«УДК 336 ББК 65.052 Б94 Авторы: С. А. Самусенко, О. Н. Харченко, Т. В. Кожинова, Е. С. Берестова, О. С. Задоркина Электронный учебно-методический комплекс по дисциплине Бухгалтерский учет подготовлен в рамках ...»

Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года.

Финансовый результат отчетного периода отражается в бухгалтерском балансе как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) и представляет собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Положением по бухгалтерскому учету 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» [33], которое должно применяться всеми организациями, кроме кредитных, страховых организаций и бюджетных учреждений, решается проблема сопоставимости данных бухгалтерского и налогового учета прибыли организации. Налоговым кодексом устанавливаются отличные от бухгалтерских правила признания доходов и расходов, поэтому состав расходов и доходов организации в бухгалтерском и налоговом учете не всегда одинаков.

Это приводит к отличиям в суммах прибыли (убытка), определенных по правилам бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Эти различия невозможно нивелировать методами учетной политики: полностью сблизить бухгалтерский и налоговый учет невозможно. В результате налог на прибыль, рассчитываемый исходя из правил налогового учета и отражаемый в налоговой декларации, не дает представления о порядке и последовательности его формирования пользователям финансовой отчетности. Более того, необходимо учитывать влияние расхождений между правилами налогового и бухгалтерского учетов при расчете чистой прибыли как основы для начисления дивидендов (доходов) участникам.

ТЕМА 15. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Общая схема формирования различий приводится на рис. 15.1.

ского учета Рис. 15.1. Порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль в ПБУ 18/ Для систематизации расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом вводятся понятия постоянных и временных разниц.

И постоянные, и временные разницы возникают из-за различия правил бухгалтерского и налогового учета. При этом постоянные разницы появляются из-за несовпадения самих фактов признания дохода (расхода) либо его оценки, а временные разницы – из-за несовпадения моментов его признания.

Постоянная разница связана только с одним отчетным периодом и никак не влияет на другие периоды. Временная разница обязательно связана с несколькими отчетными периодами: в одном периоде она возникает, а в других погашается. Временная разница возникает, когда доход или расход уже признан в бухгалтерском учете, а в налоговом еще нет (или наоборот), и временно существует до тех пор, пока этот доход или расход не будет признан и в налоговом учете.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как текущего, так и других периодов [33, п. 4].

Далее систематизированы причины возникновения постоянных разниц и приведены их примеры.

1. Превышение фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения, в частности:

1.1. компенсационные начисления работникам в связи с повышением цен, суммы выплаченных подъемных, суточных, полевого довольствия и рациона, компенсации за использование для служебных поездок лич-

ТЕМА 15. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

1.2. оплата дополнительных отпусков при превышении размера отпуска, определенного в соответствии с трудовым законодательством (п. 1.3. расходы обслуживающих производств и хозяйств градообразующих организаций сверх установленных нормативов (ст.275.1);

1.4. некоторые расходы, формально осуществляемые на безвозмездной основе, но, по существу, являющиеся элементом оплаты труда: расходы на бесплатное питание, транспортное обеспечение работников, в случаях, предусмотренных законодательством и (или) трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами и др. (п.п. 4, ст.255, п.п.25,26 ст.270 и т.п.);

2. Отдельные виды убытков, не принимаемые в целях налогообложения:

2.1. убыток, связанный с появлением разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный (складочный) капитал другой организации и стоимостью, по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны (п.1 ст.277);

2.2. убыток, перенесенный на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих периодах (ст.283).

3. Нормируемые в соответствии с правилами гл. 25 расходы, произведенные сверх установленных норм:

3.1. представительские расходы;

3.2. проценты по долговым обязательствам;

3.3. расходы на нормируемые виды рекламы;

3.4. расходы на добровольное страхование и негосударственное пенсионное обеспечение работников.

4. Иные аналогичные расходы по ст. 270. К данной категории относятся расходы, удовлетворяющие одновременно следующим двум критериям:

1) признаются расходами (уменьшают финансовый результат) отчетного периода в бухгалтерском учете;

2) не признаются расходами в целях налогообложения ни в отчетном периоде, ни в дальнейшем.

Формой влияния постоянных разниц на сумму налога на прибыль является постоянный налоговый актив или постоянное налоговое обязательство19. П о с т о я н н ы й н а л о г о в ы й а к т и в возникает в отношении постоянных разниц, в результате которых бухгалтерская прибыль превысит налоговую.

Действующей редакцией ПБУ 18/02 не предусмотрена категория постоянного налогового актива, однако она реально существует.

ТЕМА 15. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Смысл налоговых активов и обязательств состоит в том, что их изменения отражают различия между условным расходом по налогу на прибыль (т.

е. суммой налога, рассчитанного по бухгалтерской прибыли) и текущим налогом на прибыль (т. е. суммой налога, отраженной в налоговой декларации).

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в других отчетных периодах [4, п. 8]. В зависимости от характера воздействия временной разницы на соотношение показателей бухгалтерской и налоговой прибыли, выделяют категории временных налогооблагаемых и временных вычитаемых разниц.

Временные налогооблагаемые разницы связаны с превышением бухгалтерской прибыли над налоговой в периоде совершения хозяйственной операции, а в следующих периодах, за счет списания этих разниц, наоборот, налоговая прибыль превысит бухгалтерскую. Такая ситуация возможна по причине:

• доход признается в бухгалтерском учете единовременно (или в большей сумме), а в налоговом учете распределяется на несколько периодов;

• расход признается в налоговом учете единовременно (или в большей сумме), а в бухгалтерском учете распределяется на несколько отчетных периодов.

Причинами и примерами временных налогооблагаемых разниц могут быть:

различия в оценке стоимости товарно-материальных запасов;

различия в оценке стоимости покупных товаров;

различия в оценке стоимости амортизируемого имущества;

разница в сроках включения объектов в состав амортизируемого имущества;

применение разных способов расчета амортизации;

применение разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных товаров (работ, услуг) в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

применение разных способов оценки остатков незавершенного производства (готовой продукции на складе и т.п.) в бухгалтерском и налоговом учете;

различия в составе расходов будущих периодов в бухгалтерском учете и налоговом учете (расходы на приобретение компьютерных программ, лицензий, на сертификацию, на рекламу, на подготовку и освоение новых производств и многие другие, если срок договором не установлен и не может быть однозначно определен исходя из условий сделки);

ТЕМА 15. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

отличия в моменте признания доходов в бухгалтерском учете и при кассовом методе для целей налогообложения;

отсрочка или рассрочка по уплате налога на прибыль.

Временные вычитаемые разницы связаны с превышением налоговой прибыли над бухгалтерской в периоде совершения хозяйственной операции, а в следующих периодах, за счет списания этих разниц, наоборот, бухгалтерская прибыль превысит налоговую. Такая ситуация возможна:

• если расход признается в бухгалтерском учете единовременно (или в большей сумме), а в налоговом учете распределяется на несколько периодов;

• доход признается в налоговом учете единовременно (или в большей сумме), а в бухгалтерском учете распределяется на несколько отчетных периодов.

Примерами и причинами возникновения временных вычитаемых разниц могут быть:

применение разных способов расчета амортизации;

различия в сроке полезного использования основных средств;

применение в случае продажи объектов основных средств разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;

наличие нематериального актива в налоговом учете при отсутствии капитализации расходов в бухгалтерском учете;

расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки;

разницы по резервам предстоящих расходов и платежей, оценочным резервам;

безвозмездные поступления (кроме денежных средств, имущественных прав и услуг);

доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение дого- ворных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

отличия в моменте признания расходов в бухгалтерском учете и при кассовом методе для целей налогообложения;

убыток, перенесенный на будущее, не использованный для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в будущем.

Умножая временные разницы на ставку налога на прибыль, получаем отложенные налоговые обязательства (ОНО) в случае налогооблагаемых разниц и отложенные налоговые активы (ОНА), если разницы являются вычитаемыми.

Смысл налоговых активов и обязательств состоит в том, что их изменения отражают различия между условным расходом (доходом) по налогу на

ТЕМА 15. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Синтетический учет расчетов по налогу на прибыль. Условный расход по налогу на прибыль и постоянное налоговое обязательство отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогу на прибыль». Постоянный налоговый актив и условный доход по налогу на прибыль отражаются по дебету счета 68 «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки».

Проводки же по учету отложенных налоговых активов и обязательств не затрагивают счет 99 «Прибыли и убытки». Отложенные налоговые активы и обязательства отражаются на счетах 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счетом «Расчеты по налогу на прибыль». При выбытии соответствующих активов и обязательств, с которыми было связано образование отложенного налогового актива или обязательства, они списываются на счет 99 «Прибыли и убытки»

(табл. 15.1).

Соотношение бухгалтерской и налоговой прибыли и их последствий терского учета терского учета Текущий налог на прибыль отдельно в учете не отражается, поскольку после того как отражены условный расход по налогу на прибыль и налоговые активы и обязательства, его сумма автоматически оказывается учтенной в составе задолженности компании по налогу на прибыль (рис. 15.2).

ТЕМА 15. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств. Постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) отражаются в отчете о прибыли и убытках.

При наличии постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются:

• условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;

• постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка);

• постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;

• суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;

ТЕМА 15. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные на счет учета прибылей и убытков в связи с выбытием объекта актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.

РАЗДЕЛ 2. ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО

УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ

УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Таким образом, управленческий учет – это информационная система организации, предназначенная для сбора, группировки, обобщения и итогового представления в отчетности информации, которая необходима для текущего управления организацией и принятия стратегических управленческих решений.

Современное состояние управленческого учета и его роль в формировании информационной основы управления обусловлены как историческими аспектами развития, так и экономическими характеристиками и целями обслуживаемых им объектов. Англоязычный термин «управленческий учет»

(Management Accounting) получил распространение в период размежевания

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

В развитии управленческого учета можно выделить пять периодов:

1) XVII – XIX вв. – начальный этап развития экономической школы бухгалтерского учета, обоснование концепций «учета для управления», становление теорий производственного и калькуляционного учета;

2) начало XX в. – 40-е годы ХХ в. – становление и обоснование теории управленческого учета, появление первых систем управленческого учета;

3) 40-е годы ХХ в. – начало 80-х годов XX в. – обособление системы взглядов на роль хозяйственного учета в управлении, развитие теории и практики управленческого учета;

4) начало 80-х годов XX в. – середина 90-х годов XX в. – кризис системы управленческого учета;

5) с середины 90-х годов XX в. – современный этап развития управленческого учета, появление высокоэффективных систем, тенденции расширения и интеграции информационных систем.

Начальный этап становления управленческого учета как научной и практической дисциплины вызван переходом ведущих мировых держав 20 к индустриальному типу производства (великая промышленная революция) и выражался в возникновении феномена промышленного учета (англоязычный аналог – cost accounting). Для этого периода были характерны разделение и специализация труда; развитие акционерных форм собственности и вытекающее отсюда разделение функций собственников и менеджеров с постепенным обособлением управления в самостоятельный вид деятельности; создание института промышленных управляющих; развитие функции контроля;

повышение роли калькуляции в управлении производством и принятии ценовых решений.

Следствием совершенствования производственных систем и перехода к массовому выпуску однотипных изделий стала четкая тенденция к отделению производственного учета от стандартного торгового. В начале XIX в.

немецкие и австрийские специалисты провели разграничение между финансовым и фабричным учетом (Л.Ф. Фредерсдорф, 1802) [92]. Идея обособления промышленного учета от торгового принадлежит Ф.В. Кронхейму: в 1818 г. он заявил, что двойная бухгалтерия, появившаяся в торговом учете, не в состоянии раскрыть внутрихозяйственные процессы. Кронхейм предложил разделить учет на две части: производственный, который предусматривал бы тройные счета, ведущиеся в натуральном выражении, и бухгалтерский, включающий традиционную учетную систему [74, с. 61-63]. Он также разработал собственную систему, которая получила известность под названием «стоимости реализованной продукции»: эта идея во многом предопреАнглия - между 1770 г. и 1830 г.; Франция - в 1830–1860-е годы; США и Германия в 1850–1890-е; скандинавские страны – в 1870-е, Япония - в 1880-е; Россия - в 1835-1860 гг.

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Разграничение учета на два самостоятельных цикла, торговую и производственную бухгалтерию, было характерно и для немецкой школы XIX в.

Болдуин Пендорф подчеркивал тот факт, что информация, формируемая в производственной бухгалтерии, отличается большей степенью детализации:

затраты могут собираться по отделам, затем распределяться по цехам и далее – по продуктам. Эйген Шмаленбах указывал на функции производственной бухгалтерии: она контролирует внутрихозяйственные процессы и включает в себя учет заработной платы, материалов, себестоимости и результатов.

Внутри самой теории счетоведения также содержались внутренние предпосылки, приведшие к возникновению учета затрат и связанные с обособлением экономической школы бухгалтерского учета. Экономическая школа (Ж.-Г. Курсель-Сенель, Ж. Савари, Дж. Чербони) трактовала учетную науку как информационное отображение организационных (общественных) связей, квинтэссенцией которых выступает управление; целью учета называлось изучение результатов функционирования каждого объекта, находящегося на предприятии.

Идеи экономической школы и объективные предпосылки, обусловленные необходимостью контроля эффективности производства в параллельных, последовательных и смешанных технологических циклах, привели к возникновению в Англии в средине XVIII в. теории калькуляции, сформировавшей позднее ядро первых систем управленческого учета. Джеймс Додсон в г. описывает технику бухгалтерского и натурально-стоимостного учета производства: принятая им система позволяла сопоставлять затраты, связанные с работой каждого мастера, с выручкой от продажи произведенных им изделий. Ж.Г. Курсель-Сенель впервые формулирует различия между процессом учета затрат и расчетом себестоимости (калькуляцией), заявив, что расчет себестоимости является конечной целью учета затрат. Им же была обоснована необходимость разделения затрат в структуре себестоимости на прямые и косвенные, которые надлежало собирать на отдельном счете. В конце периода он предлагал распределять косвенные расходы пропорционально прямым.

Первая фаза индустриальной революции была также ознаменована появлением фрагментов отраслевого промышленного учета: Ф. Ляйтнер в г. пытается, анализируя специфические системы производственного учета, сложившиеся в различных компаниях, создать системную теорию учета затрат. Альберт Кальмес в 1906 г. изучает учет на фабрике в целом, Х. Прайсера в 1919 г. формулирует постулаты учета затрат в металлургии и в условиях механизированного производства [92].

Развитие железнодорожных компаний в первой трети XIX в. ставит проблему оценки затрат, амортизации основного капитала, расчета затрат для целей ценообразования. Из учетной среды железнодорожных компаний вы-

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Беббиджем.

Второй период, этап становления и обособления теории управленческого учета (конец XIX в. – начало XX в.) совпадает со заключительной стадией индустриальной революции: она была ознаменована началом массового производства, формированием устойчивых систем промышленного капитализма, ростом числа акционерных компаний 21, происходит качественное изменение социального характера процесса труда и социальной структуры общества, высокую роль играет научная организация производственного процесса. Важнейшим вопросом, связанным с отделением капитала от его собственника и передачей в управление наемным служащим, становится контроль за эффективностью его использования. Это служит стимулом к поиску новых методов формирования информации, находящихся вне традиционных границ стандартной двойной торговой бухгалтерии. В этот период развиваются теория оценки элементов учетных систем, особенно капитала и запасов.

В средине XIX в. появляются первые крупные розничные магазины, формируется тип розничной торговой сети, принадлежащей одному собственнику, и именно там возникают такие показатели эффективности работы подразделений, как индексы общей рентабельности и оборачиваемости капитала. Создаваемая на иерархических предприятиях система управленческого учета должна была способствовать развитию мотивации и увеличению эффективности внутренних процессов, а не измерять рентабельность организации в целом. Таким образом, отделение целей собственников от внешних информационных потребностей рынка привело к появлению двух обособленных информационных систем: управленческого и финансового учета.

Дальнейшая индустриализация не только окончательно выделяет управление производством в особую функцию организации, но и формирует различные подходы к нему: научно-технический, инженерный. На становление первых комплексных систем управленческого учета в этот период оказывают влияние открывшие эру научного менеджмента труды Ф. Тейлора, который сделал решающим требованием к производственному учету набор стандартов для систематической работы и эксплуатацию времени.

Технологии конвейерного производства определили новый тип движения производственных потоков и потребовали создания методов учета затрат в новой среде. Поточное производство восприняло ранее появившиеся идеи учета затрат по процессам (ставшие прообразом современного попроцессноОтметим, что акционерные компании появлялись еще в первой фазе промышленной революции. Так, по данным Королевского Лондонского статистического общества, во Франции за период с 1826 по 1837 гг. было зарегистрировано 1 106 коммандитных товарищества и 157 акционерных компаний, однако они были заняты преимущественно торговлей и банковским делом.

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Norton, органично связавшим свою теорию с предложениями по организации центров прибыли и применению механизмов трансфертного ценообразования [92]. Открытия в области нормирования труда и учета отработанного времени открыли путь развитию систем стандартизации производства и затрат и во многом предопределили возникновение теории и практики стандарт-коста.

Ко второму этапу развития управленческого учета можно отнести и возникновение первых систем учета затрат. В начале XX в. специалисты в области производственных технологий начинают разработку количественных нормативов затрат производственных ресурсов для совершенствования технологических процессов путем упрощения и стандартизации операций. Количественные нормативы материальных и трудовых затрат были основаны на «лучшем способе» выполнения операции, они составляют основу планирования работ и операционного контроля. В это же время Чартер Гаррисон обосновывает необходимость использования технологических стандартов в учете затрат, разработав и внедрив тем самым в 1911 г. первую известную систему нормативного учета (стандарт-кост). В 1918 г. им публикуются первые уравнения для анализа отклонений. В 1920 г. Харрингтон Эмерсон предлагает использовать информацию, поступающую из системы «стандарт-кост», для дифференциации отклонений на те, которые вызваны контролируемыми причинами, и отклонения, неконтролируемые менеджерами. Эта идея в наши дни получила развитие в концепции учета по центрам ответственности.

В первые десятилетия XX в. волна реструктуризации компаний в США привела к появлению вертикально-интегрированных и мультидивизиональных организаций. Эти многопрофильные компании развивались в единой централизованной организационной структуре, в соответствии с которой операции фирмы распределялись по технологически специализированным подразделениям. Во главе каждого из подразделений стоял менеджер, в функции же высшего менеджмента входили координация различных операций, определение стратегии, принятие решений об оптимальном размещении и распределении капитала по подразделениям и операциям. Новые технологии управленческого учета должны были поддерживать такую многофункциональную деятельность диверсифицированных организаций. Для согласования результатов деятельности организации с едиными целями фирмы создается такая управленческая технология, как бюджетное планирование.

Измерение оборачиваемости капитала (ROI) позволяло определять вклад каждого подразделения в общий результат организации, и этот показатель помогал менеджерам принимать решения по распределению капитала в наиболее рентабельные подразделения. В то же время наряду с показателем ROI, отражающим внутреннюю эффективность, появляется идея использования трансфертных цен в качестве рыночного измерителя эффективности подразделений.

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Стандартизация и унификация финансовой отчетности. В большинстве стран появляется законодательная база в форме национальных учетных стандартов, которые предполагают единые унифицированные правила отражения однородных фактов хозяйственной деятельности в финансовой отчетности предприятий. Результаты стандартизации финансового учета приводят большинство предприятий к мысли о том, что единая система бухгалтерского учета не способна выполнять все функции эффективной информационной среды: формировать информацию для внешних пользователей; формировать показатели для целей налогообложения; создавать основу для принятия управленческих решений. Начинается процесс создания автономных бухгалтерских систем, формирующих информацию для целей управления.

Изменение парадигмы управления, переход от «рынка продавца» к «рынку покупателя». Приводит к росту значимости эффективных рекламных и маркетинговых технологий, связей с общественностью, росту накладных расходов. Высокий уровень развития промышленных технологий, высокие темпы морального старения машин и оборудования предполагают, что предприятие сможет эффективно развиваться только в том случае, когда оно имеет развитую систему контроля и управления процессами снижения издержек и использования производственных мощностей. Возникает потребность в современных системах учета затрат, которые обеспечивали бы точную, достоверную, своевременную информацию о затратах предприятия в целом и по видам продуктов. Перечислим основные, на наш взгляд, особенности развития теории и практики управленческого учета этого периода:

происходит окончательное размежевание теорий управленческого и финансового учета, связанное с процессами национальной стандартизации и гармонизации финансового учета, изменением парадигмы управления, увеличением концентрации капитала, ростом конкуренции, изменением структуры издержек и усложнением технологических процессов;

основные исследования в области управленческого учета посвящаются отраслевым технологиям применения передовых разработок, развитию теории производственного учета и отраслевой калькуляции;

развитие основных концепций управленческого учета этого периода относится к традиционной школе: совершенствование методов и приемов учета затрагивает его финансовую составляющую и практически не соотносится с развитием технологий производственного менеджмента или эффективного функционирования организации во внешней среде;

управленческий учет представляет собой обособленную систему бухгалтерского учета; попыток превратить его во всеобщую информационную управленческую систему не предпринимается.

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Кризисный этап в работах зарубежных авторов характеризуется, с одной стороны, отрицанием полезности и необходимости управленческого учета, с другой – попытками создать альтернативные школы и модели информационных систем, которые помогли бы преодолеть создавшиеся противоречия.

Действовавшая практика организации управленческого учета получила название традиционной и подверглась критике. В числе традиционных назывались такие системы управленческого учета, как стандарт-кост, директкостинг, учет по центрам ответственности. Основными характеристиками традиционной практики управленческого учета, по мнению зарубежных авторов, были преимущественное отождествление целей управленческого и производственного учета и опора на традиционные концепции происхождения и поведения затрат. Они не соответствуют потребностям современного бизнеса и управления по следующим причинам:

формируют искаженную неоперативную информацию, которая не может служить достоверной основой для экономического контроля, анализа и регулирования;

сводятся к учету затрат (производственному учету), не охватывая других актуальных объектов (доходов, эффективности использования производственных ресурсов, сравнительного и отраслевого анализа);

не способны к организации обратной связи по отдельным участкам производственного и делового цикла и не позволяют вносить оперативные корректировки в организацию процессов, а также планировать их.

В 1980-х годах происходит размежевание научных теорий и практики на три подхода: традиционный, управленческий и интеграционный [81].

Сторонники традиционного подхода придерживаются точки зрения на эффективность традиционных систем управленческого учета, но соглашаются с необходимостью их модернизации. Наиболее интересными являются исследования по совершенствованию методов распределения косвенных затрат между объектами учета. До 1970-х годов не было найдено универсального метода распределения косвенных затрат: проблема заключалась в отсутствии не столько достоверных баз распределения, сколько концептуального похода

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Сторонники управленческого подхода сводили к минимуму или вовсе отрицали значение учетной информации в системе управления. Общим принципом является приоритет использования нефинансовых измерителей эффективности, представленных показателями качества и времени или их комбинациями, финансовые показатели рассматриваются как производные от них, а не как основные индикаторы экономического состояния системы. Такой синтез современных подходов к управлению затратами и производством получил название «системы синхронного производства» (Synchronous Manufacturing). Значительный вклад в ее совершенствование вносит практика японских предприятий: идеи кайзен-костинга, учета по псевдоцентрам прибыли и системы своевременного производства формируют основу современного управленческого учета.

Развитие интеграционных моделей, в сущности, является основой современных систем управленческого учета. Наибольшую популярность завоевал разработанный в рамках интеграционного подхода пооперационный учет, основные положения которого были сформулированы в 1971 г. профессором Калифорнийского университета G. Staubus. К сожалению, работа не получила признания, по-видимому, из-за отсутствия глобальной конкуренции и практической потребности в сбалансированном управлении затратами и доходами.

Таким образом, комплекс причин привел к необходимости коренной перестройки существовавшей практики управленческого учета. В 1990-х годах начинается новый этап практического и теоретического развития управленческого учета. Возрастает роль нефинансовых показателей, отражающих эффективность управления качеством, управления временем, запасами, производственными мощностями. К началу ХХI в. наметился переход к новой управленческой парадигме, именуемой «информационной экономикой», «инновационной экономикой» или «экономикой знания». Системообразующим фактором современной глобальной экономики выступает интернациональный характер капитала, который создает финансовые основы современного производства. Повышается роль инфраструктуры, финансового капитала, информации, производственная функция (внедрение знаний) отделяется от функции генерации идей.

Особую значимость приобретает концепция интеллектуального капитала как совокупности неденежных и нематериальных ресурсов, контролируемых организацией и участвующих в создании стоимости. С позиций традиционной теории интеллектуальный капитал не может быть элементом предмета бухгалтерского учета, хотя при этом является стратегическим объектом, который нуждается в измерении, оценке, анализе и контроле.

Другой особенностью широкого распространения инноваций является многократное увеличение видов материальной продукции, предлагаемой рынку. С 1950-х годов довлеет понимание продукта как набора потребитель-

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

становится очевидной индивидуализация этого набора, приводящая к объединению технологий массового производства с процессами индивидуального производства. Это технологическое изменение неизбежно потребует развития теории калькуляции и изобретения ее гибридных форм и методов.

С 1990-х годов приобретают особое значение комплексные системы управленческого учета, которые мы будем называть современными – пооперационный учет Activity-Based Costing, ABC), теория ограничений, стратегический управленческий учет, система сбалансированных показателей (Balanced Scorecard).

Влияние динамических изменений в концепции управления (слияние функций, сдвиг к стратегии, изменение парадигмы управленческих коммуникаций и информационных потоков) приводят к непосредственному изменению концепции информационной системы – от управленческого учета до контрольно-аналитической системы. Такое изменение влечет за собой расширение функций учетно-аналитической системы до выполнения ею отдельных элементов управленческого воздействия. Таким образом, в условиях трансформаций хозяйственного механизма можно говорить о размывании границ учета и управления, о слиянии и взаимном проникновении их функций. Практически это отображается и в изменении практики предприятий – адаптационное взаимодействие хозяйственного механизма предприятия и довлеющей учетной (управленческой) концепции приводит к соответствующему изменению или построению информационной управленческой системы предприятия как прикладного механизма контрольно-аналитической системы.

16.2. Управленческая информационная система организации Необходимость в создании научной концепции системы учета возникла сравнительно недавно и связана с развитием управленческого аспекта хозяйственного учета. Развитие управленческого учета на Западе было связано, в первую очередь, со становлением его практической составляющей, а затем практическое наработки дорабатывались и развивались в научные концепции.

Одним из первых термин «система учета» употребил основоположник системы «стандарт-кост» Чартер Гаррисон, он же определил ее задачи: «Система учета точно такой же механизм, как и всякий иной. Ее производственная задача – фабрикация информационно-ориентирующих данных. Подобно всякому сложному механизму, механизм учета надо рассматривать и оценивать не столько под углом зрения простоты конструкции, сколько под углом зрения тех результатов, которые он дает, и той легкости и экономии, с которой он работает» [73, с. 201-202].

В настоящее время создание управленческой информационной системы организации можно рассматривать в рамках тенденции расширения

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

ПОДХОДЫ К ОПРЕДЕЛЕНИЮ СУЩНОСТИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

ТЕНДЕНЦИЯ РАСШИРЕНИЯ УЧЕТА

Подход к управленческому учету как подсистеме бухгалтерского учета (рис. 16.2) восходит к англосаксонской учетной традиции и рассматривает возможность реализации функций управленческого учета только в рамках метода бухгалтерского учета. Кроме того, спорным является разделение единой целостной системы учета на какие бы то ни было разобщенные функциональные подсистемы.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Организация включает множество элементов, одна часть их неизмерима с точки зрения учета – положение во внешней среде, общие стратегии, миссия; другая, ресурсы и процессы, - измерима. Измерители также разноплановы: одни имеют натуральное и стоимостное выражение и фиксируются в бухгалтерском учете, другие – только натуральное и являются предметом оперативного учета, третьи теоретически могут быть измерены, однако бесспорной концепции их измерения пока не существует. Например, процессы, такие, как передача и обработка данных, различные виды управленческого воздействия и коммуникаций, могут быть охвачены оперативным учетом, если организация разработает методику их измерения.

Синтетичеинформации: анализ, совый учет Рис. 16.3. Управленческий учет как направление хозяйственного учета Управленческий учет как система контроллинга (рис. 16.4), концепция которого получила широкое распространение в континентальных государствах (Австрия, Германия, Нидерланды), главной задачей ставит сбалансированное наблюдение и регулирование процесса реализации целей предприятия.

Оперативный контроллинг имеет целью оперативную адаптацию предприятия к изменениям окружающей среды. В этой сфере он взаимодей-

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Контроллинг - это система управления процессом достижения конечных целей и результатов деятельности предприятия Рис. 16.4. Взаимодействие систем управленческого учета и контроллинга Стратегический контроллинг, осуществляющий координацию подфункций при формулировке целей, их реализации и контроле в процессе стратегического управления, опирается на стратегический управленческий учет, дополнительной функцией которого становится создание рамочных условий для обмена инновационной информацией (рис. 16.5).

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

• анализ (диагностика) финансового состояния предприятия;

• обеспечение ликвидности предприятия;

• согласование финансового учета с управленческим;

• определение взаимосвязи между внутренними и внешними сферами деятельности предприятия;

• использование финансово-экономических показателей для практического управления предприятием.

Структура основных функций контроллинга и их взаимосвязь приведены на рис. 16.6.

Таким образом, для хозяйствующего субъекта управленческий учет – это единая информационная система организации, формирующая данные для целей управления и принятия управленческих решений.

Управленческая информационная система (УИС) – это система, которая осуществляет сбор, группировку, аккумулирование, систематизацию в определенной заданной форме исчерпывающей финансовой и нефинансовой информации по всем направлениям и сферам деятельности организации.

Структура современной УИС, формы ее взаимодействия с системами управленческого и финансового учета приведены на рис. 16.7.

Далее перечислим основные характеристики современной информационной системы.

УИС объединяет как финансовую, так и нефинансовую информацию.

Наряду с данными из системы финансового учета о затратах, доходах, реализации УИС использует нефинансовые показатели из систем логистики (состояние производственных запасов, незавершенного производства, товарные потоки, складское хозяйство), маркетинга (структура товарных рынков, деятельность конкурентов, результативность рекламы и средств воздействия), производства (качество, брак, производительность, простои, загруженность производственных мощностей).

УИС использует как фактическую (прошлую) информацию, так и прогнозные и оценочные показатели. Например, для контроля производственных затрат данные о фактически сложившихся за прошлый период затратах можно сравнить с прогнозной плановой информацией, заложенной в бюджетах.

Бух. учет. Модуль 2. Основы бух. финансового и управленческого учета. Электрон. учеб. пособие

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Управленческая информационная система (УИС) формирует периодические оперативные отчеты в заданной форме, с учетом потребностей пользователей. Вся информация УИС группируется в системе внутрифирменной отчетности, предоставляющей данные определенным пользователям (высшим и функциональным менеджерам, сотрудникам) в том объеме, в котором они необходимы для обеспечения текущей деятельности. По общему принципу, чем выше уровень управления, для которого составляется отчет, тем менее детальной должна быть информация.

Хозяйственные операции организации; внешние и внутренние события, оказывающие воздействие на деятельность организации Управленческая информационная система Рис.16.7. Управленческая информационная система

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Руководителем финансовой службы предприятия разрабатываются структура и форма взаимодействия систем управленческого и финансового учета, методы и принципы взаимного использования, перевода и корректировок информации. При этом необходимо учитывать, что системы финансового и управленческого учета имеют ряд существенных отличий, определяющих их содержание и информационный состав. Далее приведем основные отличительные характеристики систем финансового и управленческого учета.

Пользователи информации. Финансовый учет ведется преимущественно для удовлетворения потребностей внешних пользователей: акционеров, налоговых органов, финансовой системы, регулирующих органов, органов государственной власти и управления. Они нуждаются в агрегированной информации о финансовом состоянии предприятия за отчетный период и финансовых результатах его деятельности. Такая информация представляется предприятием в стандартизованной форме внешней финансовой отчетности, составляемой в соответствии с национальными учетными стандартами.

Управленческий учет ведется для внутренних пользователей – высших, функциональных и линейных менеджеров, передовых сотрудников. Им необходима оперативная, детальная и своевременная информация о результатах работы вверенного им участка.

Назначение информации. Назначение информации определяется, прежде всего, потребностями пользователей, для которых ее составляют. Назначение финансового учета – составление периодической финансовой отчетности, формирование данных для налогового учета. Информация, формируемая в управленческом учете, должна отвечать, как минимум, трем задачам: во-первых, она должна информировать руководство о комплексном экономическом состоянии предприятия и его подразделений, следовательно, должна быть точной, своевременной и адекватной экономическим задачам;

во-вторых, должна составлять информационную основу для принятия управленческих решений, быть гибкой и предоставлять максимально полные дан-

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Способы представления учетной информации. Процедуры, методы и форма финансового учета регламентируются законодательством,поэтому при организации финансового учета должны соблюдаться основные правила, установленные законодательством и закрепленные в нормативной базе организации. Так, финансовый учет ведется по установленной форме (мемориально-ордерной, таблично-автоматизированной, журнально-ордерной), с заполнением всех аналитических и синтетических регистров, предусмотренных этой формой, синтетический учет ведется по Рабочему Плану счетов, с соблюдением принципа двойной записи. При ведении управленческого учета, как правило, предполагается единственный принцип – полезность информации, поэтому информация может собираться и аккумулироваться в любой форме, установленной предприятием. В управленческом учете форма накопления, обобщения и систематизации отчетной информации разрабатывается предприятием: от простых форм (электронные таблицы, накопительные и группировочные ведомости), результаты которых представляются во внутренней отчетности без использования принципа двойной записи и обобщения по синтетическим счетам, до сложных, использующих комбинированные регистры синтетического и аналитического учета, многокодовые Рабочие Планы счетов, многоуровневую систему документооборота и отчетности и работающих в специально создаваемых операционных системах.

Объект учета. Объектом финансового учета выступают основные хозяйственные процессы (снабжение, производство, реализация, управление), отражающие финансово-хозяйственную деятельность предприятия в целом.

Выбор такого объекта обусловлен целью учета – составлением внешней отчетности, пользователей интересует работа предприятия как единого субъекта предпринимательской деятельности. Выбор объекта управленческого учета определяется, как правило, целью, для которой в организации внедряется эта учетная система. На начальных этапах становления учетных систем обычно отслеживают общие комплексные показатели хозяйственной деятельности и в качестве объекта учета выбирают предприятие в целом. По мере развития управленческого учета и совершенствования учетных технологий выполняют детализацию объекта – формируют отчетную информацию по отдельным сегментам (процессам, подразделениям, операциям, продуктам, клиентам).

Характер информации. Информация финансового учета формируется в соответствии с требованиями национальных стандартов учета и отвечает требованиям, предъявляемым к ее качеству (полнота, уместность, достоверность). Такая информация носит комплексный характер, т. е. характеризует валовые показатели деятельности предприятия за отчетный период, и формируется на основе фактических (прошлых) данных об уже совершенных и документированных хозяйственных операциях. Управленческая информация

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Законодательное регулирование и правовая охрана. Ведение финансового учета обязательно для всех предприятий и организаций, внешняя финансовая отчетность должна быть доступной для всех заинтересованных пользователей и для ряда предприятий - публичной. Управленческий учет осуществляется по необходимости, информация управленческого учета является коммерческой тайной организации и подлежит правовой охране в соответствии с действующим законодательством.

16.4. Принципы, функции и сфера применения управленческого учета Принципами управленческого учета определяются основы его организации на любом предприятии и представляют собой единую методологическую основу внедрения управленческой информационной системы, технологии ее разработки и адаптации.

Принцип непрерывности деятельности. Основной причиной создания на предприятии системы управленческого учета является цель организации, состоящая в долгосрочном непрерывном эффективном развитии, которая порождает потребность в адаптации соответствующей информационной системы, которая оперативно отслеживала бы и контролировала эффективность внутренних операций организации, выявляла и исправляла отклонения и сбои в производственной и управленческой системах, формировала адекватную систему обратной связи с исполнителями и внешним окружением. Кроме того, можно выделить еще ряд внешних и внутренних факторов, определяющих характер и направленность создаваемой системы управленческого учета.

Степень монополизации и устойчивость доли рынка. Чем менее конкурентным является рынок, на котором работает организация, тем в меньшей степени ей необходима система управленческого учета. Если естественными монополиями все же создается система управленческого учета, то она в большей степени будет отслеживать эффективность внутренних процессов и производственного менеджмента, чем оценивать конкурентные позиции и стратегические преимущества развития. Именно этим фактором объясняется тот факт, что новые прогрессивные системы управленческого учета создавались в странах и в отраслях с высоким уровнем развития конкуренции и в тот период, когда преимущества от внедрения эффективной конкурентной стратегии, разработанной с помощью информационной среды управленческого учета, превышали затраты на внедрение и обслуживание такой систе- мы.

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Компании, функционирующие в тех государствах, где постоянно меняется законодательная база, регламентирующая правила хозяйственной деятельности организаций, существует нестабильная налоговая система или налоговое бремя велико, обычно не испытывают потребности в создании дорогостоящей учетной системы. Этот факт объясняется тем, что организация, работающая в неустойчивом окружении, не имеет перспектив получения стабильного дохода в долгосрочном периоде и, соответственно, возможностей для внедрения дорогостоящих прогрессивных учетных технологий и уверенности в том, что эти вложения окупятся.

Масштабы деятельности и степень диверсификации. Как уже отмечалось ранее, крупные компании с диверсифицированной технологической, сбытовой и управленческой структурой в большей степени зависят от эффективности централизованного управления, а потому в большей степени нуждаются в обеспечивающих его продвинутых технологиях управленческого учета. Этот факт подтверждается тем, что наиболее эффективные современные технологии управленческого учета были разработаны и адаптированы японскими и американскими транснациональными корпорациями, в России же управленческий учет используется преимущественно финансовопромышленными группами.

Принцип ситуационных отличий. Еще в начале в. возникает ко нцепция, называемая теорией отличий (contingency theory), которая утверждает, что точная природа системы управленческого учета должна зависеть от природы бизнеса, в котором работает фирма. При этом должны быть учтены не только особенности рынка, отрасли или сектора, в котором работает организация, но и отличия в структуре и операциях самой организации. В частности, ситуационные факторы будут влиять на организацию следующих составляющих системы управленческого учета:

• на выбор метода бюджетирования;

• на выбор метода калькулирования;

• на технологию операций с учетными данными.

В числе основных характеристик, определяющих ситуационные отличия, выделяют следующие:

• физические характеристики производимых продуктов;

• неустойчивость производственных процессов;

• относительную важность и величину общепроизводственных расходов;

• существующую на рынке конкуренцию между продуктами, которые выпускает фирма.

Принцип изменений. Потребность в системе управленческого учета испытывает любое предприятие. Однако в процессе функционирования организации происходят внутренние и внешние изменения, которые вызывают необходимость соответствующих изменений в учетной системе. Периодическим изменениям должны подвергаться контроль за совершением и сниже-

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

• конкурентное и динамичное рыночное окружение;

• изменения в организационной структуре;

• изменения или внедрение новых производственных технологий;

• изменение структуры производственных затрат;

• воздействие управленческой системы;

• ухудшение финансовых показателей.

Учет изложенных принципов позволяет организации создавать рациональную и эффективную информационную структуру. Эффективность системы управленческого учета можно оценить по тому, насколько полно этой системой выполняются ее основные функции. В частности, Р. Каплан отмечает, что эффективная система управленческого учета должна выполнять как минимум три основные цели.

1. Отвечать потребностям управления запасами и формировать информацию о затратах по реализованным товарам, видам деятельности, продуктам, услугам, покупателям для определения их рентабельности. Концептуальный принцип, сформулированный Р. Энтони, предполагает использование «различной себестоимости для различных целей». Для управления необходима точная и достоверная информация о себестоимости по множественным калькуляционным объектам – продуктам, клиентам, подразделениям и сферам деятельности, операциям и бизнес-процессам. Кроме того, необходимо оценивать и включать в расчет себестоимости только те затраты, которые действительно экономически обоснованы и связаны с выпуском конкретного продукта. Эта потребность приводит к тому, что управленческое калькулирование, во-первых, использует категории затрат, часто не отражаемые финансовым учетом (альтернативные, капитальные), во-вторых, исключает из калькуляционных расчетов часть неэффективных затрат (затраты по неиспользуемым мощностям, затраты, не добавляющие рыночной стоимости), которые относятся на себестоимость в традиционных системах калькулирования, в-третьих, использует сложные расчеты для выявления реальных связей между распределяемыми затратами и калькуляционными объектами.

Таким образом, для выполнения первой функции управленческого учета необходимо создание системы учета затрат, выполняющей задачи сбора, группировки, распределения затрат и калькулирования себестоимости.

2. Формировать полную, точную, достоверную информацию для целей принятия управленческих решений. Современная организация работает в динамичной среде и зачастую сталкивается с необходимостью принимать не только внутренние решения, но и реагировать на изменения рыночного окружения.

Для решения таких задач информационная система должна отвечать, как минимум, следующим требованиям: фиксировать и оценивать положительные и отрицательные изменения во внешнем и внутреннем окружении,

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Выполнение этой функции, как правило, реализуется в сферах стратегического и оперативного управленческого учета, для ее выполнения задействуются такие инструменты, как формирование учетной модели организации, внедрение современных бухгалтерских технологий управления, бенчмаркинг, реинжиниринг, создание системы внутренней отчетности.

3. Служить организации экономической обратной связи для управления осуществляемыми организацией хозяйственными процессами, контроля и регулирования. Одна из целей управления – оценка эффективности деятельности не организации в целом, а отдельных ее подразделений, процессов и сегментов, для определения участков и подразделений, вносящих наибольший вклад в развитие организации, а также нерентабельных участков и подразделений, ухудшающих работу предприятия.

Цель эта реализуется такой технологией управленческого учета, как учет по центрам ответственности, включающей децентрализацию управления, разработку нормативных показателей функционирования, бюджетирование, контроль за выполнением бюджетов.

Практически цели управленческого учета реализуются в рамках функциональной организации учетной системы, решающей определенные задачи.

Функции управленческого учета и решаемые с их помощью задачи обобщены в табл. 16.1.

1. Планирование Составление стратегических программ, среднесрочных Определение, анализ и Формирование достоверной и точной информации о законтроль фактических тратах и результатах по всем объектам учета: продукрезультатов там, услугам, операциям, видам деятельности, подразделениям, потребителям.

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Снабженческо-заготовительная деятельность. Управленческий учет создает информационную основу для конструирования логистических систем снабжения и управления запасами, формирует релевантную информацию для принятия основных решений в сфере закупок (выбор поставщика и метода поставки, минимизация транспортно-заготовительных расходов, эффективность авансирования средств в закупочную деятельность), оценивает эффективность процесса снабжения и устанавливает нормативные показатели этого процесса.

Производственная деятельность. Управленческий учет позволяет оценить эффективность существующей системы производственного менеджмента и организует эффективную обратную связь управленцев с исполнителями. Во-первых, в системе управленческого учета рассчитываются, обобщаются и оцениваются комплексные финансовые и нефинансовые показатели, характеризующие эффективность производственного процесса. Финансовые показатели отражают себестоимость продуктов, работ, услуг, операций, величину непроизводительных затрат и внутрипроизводственных потерь, они позволяют организовать контроль за снижением производственных затрат по местам их возникновения. Нефинансовые измерители дают возможность вскрыть причины ухудшения затратных показателей, лежащие в области производственного менеджмента, и включают показатели качества, времени, загрузки производственных мощностей. На основе комплексного анализа

ТЕМА 16. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Финансово-сбытовая деятельность. Роль управленческого учета состоит в формировании информационной основы для принятия решений в области сбыта: определение наиболее рентабельных продуктов, работ, услуг, наиболее перспективных клиентов и рынков сбыта; минимизация издержек на сбыт и рекламу; конструирование сбытовой сети; оценка эффективности каналов товародвижения; принятие решений в области принятия дополнительных заказов и определение наиболее эффективной ценовой стратегии.

Организационная деятельность. Управленческим учетом формируется информация для принятия общих тактических и стратегических решений по управлению бизнесом: оцениваются необходимость и тип децентрализации;

принимаются решения о расширении производства, завоевании новых рынков, внедрении новых продуктов, снятии продуктов с производства, капитальных вложениях, прекращении деятельности нерентабельных сегментов.

В сфере внешних решений реализуется технология стратегического управленческого учета, которая позволяет предприятию принимать решения не автономно, исходя из проведенного анализа внутренних процессов, а с учетом позиций и перспектив развития конкурентов.

Контроллинг. Существуют разные подходы к определению понятия контроллинга и его взаимодействия с управленческим учетом. Если понимать под контроллингом процесс реализации конечной цели предприятия, то можно предположить, что контроллинг включает в себя разработку управленческой структуры, определение нормативных показателей согласованного развития всех сфер предприятия, отслеживание фактических результатов и контроль достижения поставленных целей и задач. В функции управленческого учета может входить информационное обслуживание процесса контроллинга, т. е. формирование информации для разработки нормативных показателей и отслеживание процесса фактического развития предприятия.

Для реализации последней задачи в управленческом учете создается система внутренней отчетности по всем направлениям и сферам деятельности, которые охватываются контроллингом. Соответственно, формы внутренней отчетности и перечень показателей, представленных в этих формах, определяются целями и задачами, принятыми системой контроллинга.

ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ ОСНОВЫ

УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА