет затрат на производство формирует информационную базу для калькуляционного учета. В сущности, оба этих процесса - учет затрат и калькулирование себестоимости - являются, по мнению профессора В.Ф.

Палия, «самостоятельными, хотя и в определенной мере взаимосвязанными элементами» системы производственного учета [66, с. 70], первый из которых обладает более широкими возможностями «по объему создаваемой информации, ее аналитической детализации и оперативности» [66, с. 78]. Второй элемент, калькуляционный учет, представляет собой систему отражения, расчета и получения учетной информации о себестоимости продукции и охватывает процедуры аналитического учета издержек производства по калькуляционным статьям затрат и формирования себестоимости всей произведенной продукции [52, с. 10]. Схема сводного учета затрат на производство при журнально-ордерной форме счетоводства приведена на рис. 14.5.

Сводный учет затрат осуществляется на основании сводных данных, получаемых в результате обработки первичной документации. На предприятиях с цеховой структурой управления сводный учет должен обеспечивать выделение в себестоимости продукции затрат отдельных цехов. На предприятиях с бесцеховой структурой управления сводный учет затрат на производство может вестись по видам продукции по предприятию в целом.

Таким образом, сводный учет затрат на производство предполагает определенную последовательность действий [47, с. 147-149].

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Распределение услуг вспомогательного производства. Происходит на основе специального регистра-расчета, имеющего, как правило, матричную форму. Вид этого регистра дается в отраслевых методических рекомендациях либо разрабатывается предприятием самостоятельно и закрепляется в его учетной политике. Расходы вспомогательных производств последовательно закрываются на счета учета общепроизводственных расходов, общехозяйственных расходов, расходов обслуживающих производств и хозяйств, счета учета основного производства.

Распределение и списание потерь от брака. Распределяются и списываются на счета основного производства потери от брака в той части, в которой они не могут быть отнесены на виновных лиц.

Составление сводной ведомости учета затрат по предприятию.

Основным регистром сводного аналитического учета является сводная ведомость учета затрат на производство, которая предназначена для группировки производственных затрат в разрезе определяющих признаков по предприятию в целом. Структура и содержание этого учетного регистра зависит от методики сводного учета предприятия. Если синтетический и аналитический учет ориентированы на локализацию затрат по местам и центрам их возникновения, то сводная ведомость должна обеспечить обобщение затрат по этим объектам, а также по определяющим группировочным признакам (полезности, отклонениям, причинам и виновникам). Последующие процедуры внесистемного калькулирования осуществляются в калькуляционных ведомостях, которые, наряду с калькулированием, выполняют функции группировки и сводки затрат по объектам калькулирования в разрезе экономических элементов и (или) калькуляционных статей. Для определения окончательной суммы производственных затрат из общей суммы затрат исключаются (списываются к кредита счетов учета основного производства в дебет счетов «Материалы» и 28 «Брак в производстве»):

стоимость полученных отходов по стоимости их возможной реализации или использования;

себестоимость забракованной продукции;

стоимость материалов, возвращенных на склад;

стоимость материалов, отпущенных в производство, но не подвергшихся обработке.

Заполнение учетных регистров по учету сводных производственных затрат. При журнально-ордерной форме счетоводства для обобщения затрат по предприятию в целом и в разрезе элементов и калькуляционных статей служит журнал-ордер № 10. Записи в нем производят на основании ведомостей № 12 (по затратам отдельных цехов) и ведомости № 15 (по

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

В разделе I «Затраты на производство» сводятся данные о затратах на производство в разрезе экономических элементов и калькуляционных статей расходов. В этот раздел внесистемно 15 переносятся суммы расходов из других журналов-ордеров (в части расчетов и т.д.).

В разделе II «Расчет затрат на производство по экономическим элементам» отражаются кредитовые обороты по счетам учета материальных ценностей, амортизации, расчетов по оплате труда, расчетов по социальному страхованию, прочих счетов в корреспонденции со счетами учета затрат на производство:

20 «Основное производство»;

Полуфабрикаты собственного производства»;

Вспомогательные производства»;

Общепроизводственные расходы»;

Общехозяйственные расходы»;

Брак в производстве»;

Резервы предстоящих расходов»;

Расходы будущих периодов».

Таким образом, во втором разделе формируются сводные данные о затратах на производство в разрезе экономических элементов.

В разделе III «Расчет себестоимости товарной продукции» определяют затраты на производство всего объема выпущенной из производства продукции (товарная продукция) по статьям калькуляции, отдельно в отношении продукции основного и вспомогательного производств. Помимо данных предыдущих разделов журнала-ордера № 10, используются данные аналитического учета затрат на производство по видам изделий.

Помимо журнала-ордера № 10, заполняют журнал-ордер № 10/1, в котором обобщаются данные об операциях, не связанных с затратами на производство. В конце отчетного месяца в журнал-ордер № 10/1 переносят данные журнала-ордера № 10, обобщенные таким образом обороты по кредиту счетов разносят по разделам Главной книги.

Отметим, что в условиях автоматизации бухгалтерского учета затрат на производство большинство программ, обеспечивающих ведение бухгалтерского учета на предприятии, используют регистры сводного учета, которые основаны на формах, применяемых в журнально-ордерной системе. Это оправдывает главную цель сводного учета – получение достоверных сведений о структуре, составе, группировках по объектам учета производственных затрат.

То есть без осуществления корреспонденции счетов

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Этап калькулирования реализуется в рамках как финансового, так и управленческого учета. К объектам калькулирования (носителям затрат) относятся виды готовой продукции, полуфабрикаты различной степени готовности, работы и услуги, имеющие самостоятельную потребительную стоимость и требующие определения суммарных расходов, которые связаны с их производством и реализацией как самостоятельных единиц. Для предприятия в целом объектом калькулирования является товарная продукция (отдельные виды продукции, заказы). Подразделения предприятия калькулируют полуфабрикаты и отдельные виды работ [65, с. 17].

Организация калькуляционного учета тесно связана с технологическими особенностями производственного процесса. Нужно отметить, что ни в отечественной, ни в зарубежной практике учета не существует единой теоретической концепции методов калькуляционного и производственного учета.

Так, еще в 1970-х годах в отечественной печати велась полемика по вопросу соотношения методов учета затрат с методами калькулирования себестоимости. Выдвигались мнения: что методы учета затрат и методы калькулирования тесно взаимосвязаны и составляют одно целое; что эти методы представляют собой два раздельных, но взаимосвязанных и взаимообусловленных этапа производственного учета; наконец, о том, что учет затрат и калькулирование – единый процесс, состоящий из двух этапов [66, с. 69].

Калькулирование себестоимости как процесс включает расчет себестоимости:

• продукции, работ, услуг вспомогательных производств;

• промежуточных продуктов (полуфабрикатов) подразделений основного производства;

• продукции подразделений предприятия для выявления производственнофинансовых результатов их деятельности;

• всей готовой продукции, выполненных работ и оказанных предприятием • вида и единицы готовой продукции.

Структура и состав объектов калькулирования зависят не только от товарной номенклатуры, но и от особенностей технологического процесса, серийности производства, технологических характеристик самого продукта.

Так, для правильной организации процесса калькулирования имеет большое значение выбор калькуляционной единицы, или единицы измерения объекта калькулирования. Выделяют три типа калькуляционных единиц.

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

• натуральные измерители (штуки, тонны, кубометры, погонные метры);

• укрупненные натуральные измерители (100 пар обуви, 100 условных банок, тысячи киловатт-часов электроэнергии, гектолитр);

• стоимостные измерители (на 1 000 руб. стоимости запасных частей в ценах продажи).

Условные калькуляционные единицы используются в производствах со сложной номенклатурой продуктов и услуг и включают:

• условно-натуральные измерители (минеральные удобрения по содержанию полезного вещества, 100 условных банок в консервной промышленности, 100 условных пар обуви в обувной промышленности, 1 декалитр этилового спирта в вино-водочной промышленности);

• трудовые измерители (1 нормо-ч, 1 нормо-смена);

• измерители выполненных работ, оказанных услуг (тонно-километр перевозок, машино-смена).

Эффективные калькуляционные единицы. Отражают количество и качество объекта калькулирования. Так, в металлургии пересчитывают себестоимость на первый сорт, в производстве соды – на 92 %-ный раствор натра для соды, в производстве минеральных удобрений – на 100 %-ное содержание питательных веществ, в химической промышленности – на 40 %-ное содержание жирных кислот в синтетических моющих средствах.

Натуральные и условные единицы чаще всего применяют при расчете индивидуальной себестоимости, при калькулировании товарного выпуска эффективные единицы, индивидуальную же себестоимость в составе товарного выпуска рассчитывают с использованием коэффициентов перевода эффективных единиц в натуральные. Выбор калькуляционных единиц зависит от соотношения технико-экономических параметров изделий с издержками на их производство.

Калькуляция представляет собой способ расчета (совокупность расчетных процедур) себестоимости продукта. Калькуляции можно классифицировать следующими способами.

По периоду составления: предварительные и последующие (рис. 14.6).

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

по каждой единице продукции или каждой оказанной услуге – затраты на выпуск делятся на количество выпущенной продукции (оказанных по каждому центру ответственности и (или) месту возникновения затрат – осуществляется для контроля себестоимости по сегментам, а также способствует попередельной калькуляции полуфабрикатов;

по отношению к производственным операциям – методика калькулирования, реализуемая в рамках системы управленческого учета ActivityBased Costing, состоящая в исчислении себестоимости по каждой производственной операции.

По составу затрат, включаемых в себестоимость:

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

сокращенная – себестоимость оценивается по ограниченной номенклатуре затрат (только прямые или только переменные), оставшаяся часть затрат списывается на финансовые результаты без распределения между видами продукции (работ, услуг).

14.5. Методы калькулирования себестоимости Метод калькулирования себестоимости – это совокупность приемов, используемых в процессе распределения производственных затрат по объектам калькулирования с целью исчисления себестоимости товарного выпуска и отдельных единиц видов продукции.

В настоящее время существуют различные подходы к классификации методов и способов калькулирования, а также разные точки зрения на их место в системе производственного учета. Отечественная практика учета к 1980-м годам насчитывала до 20 отраслевых калькуляционных методик. Отметим тот бесспорный факт, что методы калькуляционного учета не могут определяться предприятием в соответствии с целями и стратегией развития.

Технология калькуляционных расчетов (метод калькулирования) зависит от технологии производства, серийности производственного процесса, индивидуальных характеристик выпускаемых продуктов. Если не принимать во внимание частные отличия, все методы калькулирования, известные отечественной практике, можно отнести к одной из трех систем – позаказному, попроцессному или попередельному калькулированию. К разновидностям позаказного калькулирования относят поиздельный метод.

Зарубежный подход к калькулированию рассматривает два основных метода: позаказный (и его разновидность – калькулирование по контракту) job order costing, и попроцессный – process costing. Зарубежный попроцессный метод – аналог отечественного попередельного, отечественный же попроцессный метод является разновидностью последнего.

Позаказный метод калькулирования себестоимости. Применяется в производствах, где производственные затраты легко соотнести с выпуском конкретной продукции или оказанием услуг, где возможна индивидуализация технологической схемы для каждого продукта. Условиями, при которых применяется позаказная система, являются:

• возможность выявить и индивидуализировать изготовление изделия или группы изделий;

• возможность получить информацию об индивидуальной себестоимости изделия или группы изделий, а не о средней за период.

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

1. Индивидуальное производство:

• характеризуется длительным циклом производства с подразделением на узкоспециализированное и широко специализированное по отношению к выпускаемой продукции;

• выпускаются не повторяющиеся или повторяющиеся не периодически изделия, работы, услуги;

• сложный характер изготовления продукции;

• различный характер трудоемкости отдельных этапов изготовления продукции и неравномерное нарастание затрат в течение отчетного периода;

• разовый или непериодический характер движения материальных потоков (производственных ресурсов и НЗП).

2. Единичное и мелкосерийное производства:

• применяются укрупненные планово-учетные единицы - производственный заказ, товарокомплект, узловой комплект;

• имеется большое количество технологически специализированных цехов или этапов обработки.

Позаказная система применяется в таких отраслях, как строительство, ремонтные, монтажные, пусконаладочные работы, авиастроение, судостроение, производство наукоемкой продукции, типографии, консультационные, аудиторские, юридические услуги, любое производство партий продукции в соответствии с техническими условиями заказчика.

Объектами калькулирования в позаказной системе являются:

производственный заказ - комплекс работ, от которых зависит выполнение конечного изделия, работы, услуги. Заказом могут быть изделие, группа, серия изделий, при длительном производственном цикле – агрегат или узел изделия;

2) товарокомплект - объект производства в опытных и экспериментальных производствах.

Для организации аналитического учета производственных затрат каждому заказу присваивается шифр. Шифр заказа проставляют в первичных документах на отпуск в производство ресурсов, что позволяет в дальнейшем прямые расходы относить непосредственно на себестоимость заказа (в конце отчетного периода осуществляется группировка первичных документов по заказам, а внутри их – по статьям калькуляции). На производственный заказ открывают отдельный аналитический счет на счете учета основного производства.

Косвенные затраты распределяют между отдельными заказами установленным способом, при этом могут использоваться как фактические, так и сметные ставки. Все затраты по заказу до момента завершения работ считаются незавершенным производством. По завершении работ заказ закрывают,

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Аналитический учет затрат осуществляется по каждому заказу в карточке заказа (калькуляционной карте). Записи в карточки заказов по статьям расходов вносят на основании группировок первичных документов, а в части косвенных расходов – на основании аналитических ведомостей распределения затрат.

Если в рамках производственного заказа выпускается продукция, то частично произведенная продукция может быть оценена:

• по плановой себестоимости;

• по фактической себестоимости ранее выпускавшихся аналогичных изделий;

• путем исключения из фактических расходов на заказ расчетной стоимости незавершенного производства по степени его готовности.

На практике позаказный метод калькулирования может быть использован также в условиях серийного производства (например, в машиностроении). В этом случае заказ разбивают на отдельные партии, соответствующие месячному заданию. Такой вариант называют позаказно-партионным [47, с.

173].

Попередельный метод калькулирования. Применяется в производствах, где серийно или массово производят однообразную либо похожую продукцию или в производствах, имеющих непрерывный производственный цикл.

Отличительные характеристики таких производственных систем следующие:

• каждое производственное подразделение выполняет отдельную часть производственного процесса по изготовлению вида продукции;

• продукт продвигается от одной стадии производственного процесса к другой по мере его полного завершения на предыдущем этапе;

• перемещение полуфабрикатов с передела на передел может быть последовательным, параллельным и избирательным (рис. 14.7);

• индивидуальную себестоимость изделия рассчитать невозможно, фактическая себестоимость исчисляется как средняя за период, делением затрат производства на количество выпущенной за период продукции.

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Массовое производство отличается ограниченной номенклатурой и большим количеством непрерывно изготавливаемой в течение длительного времени продукции различных наименований. Для прямоточного массового производства характерно наличие межоперационных заделов из-за временной и операционной неопределенности технологического цикла. Непрерывно-поточное производство отличается равными или кратными временными затратами на операциях производственного цикла, а также четкой специализацией цехов. Объектами калькулирования в массовом производстве являются детали и изделия по их наименованиям и номенклатуре.

Попередельная система применяется в химической промышленности, нефтехимии, лесохимии, деревообработке, целлюлозно-бумажной промышленности, легкой и пищевой промышленности, среднем машиностроении, текстильной промышленности, промышленности строительных материалов.

Учет издержек производства организуется по объектам учета – технологическим переделам, фазам, стадиям или агрегатам (если в переделе используется несколько агрегатов, работающих параллельно), а внутри последних - по статьям калькуляции и экономическим элементам в разрезе видов

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Попередельный метод обычно применяют совместно с полуфабрикатным вариантом учета затрат, данные учета ежемесячно используются для исчисления себестоимости полуфабрикатов, выработанных на переделе, а движение полуфабрикатов отражается в системном бухгалтерском учете. Необходимость исчисления себестоимости полуфабрикатов каждого передела обусловлена рядом причин, в частности, тем, что промежуточный полуфабрикат конкретного вида может использоваться в производстве продукции различных наименований; использоваться в производстве в течение нескольких отчетных периодов, в течение которых затраты по переделам могут изменяться; часть полуфабрикатов может реализовываться на сторону [47, с.

169].

На ряде предприятий с полным технологическим циклом используют совместно полуфабрикатный и бесполуфабрикатный методы сводного учета затрат: учет по предприятию в целом организуют по полуфабрикатному варианту (в разрезе основных видов производств), а по каждому производству в отдельности применяют бесполуфабрикатный вариант, т. е. себестоимость полуфабрикатов, передаваемых между технологическими фазами внутри этих производств, не калькулируется.

В отдельных отраслях промышленности (легкая, текстильная) учет затрат ведут по производству в целом, не отражая системно затраты по каждому из переделов, в таких отраслях калькулируют только себестоимость конечного продукта. В каждом из этих производств технологический процесс делят на ряд последовательных фаз, называемых переходами; себестоимость продукции по переходам не вычисляют (в отечественной практике учета такой метод получил название попереходного).

Натуральные остатки незавершенного производства (в физических единицах) по переделу на начало и конец месяца определяются на основе инвентаризации.

Затраты, отнесенные на передел за отчетный период, суммируются с затратами, включенными в оценку НЗП передела на начало периода. Полученные суммарные затраты распределяются одним из пропорциональных или комбинированным способом между конечными полуфабрикатами передела, выпущенными в отчетном периоде, и НЗП передела на конец месяца (рис.

14.8).

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Учет производственных затрат при попередельном методе организуют (в отечественной и зарубежной практике) в разрезе двух укрупненных элементов, предполагающих различные варианты их включения в калькуляции:

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Наличие межоперационных заделов незавершенного производства на каждом из технологических переделов предполагает основную сложность калькуляционных расчетов, состоящую в распределении производственных затрат отчетного периода между конечным выпуском и незавершенным производством.

Методические указания по учету затрат и калькулированию себестоимости, разработанные для отраслей отечественной промышленности, предлагают оценивать НЗП одним из следующих способов:

- по фактическим затратам или в процентах от фактических затрат;

- по нормативной (плановой) себестоимости;

- по прямым затратам или элементам прямых затрат (материалам).

Пример 14.1. Представим передел в виде «черного ящика» (рис. 14.9).

В отчетном периоде начата обработка 15 единиц, из которых на конец периода 5 единиц обработаны частично (на 50 %), 10 единиц полностью завершены и переданы на следующий передел. Затраты отчетного периода составили 500 руб., в т.ч. прямые затраты 200 руб., из них прямые материальные затраты – 150 руб., прямые затраты на оплату труда – 50 руб. Нормативная себестоимость единицы полуфабриката составляет 32 руб.

Решение. Рассмотрим различные варианты распределения затрат между НЗП и конечным выпуском, в зависимости от способа оценки НЗП, принятого в отраслевой методике.

1. Оценка по фактическим затратам:

= 33,33р3,33д., где C/Cед. – себестоимость единицы. Оценка НЗП C/C составит: НЗП = 33,33р3,3 5еед = 166,67р66,, оценка готовых полуфабрикатов:

ПФ = 33,33р3,3 10р0ру= 333,33р33, 2. Оценка по нормативной (плановой) себестоимости.

В зарубежных и переводных источниках по управленческому учету часто используются эквивалентные термины – затраты на обработку или конверсионные затраты.

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

ПФ = 500р00р 160р60р= 340р40р Далее определим себестоимость единицы пор40р 3. Оценка по прямым статьям затрат.

Рассчитаем затраты в НЗП: НЗП = = 66,67р6,6 Себестоимость вые5е пуска передела составит: ПФ = 500р00р 66,67р6,6 = 433,33р33, Определим себер33, стоимость единицы готового полуфабриката: С/Сед. = = 43,33р3, 4. Оценка по прямым материальным затратам.

Определим затраты в НЗП: НЗП = = 50р0ру Далее рассчитаем себее5е стоимость конечного выпуска передела: ПФ = 500р00р 50р0ру= 450р50р Себер50р стоимость единицы полуфабриката составит: С/Сед. = = 45р5руб/е Приведенный расчет иллюстрирует существенно различающиеся результаты при заданных параметрах и различных методиках. Нельзя утверждать, что полученные таким образом данные необъективны: методические указания были ориентированы на наименее трудоемкий и наиболее удобный и специфичный для отрасли способ расчета. Однако в условиях автоматизации учетного процесса необходимо ориентироваться на качество информации, универсальность методик и достоверность расчетов, пренебрегая их усложнением, что практически не увеличивает трудоемкости.

В зарубежной практике распространен метод калькулирования, называемый «Process Costing», который в русском переводе получил название «попроцессного» 17. Согласно этому методу фактические затраты отчетного периода распределяются между НЗП и конечным выпуском передела путем определения себестоимости эквивалентной единицы выпуска. В эквивалентных единицах выпуска измеряется НЗП, находящееся в межоперационных заделах; они показывают, какому количеству единиц конечных полуфабрикатов эквивалентны запасы, оставшиеся незавершенными:

где ЭЕ iНЗП - эквивалентные единицы НЗП по статье затрат i; ФЕ НЗП - количество в НЗП в принятых физических (натуральных) единицах измерения;

К iгот - коэффициент (процент) готовности по статье затрат i.

Необходимость раздельного вычисления эквивалентных единиц по статьям затрат обусловлена неоднородностью их нарастания: например, полуфабрикаты предыдущих переделов обычно отпускаются в производство в начальной фазе передела, и коэффициент готовности по ним равен 100 %; заИменно в таком переводе описание метода встречается в литературе по управленческому учету

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Для оценки степени (процента, коэффициента) готовности НЗП можно использовать данные оперативного учета или инвентаризаций НЗП. В отечественной практике широко распространен метод вычисления среднего процента готовности НЗП. Он рассчитывался по переделу в целом и отражал интегральный показатель готовности полуфабрикатов, не завершенных обработкой и остающихся в межоперационных заделах на конец периода. В рамках этого метода проводилась ежемесячная инвентаризация остатков НЗП на рабочих местах и каждому заделу, в зависимости от его места в технологической цепочке передела присваивался рейтинг готовности. Затем определялось среднее взвешенное значение процента готовности, где в качестве весовых коэффициентов использовались количественные остатки незавершенных производством полуфабрикатов.

Поскольку в методе «Process costing» производится оценка полуфабрикатов передела и незавершенного производства по фактическим затратам, встает вопрос о том, каким образом включать в расчеты затраты, приходящиеся на незавершенное производство начала периода. Здесь существует два варианта, один из которых должен быть избран предприятием: метод усреднения и метод ФИФО.

Метод усреднения основывается на предположении о том, что незавершенные производством на начало периода полуфабрикаты и единицы, начатые обработкой в отчетном периоде, имеют равные возможности быть преобразованными в конечный продукт процесса, передела или операции. Затраты, приходящиеся на НЗП начала периода, и затраты, произведенные за период, суммируются и распределяются между конечным выпуском передела и НЗП конца периода. Для этого рассчитывается средняя себестоимость эквивалентной единицы по каждой статье затрат:

где З iНЗПНП - затраты по статье i, включенные в оценку НЗП на начало периода; З iОП - затраты по статье i, произведенные за отчетный период;

ЭЕ iНЗПНП - эквивалентные единицы в НЗП начала периода; ЭЕ iКВ - эквивалентные единицы конечного выпуска процесса.

Далее определяется оценка себестоимости конечного выпуска (результата) процесса:

а также оценка затрат в заделах незавершенного производства конца периода:

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Пример 14.2. На переделе окраски ткани трикотажной фабрики на начало месяца в незавершенном производстве находилось 5 рулонов ткани, средний процент готовности по ним составлял 40 %. Затраты в НЗП начала периода оценивались: материальные затраты – 47 000 руб., стоимость обработки (заработная плата, РСЭО, цеховые расходы) – 53 000 руб. В течение отчетного месяца в красильно-сушильный цех поступило 45 рулонов ткани, по данным инвентаризации на конец месяца в незавершенном производстве оставалось 8 рулонов, процент готовности которых составлял 25 %.

Стоимость полуфабрикатов предыдущих переделов (рулонов), поступивших на передел, по данным калькуляций, составила 432 000 руб., затраты, добавленные на переделе, – 472 500 руб.

Решение. Определяем количество рулонов ткани, полностью завершенных обработкой и переданных на следующий передел:

Для расчета методом усреднения составим таблицу (табл. 14.1), в которой будем производить все необходимые расчеты.

Расчет себестоимости полуфабрикатов методом усреднения Полуфабрикаты 1 предыдущего Себестоимость эквивалентной единицы и себестоимость единицы конечного полуфабриката при методе усреднения будут совпадать. Для определения величины затрат, передаваемых на другой передел (или списываемых с кредита субсчета передела в дебет счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства»), умножаем себестоимость единицы произведенного полуфабриката на общее их количество: 21 523,18р23, 42р2ру= 903 973,56р73, Далее вычисляем оценку НЗП: 8ээ.е 9 580,00р80, + 11 943,18р43, 2ээ.е = 100 526,44р26,

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

НЗП, остающееся в заделах на конец периода определяют по формуле а также рассчитывают себестоимость конечных полуфабрикатов операции:

где - затраты в НЗП на начало периода по операции j.

Пример 14.3. Данные из примера 14.1 используем для решения задачи методом ФИФО. Все основные вычисления приведены в табл. 14.2.

Расчет себестоимости полуфабрикатов методом ФИФО (42э42э 5ээ.е. 9 600,00р00, + (42э42э 1,5э,5э. 11117,65р17, + 100 000р00р= 905 464,71р64, Себестоимость одного рулона, выпущенного из красильно-сушильного про-

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

В этих отраслях используются, как правило, натуральные калькуляционные единицы (1 т добытого угля, 1 м3 вскрышных работ, 1 кВт.ч электроэнергии, 1Гкал тепловой энергии, 1 м сортимента). Текущий учет затрат организуют по процессам в разрезе калькуляционных статей (рис.14.10).

водства Рис. 14.10. Этапы попроцессного метода калькулирования [52, с. 315] Прямые и косвенные издержки производства учитывают по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Средняя себестоимость продукции

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Калькулирование себестоимости в добывающих отраслях часто организуют не по статьям затрат, а по экономическим элементам. Это возможно потому, что в этих производствах, как правило, выпускается только один вид продукции и необходимости в распределении затрат между изделиями не существует, а удельный вес и значимость комплексных статей затрат не высоки. По элементам затрат, в частности, калькулируют себестоимость добываемого угля в угледобыче.

В ряде отраслей попроцессной системы выпускается несколько видов основной продукции (например, в нефтедобыче – нефть и газ). Здесь составляют прямую калькуляцию 1 обезличенной тонны валовой добычи нефти и газа в целом, путем деления совокупных затрат на общий объем добычи. Затем калькулируют себестоимость каждого из продуктов: прямые затраты относят непосредственно на себестоимость продукта, косвенные распределяют между ними пропорционально валовым объемам добычи. Для распределения косвенных затрат вводят условную калькуляционную единицу – условную тонну добытой нефти; кубометры добытого газа переводят в условные тонны по переводному коэффициенту, учитывающему калорийность и плотность.

В энергетике объектом калькулирования является энергия, отпущенная на сторону. Затраты обобщают по процессам (производственным стадиям) на счетах основного производства, затем распределяют между видами энергии.

Пример 14.4. Информация по лесозаготовительному производству представлена в табл. 14.3.

Конечная продукция процесса, м Остаток НЗП по периода, м Затраты передела, руб.

НЗП на ко нц пее риода по нормативной себестоимости, руб.

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Решение. (1) Калькулируется себестоимость 1 м3 хлыста (конечного продукта первого передела):

(2) Калькулируется себестоимость услуги, относимой на 1 м3 полуфабриката по процессу трелевки:

руб/м3.

(3) Калькулируется себестоимость услуги, относимой на 1 м3 полуфабриката по процессу разделки леса на конечном складе:

(4) Рассчитываем себестоимость 1 м3 круглого леса (сортимента) = 530 + 236,84 + 381, 26 = 1 148,1 руб/м3.

14.6. Способы калькулирования себестоимости Важную роль в механизмах калькулирования себестоимости играют способы калькулирования единицы продукции [84, с. 85-112].

Способ расчета по прямому признаку – применяется при совпадении объектов учета с объектами калькулирования; при этом сумма затрат, аккумулированных в аналитическом или синтетическом учете по объекту учета, делится на количество единиц выпущенной продукции. Обычно применяется в отраслях с небольшой номенклатурой и отсутствием или незначительным объемом незавершенного производства, в рамках попроцессного метода калькулирования, когда выпускается один или несколько видов изделий (серная кислота, спирт, сахар, уголь, тепловая и электрическая энергия), в результате единовременного технологического процесса при отсутствии промежуточных полуфабрикатов. Сложность применения данного способа калькулирования состоит в оценке остатков незавершенного производства по объекту учета. Как правило, применяются общие для попроцессной системы способы оценки, например, по нормативным затратам. При применении прямого способа учитывают изменения остатков НЗП. Способ расчета по прямому признаку применяется как самостоятельный способ, так и в качестве составной части комбинированных способов калькулирования, а также при составлении групповых калькуляций, например, в литейном производстве (1т обезличенных отливок), в нефтедобыче (1т обезличенной нефти газа), в лесозаготовительной промышленности (один м3 обезличенного сортимента).

Способ суммирования затрат – себестоимость калькуляционного объекта исчисляют путем суммирования затрат, учтенных по отдельным частям изделия (объектам учета). Этот способ распространен в отраслях, вы-

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Способ исключения затрат – по-другому называется способом исключения побочных затрат или способом твердых оценок. Применяется в производствах, одновременно изготавливающих несколько изделий, которые подразделяются на основные и побочные. Для определения себестоимости основного продукта затраты побочных производств исключаются в твердой оценке:

по стоимости исходного сырья или в процентах к его стоимости (метод скользящей оценки);

по стоимости возможного потребления или реализации;

по стоимости отходов.

Коэффициентный способ. Применяется для определения себестоимости одновременно получаемых равноценных продуктов. Используется в комплексных производствах химической, нефтеперерабатывающей, пищевой промышленности – там, где из одного исходного сырья вырабатывается несколько видов продукции, признаваемой основной. Известны две разновидности коэффициентного способа. Первая – метод распределения затрат – применяется в черной металлургии. При этом для отдельных видов (марок) продукции, входящих в однородные группы, устанавливаются коэффициенты. Как правило, наиболее типичная продукция маркируется коэффициентом «1», остальные виды – повышающими или понижающими по отношению к ней коэффициентами. В основу расчета коэффициентов может быть положен принцип соотношения основного вещества в итоговом продукте, соотношения рыночных цен и т.д. Количественные значения выпуска переводятся в соответствии с коэффициентами в условные единицы выпуска, пропорционально которым и происходит дальнейшее распределение. После калькуляции условной единицы рассчитывают себестоимость натуральной единицы.

Н.Г. Чумаченко, характеризуя этот способ калькулирования, писал: «В отдельных случаях базой расчета коэффициентов является не один какой-либо показатель, а ряд признаков, и пропорциональное калькулирование при таком положении уже не может быть применено… В основу расчетов таких коэффициентов положены однородность рецептуры материалов и трудоемкость, оптовые цены, удельный вес полезного вещества, физический вес, теплотворная способность, калорийность и т.д.» [84, с. 109]. Такая разновидность коэффициентного способа применяется, в частности, при калькулировании усредненного сорта плавленого чугуна (объект учета представляет собой группу однородных видов продукции).

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Косвенные издержки отчетного периода - 3 187 200 руб. Составьте эквивалентную калькуляцию для распределения косвенных издержек.

Решение. В производстве фосфорных удобрений типичным продуктом является продукт с 41 % содержанием оксида фосфора, для этого продукта («Люкс») коэффициент примем равным единице. Рассчитаем коэффициенты через соотношение содержания основного вещества.

объемы производства, взвешивая натуральный выпуск по коэффициентам:

«Урожай»: 20 000т0 0,44 = 8 800у00усл «Идеал»: 40 000т0 1,10 = 44 000у00усл Общий условный объем производства удобрений составит:

8 800у00ус+ 80 000у00усл 44 000у00усл 132 800у00ус Совокупные затраты, прихор00р сумма будет также представлять себестоимость одной натуральной тонны удобрения «Люкс».

Далее вычисляем себестоимость одной натуральной тонны удобрений 24р4руб/ус 44 000у00усл мости является простое умножение показателя себестоимости условной единицы на коэффициент, рассчитанный для вида продукции.

Пропорциональный (индексный) способ. Применяется в отраслях промышленности, где в сопряженных или специализированных производствах вырабатывается несколько видов продукции. В этом случае себестоимость совокупного выпуска продуктов сначала распределяется между отдельными видами изделий пропорционально установленной базе, а затем определяется себестоимость калькуляционной единицы по каждому из изделий прямым методом. При распределении затрат по калькуляционным статьям определяются индексы, которые характеризуют отношение фактических затрат к базисной величине. В качестве базы выбирают, как правило:

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

• физический вес полученных продуктов (нефтепереработка, производство кокса);

• оптовые цены (обогащение руд цветных металлов).

Вторая разновидность коэффициентного способа калькулирования отличается тем, что коэффициенты рассчитываются по каждой калькуляционной статье, что позволяет составить развернутую калькуляцию каждого из изделий. Такой способ калькуляции применяется, например, в кислородной промышленности.

6) Комбинированный способ. В ряде отраслей промышленности применяется комбинированный способ – последовательное сочетание нескольких способов калькулирования. Комбинирование бывает обусловлено либо необходимостью составления двух калькуляций одного продукта (например, групповые и сортовые), либо технологией производства, когда составление последующей калькуляции невозможно без использования данных предшествующей калькуляции. Чаще всего комбинируют способ простого калькулирования с другими способами. Например, в машиностроении прямым способом калькулируют себестоимость машинокомплектов, затем применяют способ суммирования затрат и получают в результате себестоимость изделия.

В нефтеперерабатывающей промышленности сочетают способ исключения затрат с пропорциональным способом; в черной металлургии прямой способ применяют для исчисления себестоимости 1 т обезличенного чугуна, затем калькулируют отдельные марки коэффициентным способом; в лесопилении применяют простой способ для расчета себестоимости 1 м3 обезличенных пиломатериалов, далее используют индексный метод на основе нормативных затрат для определения себестоимости различных сортов пиломатериалов.

Помимо методов и способов калькулирования, представляющих собой расчетные процедуры исчисления себестоимости, большое значение имеют виды калькуляций, представляющие собой форму итогового представления расчета себестоимости калькуляционной единицы вида продукции (работ, услуг). Выделяют следующие виды калькуляций [52,с. 253-276].

Простая (прямая) калькуляция составляется методом деления совокупных издержек производства на товарные объемы выпуска продукции определенного вида. Выделяют три типа простой калькуляции:

• прямая – применяется в отраслях с высокой степенью физикохимической однородности производимой в массовом порядке продукции (электроэнергия, тепловая энергия, пар, вода, строительные материалы).

В прямую калькуляцию включают только прямые издержки, поскольку выпускается и калькулируется единственный вид продукции;

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

• дифференцированная простая калькуляция – составляется методом деления. Калькуляционными статьями в такой калькуляции являются отдельные группы издержек производства. Совокупную себестоимость продукции определенного вида рассчитывают по статьям издержек как на объем всего вида продукции, так и на ее единицу. Дифференцированная калькуляция составляется развернуто по этапам производственного процесса, если при этом происходит изменение количества полуфабрикатов, передаваемых с этапа на этап (за счет прироста НЗП или изменения в складских остатках полуфабрикатов).

Дополнительная калькуляция. Выполняется в случаях, когда в составе издержек преобладают косвенные затраты и составление простой калькуляции невозможно. Прямые затраты включаются в калькуляцию непосредственно по данным первичных документов, косвенные - по данным ведомостей и разработочных таблиц, после их распределения по объектам калькулирования. При этом используется способ дополнения прямых издержек косвеннораспределяемыми.

Косвенная калькуляция. Составляется с помощью расчетнораспределительного метода, который базируется на количественностоимостном учете показателей, косвенно характеризующих потребление материальных и трудовых ресурсов в процессе производства (условных машино-часов работы технологического оборудования на производстве отдельных видов продукции, количество условных единиц выпущенной разнородной продукции). При составлении косвенной калькуляции предварительно пересчитываются натуральные показатели выпуска в условные (приведенные) и их группировка.

Эквивалентная калькуляция. Осуществляется с помощью метода, основанного на применении для калькулирования отдельных видов продукции условных единиц, в качестве которых выступают показатели числовых эквивалентов. Применяется в отраслях с одновременным производством нескольких видов продукции, с высоким уровнем специализации производства и широким ассортиментом (в текстильной, химической, пищевой, химико-фармацевтической промышленности). В основу расчета числовых эквивалентов положено соотношение стоимостных величин, характеризующих условия приравнивания определенных показателей одного изделия к другому (соотношение рыночных цен продукции разных сортов, время производства разных изделий на универсальном оборудовании с постоянным составом, содержание исходного вещества в химических продуктах раздельного изготовления).

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

14.6 – о затратах по переделам и функциям предприятия.

Информация о технико-экономических эквивалентах выпускаемой предприятием продукции Формирование и сушка изделия Натуральный объем производства составил: продукт А – 1 000 000 кг, продукт Б – 700 000 кг, продукт В – 50 000 кг. Продажа продукта А на этапе добычи – 97 500 кг. Составить дифференцированную эквивалентную калькуляцию для каждого из изделий, если учетной политикой предусмотрено калькулирование полной себестоимости с распределением затрат на управление и продажу пропорционально сформированной цеховой (внутрипроизводственной) себестоимости.

Решение. В табл. 14.7 приводятся данные об эквивалентном количестве выпуска по каждому из процессов, полученные взвешиванием натурального количества выпуска по технико-экономическим эквивалентам:

Эквив. кол во выпуска = Нат кол во Технико экономич. ээквивале т Далее распределяются затраты, локализованные по процессам. Для этого рассчитывают ставку распределения:

Количество продукта А на этапе формирования и сушки уменьшается из-за продажи 97 500 кг.

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Информация, необходимая для составления калькуляции, обобщена в таблице 14.8.

процессу добычи сырья, руб/эквив.ед.

по процессу добычи сырья, руб.

процессу формирования и сушки, руб/эквив.ед.

по процессу формирования и сушки, руб.

руб/эквив.ед.

по процессу обжига, руб.

На заключительном этапе пропорционально цеховой себестоимости продуктов и полуфабрикатов, реализуемых на различных стадиях, производится распределение управленческих и коммерческих расходов.

В табл. 14.9. приводится сводная калькуляция себестоимости, дифференцированная по продуктам, процессам и статьям.

ТЕМА 14. СВОДНЫЙ УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Сопряженный продукт – продукт-результат комплексного производства, входящий в производственную программу.

Побочный продукт – продукт-результат комплексного производства, не входящий в производственную программу, но который может быть использован в производстве либо реализован по пониженным ценам.

Как правило, в комплексных производствах ведут раздельный учет производственных затрат, возникающих до и после точки их разделения.

Точка разделения затрат – этап производственного процесса, когда сопряженные и побочные продукты становятся индивидуально различимыми. Соответственно, до точки разделения затрат возникают комплексные (сопряженные) затраты, затраты совместного производства, которые требуют применения методов их распределения между сопряженными продуктами.