Pages: | 1 | 2 |

| 4 | 5 | ... | 10 |

«Учебное пособие АССА ДипИФР Диплом АССА по Международной Финансовой Отчетности 2014 АССА Диплом по международной финансовой отчетности Материал для подготовки к сдаче экзамена АССА ДипИфр (рус) PricewaterhouseCoopers ...»

-- [ Страница 3 ] --

Шаг 1. Расчёт ожидаемого финансового результата Общая выручка Общие расходы Ожидаемый финансовый результат Шаг 2. Расчёт степени завершённости работ Шаг 3. Расчёт показателей отчёта о прибылях и убытках нарастающим итогом Выручка итогом Расходы итогом Финансовый итогом Шаг 4. Расчёт показателей отчёта о прибылях и убытках отчётного периода Выручка отчётного периода Расходы отчётного периода Финансовый результат 150,000 – 150,000 350,000 – 400,000 300,000 – 200, периода Шаг 5. Расчёт показателей отчёта о финансовом положении на конец отчётного периода Фактические расходы нарастающим результат нарастающим итогом Промежуточные счета нарастающим итогом Дебиторская задолженность © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 7 – Договоры подряда 6. Раскрытие информации в примечаниях Компания должна показывать:

сумму выручки по договору подряда, признанную в отчёте о прибылях и убытках текущего периода;

методы, используемые для определения выручки по договору подряда, признаваемой за период;

методы, используемые для определения степени завершенности работ по договорам, находящимся в процессе выполнения.

Для договоров, находящихся в процессе выполнения на отчётную дату, компания должна раскрывать следующее:

общую сумму понесённых затрат и признанных прибылей (без признанных убытков) на отчётную дату;

сумму полученных авансов;

сумму удержаний.

Удержаниями являются суммы, выставленные в виде промежуточных счетов по долгосрочному договору, которые не выплачиваются до момента выполнения условий, предусмотренных договором для таких платежей или до момента устранения дефектов. Промежуточные счета по долгосрочному договору – это счета, выставленные за работы, выполненные по договору подряда, независимо от того, оплачены они заказчиком или нет.

Для незавершенных контрактов компания должна представлять:

в качестве актива – валовую сумму, причитающуюся с заказчиков за работу по договору подряда;

в качестве обязательства – валовую сумму, подлежащую выплате заказчику за работу по договору подряда.

В учёте эта величина является дебиторской или кредиторской задолженностью по договорам подряда и рассчитывается следующим образом:

затраты, понесенные на отчётную дату нарастающим итогом плюс прибыль/минус убыток, признанные по договорам подряда нарастающим минус промежуточные счета по долгосрочным договорам подряда нарастающим итогом.

2. Определение

3. Оценка запасов

3.1 Себестоимость запасов 3.2 Затраты на приобретение (costs of purchase) 3.3 Затраты на переработку (costs of conversion) 3.4 Прочие затраты 3.5 Что не включается в себестоимость запасов 3.6 Чистая цена реализации 4. Методы расчёта себестоимости запасов

5. Признание в качестве расхода, капитализация

6. Раскрытие информации в примечаниях

отражения запасов в бухгалтерской отчётности в качестве актива;

расчёта себестоимости запасов.

МСФО (IAS) 2 регулирует учёт операций по:

приобретению сырья и материалов для дальнейшей обработки;

оценке себестоимости полуфабрикатов и готовой продукции;

оценке себестоимости незавершённого производства, включающего стоимость израсходованного сырья и материалов;

приобретению товаров и определению их себестоимости при продаже (включая такие специфические товары, как автомобили, дома, земельные участки).

Положения МСФО (IAS) 2 не регулируют операции, связанные с:

учётом расходов незавершенного производства по строительным договорам (этот вопрос регулируется МСФО (IAS) 11 «Договоры подряда»);

приобретением финансовых активов (акций, облигаций, векселей и иных финансовых инструментов);

учётом запасов производителей продукции сельского и лесного хозяйства, сельскохозяйственной продукции после её сбора, а также минералов и минеральных руд, т.к. они оцениваются по возможной чистой цене реализации в соответствии с принятой отраслевой практикой (этот вопрос регулируется МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»); когда такие запасы оцениваются по возможной чистой цене реализации, изменения в этой стоимости признаются в отчёте о прибылях и убытках в том периоде, в котором они произошли;

приобретением товаров брокерами и трейдерами с целью получения прибыли в краткосрочном периоде за счёт колебаний цен на рынке (запасы, которыми владеют брокеры и трейдеры, оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу; изменения в справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, признаются в отчёте о прибылях и убытках в том периоде, в котором они произошли).

2. Определение Запасы (inventories) – это активы:

предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности (готовая продукция, товары для перепродажи);

находящиеся в процессе создания для последующей продажи (незавершенное производство);

в форме сырья или материалов, предназначенные для использования в производственном процессе или при предоставлении услуг.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 8 – Запасы 3. Оценка запасов В бухгалтерской отчётности запасы в обязательном порядке должны оцениваться по наименьшей из двух величин:

себестоимости;

возможной чистой цены реализации.

3.1 Себестоимость запасов Себестоимость запасов складывается из:

затрат на приобретение;

затрат на переработку (обработку);

прочих затрат.

3.2 Затраты на приобретение (costs of purchase) В затраты на приобретение включаются:

цена, уплаченная поставщикам Если компания приобретает сырье и материалы на условиях отсрочки, которые содержат элементы финансирования, то стоимость покупки отражается в размере справедливой (дисконтированной) величины. Разница между справедливой стоимостью (ценой покупки на условиях обычного торгового кредита) и суммой покупки по договору с поставщиком, признаётся как расход по процентам на протяжении периода финансирования;

Пример 1.

Компания 1 октября 2013 года покупает товар А по цене $100 на условиях отсрочки платежа на год, тогда как обычно данный товар продают по цене $90 и отсрочкой платежа на два месяца. В данной ситуации отсрочка отличается от обычных условий и содержит признаки договора финансирования (кредитования). Справедливая стоимость покупки (дисконтированная) равна $90. Приобретение товара отражается:

Дт Запасы $ Кт Расчёты с поставщиками $ Фактический срок кредита с 1 декабря 2013 года по 1 октября 2014 года, так как первые два месяца являются обычными условиями отсрочки. Поэтому разница между справедливой стоимостью ($90) и стоимостью товара по договору ($100) признается в качестве расходов на уплату процентов по кредиту на протяжении срока кредитования (и увеличивая задолженность перед поставщиком). Таким образом, к моменту оплаты задолженности (через год) задолженность перед поставщиком составит $100.

импортные пошлины и другие налоги (кроме возмещаемых в соответствии с налоговым законодательством);

расходы на транспортировку, обработку и другие расходы (непосредственно связанные с приобретением запасов).

Торговые скидки, возвраты платежей и прочие аналогичные статьи вычитаются при определении затрат на закупку.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 8 – Запасы 3.3 Затраты на переработку (costs of conversion) В себестоимость запасов включаются также затраты, непосредственно связанные с процессом производства, например, такие как:

прямые затраты (например, на оплату труда);

постоянные накладные производственные расходы, распределение которых на себестоимость единицы выпущенной продукции производится исходя из производственных мощностей компании при работе в нормальных условиях.

Постоянные накладные производственные расходы (fixed production overheads) – это косвенные производственные расходы, которые остаются относительно неизменными независимо от объёма производства, такие как амортизация и обслуживание зданий и оборудования, а также административноуправленческие расходы.

переменные накладные производственные расходы, которые относятся на каждую единицу продукции на основе фактического использования производственных мощностей (то есть на фактический выпуск).

Переменные накладные производственные расходы (variable production overheads) – это косвенные производственные расходы, которые находятся в прямой или почти в прямой зависимости от изменения объема производства, такие как косвенные затраты на приобретение сырья (вспомогательные материалы и т.д.) и косвенные затраты на оплату труда.

3.4 Прочие затраты Прочие затраты включаются в себестоимость запасов только в той степени, в которой они связаны с доведением их до текущего местоположения и состояния (например, затраты по разработке продуктов для конкретного клиента).

МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» устанавливает определенные условия, при которых в себестоимость запасов включаются затраты по займам.

3.5 Что не включается в себестоимость запасов В себестоимость запасов не включаются:

сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат;

затраты на хранение, если только они не являются необходимыми для процесса производства (например, время сушки древесины или время выдержки коньячных спиртов);

административные накладные расходы;

расходы на сбыт.

Такие затраты включаются в состав текущих расходов.

Это может произойти в результате:

механических повреждений запасов;

морального устаревания запасов;

падения цен на рынке;

увеличение расходов на доведение до состояния конечного продукта или увеличения расходов на сбыт (например, введение специальной дорогостоящей сертификации для продажи товара приведёт к резкому росту стоимости транспортных расходов для вывоза товара из мест хранения и убыточности продаж).

Следуя принципу осмотрительности, активы не должны учитываться выше сумм, получение которых ожидается от их продажи или использования, и поэтому запасы могут уцениваться ниже их себестоимости, когда она превышает чистую цену реализации.

Возможная чистая цена реализации (net realisable value) – это предполагаемая цена продажи запасов при обычном ведении дел за вычетом возможных затрат на реализацию.

При расчёте возможной чистой цены реализации учитываются:

действующие на момент расчёта рыночные цены;

колебания цен или затрат, непосредственно относящихся к событиям, происходящим после окончания периода, в той степени, в какой такие события подтверждают условия, существовавшие на конец периода.

Сравнение себестоимости и возможной чистой цены реализации необходимо проводить по позиционно:

Запасы, относящиеся к одному и тому же ассортименту изделий, которые имеют одно и то же предназначение или конечное использование, произведены и продаваемы в одной географической области и которые не могут быть оценены отдельно от других статей этого ассортимента, могут оцениваться в совокупности.

Стандарт запрещает сравнение себестоимости и возможной чистой цены реализации на основе классификации запасов, например, в целом по готовой продукции или по всем запасам в конкретной отрасли или географическом сегменте.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 8 – Запасы Исключение. Обесценение сырья и других материалов в запасах не отражается, если изготовленная из них готовая продукция предположительно будет продана по себестоимости или выше. Но если снижение цены сырья указывает на то, что себестоимость готовой продукции превышает возможную чистую цену реализации, то сырьё списывается до величины возможной чистой цены реализации. При таких условиях затраты на замену сырья могут оказаться наилучшей оценкой его возможной чистой цены реализации.

Последующие периоды Оценка возможной чистой цены реализации в конце каждого периода пересматривается. Если перестали существовать обстоятельства, которые ранее вызвали необходимость уценки запасов ниже себестоимости, а запасы ещё не израсходованы, то такие запасы могут быть дооценены в пределах суммы уценки.

Но дооценка выше себестоимости в любом случае невозможна.

4. Методы расчёта себестоимости запасов Стандарт разрешает использовать различные методы определения себестоимости запасов, если результаты их применения приближённо выражают значение себестоимости.

Для определения себестоимости запасов применяются следующие методы.

Для взаимозаменяемых единиц запасов, к которым относится большинство видов сырья, материалов и готовой продукции, должны применяться следующие методы:

метод ФИФО (первое поступление – первый отпуск). Данный метод предполагает, что запасы, закупленные или произведенные первыми, будут проданы первыми и, соответственно, запасы, остающиеся на конец периода, были приобретены или произведены позднее, чем проданные;

метод средневзвешенной стоимости. В соответствии с данным методом стоимость каждой статьи определяется по средневзвешенной стоимости запасов на начало периода и стоимости запасов, купленных или произведенных в течение периода. Среднее значение может рассчитываться на периодической основе (метод простой средневзвешенной) или по получении каждой дополнительной партии (метод скользящей средневзвешенной).

Использование метода ЛИФО (последнее поступление – первый отпуск) запрещено международными стандартами финансовой отчётности.

Для специфических запасов:

метод специфической идентификации индивидуальных затрат.

Данный метод должен использоваться для определения себестоимости специфических запасов, не являющихся взаимозаменяемыми (автомобили, ювелирные изделия, дорогостоящие меховые изделия и т.д.), а также товаров или услуг, произведённых и предназначенных для специальных проектов.

Для всех запасов, сходных по характеру и использованию, компанией должны применяться одинаковые методы оценки. Для запасов различного характера разрешается использование различных методов оценки.

На начало декабря остатков сырья не было. В течение периода сделаны закупки:

5 декабря 100 кг по $2.00 за кг 12 декабря 210 кг по $2.10 за кг 20 декабря 50 кг по $2.20 за кг 24 декабря 30 кг по $2.30 за кг На 31 декабря на складе остатки сырья составили 105 кг.

Задание.

Необходимо найти стоимость запасов, если учётная политика компании предусматривает:

а) метод ФИФО;

б) метод средневзвешенной стоимости.

Решение.

А. В соответствии с методом ФИФО запасы, приобретенные ранее, ранее и расходуются. Соответственно, в остатке остаются запасы, приобретенные позднее.

Остатки 105 кг складываются из самого позднего поступления (30 кг), предпоследнего поступления (50 кг) и частично из партии, поступившей 12 декабря (25 кг (105 – 30 – 50). Рассчитаем их стоимость исходя из цены поступления каждой партии:

12 декабря 25 кг по $2.10 за кг = $52. 20 декабря 50 кг по $2.20 за кг = $110. 24 декабря 30 кг по $2.30 за кг = $69. Итого: $231.50 составляют остатки запасов по методу ФИФО.

Б. При использовании метода средневзвешенной стоимости первоначально следует рассчитать средневзвешенную стоимость единицы запасов за период, которая рассчитывается по формуле:

Стоимость запасов на начало периода + Стоимость запасов, приобретённых за период Количество запасов на начало периода + Количество запасов, приобретённых за период Общая стоимость закупок:

Средневзвешенная стоимость составит $2.10 (820 / 390) за 1 кг. Остатки запасов в 105 кг по средневзвешенной стоимости составят $220.50 (105 х 2.10).

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 8 – Запасы 5. Признание в качестве расхода, капитализация После продажи запасов сумма, по которой они учитывались, в обязательном порядке должна быть признана в качестве расхода в том периоде, в котором признаётся соответствующая выручка.

Убыток от обесценения и потери запасов должны признаваться в качестве расхода в том периоде, в котором они произошли.

Некоторые запасы могут относиться на счета других активов (например, материалы, использованные при создании основного средства, включаются в стоимость основного средства и в расходы посредством начисления амортизации в течение срока полезной службы основного средства).

6. Раскрытие информации в примечаниях В финансовой отчётности в обязательном порядке отчитывающаяся компания должна раскрывать следующую информацию:

учётную политику, принятую для оценки запасов, в том числе использованный метод расчёта их себестоимости;

Пример 3.

Примечания к консолидированной финансовой отчётности Материально-производственные запасы (сырье, материалы, товары, готовая продукция) принимаются к бухгалтерскому учёту по фактической себестоимости.

Оценка выбывающих материально-производственных запасов производится по методу средневзвешенной стоимости.

общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость по статьям классификации, принятой данной компанией. Обычными классификациями запасов являются товары, сырье, материалы, незавершённое производство и готовая продукция.

Пример 4.

Компания вправе представить запасы в иной классификации, если это поможет пользователю финансовой отчётности получить более точное представление о результатах её деятельности.

Примечания к консолидированной финансовой отчётности балансовую стоимость запасов, учтённых по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;

сумму запасов, признанных в качестве расходов в течение периода (данные о себестоимости продаж);

сумму убытка от обесценения запасов, признанную в качестве расхода в отчётном периоде.

Некоторые компании используют такой формат для отчёта о прибылях и убытках, который приводит к раскрытию других величин вместо себестоимости запасов, признаваемой в качестве расхода в течение периода. Согласно этому формату организация представляет анализ расходов, используя классификацию, основанную на характере расходов. В этом случае организация раскрывает затраты, признаваемые в качестве расхода для сырья и расходных материалов, заработной платы и других затрат вместе с величиной чистого изменения запасов за период.

Пример 6.

Примечания к консолидированной финансовой отчётности Группы материально-производственных запасов Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, отражены в отчёте о финансовом положении на конец отчётного периода за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Образованный в 2013 году резерв в сумме $12 отнесён на операционные расходы. В 2012 году резерв не создавался.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 8 – Запасы сумму восстановления убытка от обесценения запасов, которая признаётся в качестве снижения суммы запасов, признанного расходом в соответствующем периоде; а также обстоятельства или события, которые привели к восстановлению убытка от обесценения запасов;

балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.

2. Корректирующие события после отчётного периода

3. Некорректирующие события после отчётного периода

4. Допущение о непрерывности деятельности

5. Раскрытие информации в примечаниях

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 9 – События после отчётного периода Введение Финансовая отчётность составляется за определённый промежуток времени – за отчётный период. Однако между датой окончания отчётного периода и датой утверждения подготовленной финансовой отчётности существует достаточно значительный временной промежуток, в котором могут происходить события, существенно влияющие на деятельность отчитывающейся компании. Такие события могут оказывать влияние на управленческие решения, принимаемые пользователями финансовой отчётности, поэтому необходимо это учитывать в процессе составления финансовой отчётности.

1. Определения События после отчётного периода (events after the balance sheet date) – это события как положительно, так и отрицательно влияющие на финансовое положение отчитывающейся организации, которые произошли между отчетной датой и датой утверждения финансовой отчётности к выпуску.

Корректирующие события после отчётного периода (adjusting events after the balance sheet date) – это события, связанные с фактами, существовавшими на отчётную дату.

Некорректирующие события после отчётного периода (non-adjusting events after the balance sheet date) – это события, связанные с фактами, происшедшими после отчётной даты.

2. Корректирующие события после отчётного периода События после отчётного периода являются корректирующими, если они связаны с фактами, возникшими до окончания отчётного периода, то есть уточняют, отменяют или определяют более точно размер финансовых последствий таких событий.

Примеры корректирующих событий В конце отчётного года к отчитывающейся компании был подан крупный судебный иск, однако вероятность судебного решения не могла быть точно определена. В отчётности был создан резерв на возможные выплаты по решению суда. В начале года, следующего за отчётным, состоялось заседание суда, и судебное решение вступило в силу. Таким образом, в результате этого события величина резерва может быть уточнена.

Задолженность покупателя Х за отчётный период признана сомнительным долгом в связи с просрочкой оплаты более, чем на два месяца. В отчётности создан резерв на невозврат данного долга в размере 80% от его общей суммы. В начале года, следующего за отчётным, стало известно о банкротстве покупателя, сумма резерва была увеличена до 100%.

Комментарий. Отчитывающаяся компания обязана учитывать в статьях отчёта о финансовом положении существенные последствия корректирующих событий, которые стали известны в промежуток времени между отчетной датой и датой утверждения финансовой отчётности к выпуску, например, путем уточнения или создания соответствующего резерва.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 9 – События после отчётного периода 3. Некорректирующие события после отчётного периода Если события, ставшие известными в промежуток времени между отчётной датой и датой утверждения отчётности к выпуску, не связаны с событиями до окончания отчётного периода, то такие события являются некорректирующими.

В статьях отчёта о финансовом положении ЗАПРЕЩЕНО отражать последствия некорректирующих событий. Если последствия таких событий являются существенными, то они должны быть раскрыты в Примечаниях к финансовой отчётности.

Примеры некорректирующих событий объявление о выплате дивидендов после отчётной даты (так как на отчётную дату не существовало никаких обязательств по выплате дивидендов); сведения о дивидендах могут быть раскрыты в Примечаниях к финансовой отчётности;

подача судебного иска, причиной которого явилось событие, произошедшее уже после отчётной даты;

приобретение или продажа крупной дочерней компании, даже если данная продажа планировалась до отчётной даты;

утрата значительной части производственных мощностей, например, в результате стихийного бедствия, произошедшего после отчётной даты;

принятие решения о реструктуризации компании;

Пример 1.

Примечания к консолидированной финансовой отчётности (фрагмент) ОАО «Колэнерго» за год, закончившийся 31 декабря 2007 года (в млн. руб.) Примечание 25. События после отчётного периода 30 марта 2008 года общим собранием акционеров ОАО «Колэнерго» принято решение о реорганизации ОАО «Колэнерго» путем выделения из его состава пяти юридических лиц, перечисленных ниже, которым по разделительному балансу перейдёт соответствующее имущество:

ОАО «Кольская генерирующая компания – имущество гидрогенерирующих ОАО «Мурманская ТЭЦ» – имущество Мурманской ТЭЦ;

ОАО «Апатитская ТЭЦ» – имущество Апатитской ТЭЦ;

ОАО «Кольские магистральные сети» – имущество электросетевого комплекса, относящееся к единой национальной (общероссийской) электрической сети;

ОАО «Кольская энергосбытовая компания» – имущество энергосбытового В составе имущества ОАО «Колэнерго» останутся распределительные электрические сети и оборудование, не относящиеся к единой национальной (общероссийской) электрической сети.

Акции создаваемых обществ будут распределяться среди акционеров ОАО «Колэнерго»

пропорционально количеству имеющихся у них акций ОАО «Колэнерго».

Планируемая дата регистрации выделяемых обществ – 1 октября 2008 года.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 9 – События после отчётного периода сделки со значительным пакетом обыкновенных акций или опционами на акции, произошедшие после отчётной даты (более подробно требования к раскрытию информации о таких сделках приведены в МСФО (IAS) «Прибыль на акцию»);

Пример 2.

Консолидированная финансовая отчётность ГМК «Норильский никель» за 2007 год Примечание 51. События после отчётного периода В течение 2007 года компании, представляющие интересы группы, объявили о приобретении следующих пакетов акций:

44.9% и 5.6% обыкновенных акций компании ОАО «Лензолото», принадлежащих государству и администрации Иркутской области соответственно, были приобретены в ходе аукционов за $173 млн;

38% обыкновенных акций компании ОАО «Рудник им. Матросова», принадлежавших государству, были приобретены в ходе аукциона за $34.5 млн.

6 апреля 2007 года было юридически оформлено приобретение и завершена консолидация вышеуказанных пакетов акций в группу, в результате чего 50.5% уставного капитала ОАО «Лензолото» и 38% уставного капитала ОАО «Рудник им. Матросова» были переданы в собственность ЗАО «Полюс», дочернего предприятия группы.

19 мая 2007 года группа дополнительно приобрела у физических лиц 5.2% обыкновенных и 2.2% привилегированных акций ОАО «Рудник им. Матросова» за $1.5 млн.

существенные колебания курсов иностранных валют, произошедшие после отчётной даты, оказывающие влияние на деятельность отчитывающейся 4. Допущение о непрерывности деятельности Основываясь на допущении о непрерывности деятельности, компания не должна составлять финансовую отчётность, если после отчётной даты руководство делает заявление о резком некомпенсируемом ухудшении финансовых результатов деятельности компании, о намерении ликвидировать компанию или прекратить торговые операции либо о том, что оно не имеет реалистичной альтернативы таким действиям.

С того момента, когда допущение о непрерывности деятельности более не является приемлемым, компания в соответствии с МСФО (IAS) 10 не может просто осуществлять корректировку показателей, отраженных исходя из первоначального порядка учёта, а должна принципиально изменить сам порядок учёта.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 9 – События после отчётного периода 5. Раскрытие информации в примечаниях Компания должна раскрыть следующую информацию:

дату утверждения финансовой отчётности к выпуску и наименование органа управления, утвердившего финансовую отчётность к выпуску;

наличие права собственников или иных лиц вносить в финансовую отчётность корректировки после даты её утверждения к выпуску.

Уточнение уже раскрытой в составленной финансовой отчётности информации необходимо в следующих случаях:

получение новой информации об уже раскрытых фактах;

подтверждение или опровержение уже раскрытых фактов.

Также необходимо удовлетворить требования МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» в отношении раскрытия событий после отчётного периода, ставящих под сомнение непрерывность деятельности отчитывающейся компании. К ним относятся указания в Примечаниях к финансовой отчётности на тот факт, что:

финансовая отчётность не составляется исходя из допущения непрерывности деятельности;

возникшие после отчётного периода события вызывают существенную неопределенность относительно продолжения деятельности отчитывающейся компании в будущем.

Если некорректирующие события носят существенный характер, то есть могут повлиять на экономические решения пользователей, то для каждой категории некорректирующих событий в финансовой отчётности должна быть раскрыта следующая информация:

характер события;

финансовая оценка последствий события или указание на невозможность такой оценки.

Пример 3.

Примечания к консолидированной финансовой отчётности (фрагмент) ОАО «Колэнерго» за год, закончившийся 31 декабря 2007 года (в млн. руб.) В настоящий момент руководство Общества проводит совместную работу с ФСТ и РСТ в отношении установления тарифов на тепло- и электроэнергию для компаний, которые будут образованы в результате реструктуризации. На данный момент не представляется возможным оценить потенциальное влияние установленных тарифов на стоимость активов и обязательств этих компаний.

2. Определения

3. Критерии признания

4. Первоначальная оценка

4.1 Элементы первоначальной стоимости 4.2 Отсрочка платежа 4.3 Капитализация затрат по займам 4.4 Обмен основными средствами 4.5 Государственные субсидии 4.6 Основные средства, полученные по договору финансовой аренды 4.7 Резервы 5. Последующие затраты

6. Последующая оценка

6.1 Модель учёта по первоначальной стоимости 6.2 Модель учёта по переоценённой стоимости 7. Особенности амортизации

8. Возмещаемость балансовой стоимости – убытки от обесценения

9. Прекращение признания основных средств

10. Раскрытие информации

Но наряду с применением данного стандарта необходимо учитывать и требования многих других стандартов, а именно:

МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности»

МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»

МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»

МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность»

МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»

МСФО (IFRS) 3 «Объединение компаний»

МСФО (IFRS) 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращённая деятельность»

МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка минеральных ресурсов».

2. Определения Основные средства (fixed assets or property, plant, and equipment) – это материальные активы, которые:

используются компанией для производства или поставки товаров, оказания услуг, для сдачи в аренду или для административных целей;

предполагается использовать в течение более одного периода;

Балансовая стоимость (сarrying amount) – сумма, по которой актив признаётся в отчёте о финансовом положении, за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

Первоначальная стоимость/cебестоимость (cost) – это сумма уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств либо справедливая стоимость другого возмещения, переданного за актив, на момент его приобретения или сооружения.

Амортизируемая стоимость (depreciable amount) – себестоимость актива или сумма, отражённая в отчётности вместо себестоимости, за вычетом ликвидационной стоимости.

Амортизация (depreciation) – это систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы.

Стоимость с точки зрения компании (entity-specific value) – приведённая (дисконтированная) стоимость денежных потоков, которые, как ожидается, будут получены от использования актива, от его реализации по окончании срока полезной службы или которые, как ожидается, будут понесены для погашения обязательства по активу.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства Справедливая стоимость (fair value) – стоимость актива в сделке между хорошо осведомлёнными, желающими совершить такую сделку, независимыми сторонами.

Убыток от обесценения (impairment loss)– это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость.

Возмещаемая стоимость (recoverable amount) – наибольшая из справедливой стоимости актива за вычетом затрат на продажу или его ценности использования.

Ликвидационная стоимость (residual value) – оценка величины, которая могла бы быть получена в настоящее время от реализации актива за вычетом затрат на продажу в предположении, что его состояние таково, как если бы он уже отработал весь срок своей полезной службы.

Срок полезной службы (useful life):

ожидаемый период использования актива; или количество изделий или аналогичных единиц, которое предполагается произвести с использованием актива.

3. Критерии признания Основное средство признаётся, когда одновременно выполняются следующие критерии:

1. Соответствие определению.

2. Существует высокая вероятность получения компанией будущих экономических выгод от использования данного основного средства.

3. Себестоимость основного средства может быть надёжно оценена.

4. Первоначальная оценка Объект основных средств, который может быть признан в качестве актива, должен быть оценён по себестоимости.

Себестоимость основного средства должна включать в себя сумму, уплаченную непосредственно за сам объект, с учётом всех других затрат, которые необходимо было понести, для того чтобы подготовить приобретённый актив к использованию.

Комментарий. Земля и здания являются отдельными объектами учёта даже в тех случаях, когда они приобретаются вместе.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 4.1 Элементы первоначальной стоимости Покупная цена, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку (за вычетом торговых скидок) Прямые затраты по доставке актива к месту назначения и приведению его в рабочее состояние, например:

затраты на вознаграждения работникам (в соответствии с МСФО (IAS) «Вознаграждения работникам»), непосредственно связанные с созданием или приобретением основного средства;

затраты на подготовку площадки;

первичные затраты на доставку и разгрузку;

затраты на тестирование оборудования (за вычетом поступлений от продажи продукции, произведённой в ходе тестирования);

стоимость профессиональных услуг.

Предполагаемая стоимость разборки и демонтажа актива (затраты на вывод из эксплуатации) и восстановления площадки, на которой он располагался.

Соответствующие обязательства могут возникнуть на момент приобретения актива или в результате использования актива в течение определённого периода для иных целей помимо производства запасов.

4.2 Отсрочка платежа Если объект основных средств приобретается на условиях отсрочки платежа, он будет признаваться по приведённой (дисконтированной) стоимости будущих денежных выплат за него. Разница между стоимостью первоначального признания основного средства и суммарными выплатами признаётся как процентный расход на протяжении всего периода отсрочки, если только она не капитализируется в соответствии с порядком учёта, предусмотренным в МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».

4.3 Капитализация затрат по займам Прочие затраты по займам учитываются также в соответствии с МСФО (IAS) «Затраты по займам» (т.е. затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, должны капитализироваться путём включения в стоимость этого актива).

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 4.4 Обмен основными средствами Компания может приобретать актив не только за плату, но и путем обмена на другой актив/активы.

Когда один актив приобретается в обмен на другой актив, то приобретаемый актив должен быть оценён по справедливой стоимости. За основу оценки может быть взята и справедливая стоимость передаваемого актива, если она точнее и легче определяется.

Однако если сделка не носит коммерческий характер и справедливые стоимости не могут быть надёжно определены, то актив признаётся в отчёте о финансовом положении по балансовой стоимости переданного актива.

1. Бухгалтерские записи при обмене без доплаты:

Дт Новый актив

Дт Накопленная амортизация

Кт Старый актив

Кт Прибыль (убыток) от реализации...............балансирующая сумма 2. Обмен с доплатой полученной:

Дт Новый актив

Дт Денежные средства

Дт Накопленная амортизация

Кт Старый актив

Кт Прибыль (убыток) от реализации...............балансирующая сумма 3. Обмен с доплатой произведённой:

Дт Новый актив

Дт Накопленная амортизация

Дт Убытки (прибыль) от реализации

Кт Старый актив

Кт Денежные средства

Менеджмент компании А обменял автомат по продаже напитков на холодильник компании Б. Помимо холодильника компания А получила $325 денежными средствами. Данные об остаточной и справедливой стоимости этих объектов представлены ниже:

Задание.

Отразить бухгалтерские записи по данной операции.

Решение.

Холодильник должен быть признан в отчёте о финансовом положении компании А по первоначальной стоимости = 1,000 (справедливая стоимость полученного актива).

Прибыль в размере 25 (1,325 – 1,300) должна быть признана в отчёте о прибылях и убытках.

Проводки:

Дт Основное средство (холодильник) 1, Кт Доход от выбытия основного средства (отчёт о прибылях и убытках) 4.5 Государственные субсидии Признание и первоначальная оценка основных средств, для приобретения которых была получена государственная субсидия, происходит на основании тех же принципов, что и для прочих приобретённых основных средств. Однако стоимость основного средства может быть уменьшена на сумму полученной субсидии в соответствии с МСФО (IAS) 20 «Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»

4.6 Основные средства, полученные по договору финансовой аренды Основное средство, полученное арендатором по договору финансовой аренды, учитывается в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 17 «Аренда» и признаётся в отчёте о финансовом положении по наименьшей из:

справедливой стоимости объекта; и дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 4.7 Резервы Когда компания покупает или строит объект основных средств, у неё может возникнуть контрактное или юридическое обязательство по выводу из эксплуатации данного объекта в конце срока его полезной службы и/или обязательство по восстановлению площадки, на которой он находился. Поскольку такие расходы являются необходимыми для того, чтобы данный объект приносил экономические выгоды его владельцу, эти расходы должны капитализироваться в тот момент, когда у компании возникает обязательство по ним. Расчёт и признание резерва происходит в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Если затраты будут понесены в долгосрочной перспективе, в состав основного средства капитализируется дисконтированная стоимость будущих расходов, рассчитанных с использованием наилучшей оценки.

Пример 2.

У нефтяной компании в соответствии с местным законодательством возникает обязательство в момент установки буровой вышки вывести её из эксплуатации в конце 30-летнего срока службы.

По оценкам менеджмента компании через 30 лет эти расходы составят $140,000,000, дисконтированная стоимость которых по ставке 10% составляет $8,023,197.

Задание.

Отразить бухгалтерские записи по данной операции.

Решение.

Резерв под вывод из эксплуатации буровой вышки должен быть капитализирован в момент первоначального признания (т.к. это и есть обязывающее событие) в размере дисконтированной стоимости будущих затрат.

Дт Основное средство $8,023, Далее основное средство амортизируется в обычном порядке.

На резерв (обязательство) ежегодно будут начисляться проценты, они будут отражаться в отчёте о прибылях и убытках как процентные расходы.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 5. Последующие затраты После того как актив становится готовым к использованию, капитализация затрат прекращается. Последующие затраты, связанные с обслуживанием и эксплуатацией основных средств (расходы на оплату труда, расходные материалы) списываются на затраты периода по мере их возникновения.

Замена компонентов Некоторые сложные объекты основных средств (самолеты, корабли, газовые турбины и т.п.) могут считаться группой связанных компонентов, некоторые из которых требуют регулярной замены через различные промежутки времени, и, таким образом, имеют различные сроки полезной службы.

Если при замене одного из компонентов выполнены условия признания материального актива, то соответствующие расходы должны быть прибавлены к балансовой стоимости сложного объекта. Тогда операция по замене рассматривается как реализация (выбытие) старого компонента (т.е. его признание прекращается).

Расходы на комплексные проверки или комплексный ремонт Иногда без проведения регулярного комплексного тестирования объекта основных средств (независимо от того, происходит ли при этом замена отдельных его компонентов) дальнейшая его эксплуатация бывает невозможна (например, самолёта).

Если при проведении комплексной проверки выполнены условия признания материального актива, её стоимость добавляется к балансовой стоимости объекта основных средств.

При этом остаточная стоимость ранее проведённой комплексной проверки (отличимая от стоимости материальных компонентов актива в случае её возможной идентификации) подлежит списанию.

6. Последующая оценка МСФО (IAS) 16 «Основные средства» предусматривает две модели последующего учёта основных средств:

модель учета по первоначальной стоимости;

модель учета по переоценённой стоимости.

Компания должна выбрать модель последующего учёта для каждого класса основных средств.

6.1 Модель учёта по первоначальной стоимости Объект основных средств учитывается по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 6.2 Модель учёта по переоценённой стоимости Объект основных средств, справедливая стоимость которого может быть надёжно оценена, учитывается по переоценённой стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

Переоценка должна проводиться с достаточной регулярностью, с тем чтобы на отчётную дату не возникало существенных различий между балансовой и справедливой стоимостью. Переоценка должна проводиться по отношению к классу основных средств индивидуально по каждому объекту.

Для таких объектов основных средств, как земля и здания, справедливая стоимость соответствует рыночной стоимости, определяемой профессиональным оценщиком с помощью обычных методов оценки. При определении справедливой стоимости машин и оборудования обычно используют рыночную стоимость на момент проведения переоценки. Но когда из-за специфики оборудования сложно определить его рыночную стоимость, в качестве справедливой стоимости можно использовать стоимость замещения с поправкой на амортизацию.

Переоценка Сначала вся сумма начисленной амортизации списывается на счёт учёта основных средств, а затем полученная стоимость переоценивается таким образом, что становится равной справедливой стоимости (т.е. новая первоначальная стоимость становится равной справедливой, а накопленная амортизация обнуляется).

Переоценка впервые - отражение результата Сумма дооценки (положительный результат переоценки) должна относиться в Капитал (резерв по переоценке основных средств) и отражаться в отчете о прочем совокупном доходе.

Сумма уценки (отрицательный результат переоценки) относится в отчёт о прибылях и убытках.

Последующая переоценка - отражение результата Повышение стоимости актива при последующих переоценках сначала должно компенсировать ранее признанные убытки в отчёте о прибылях и убытках, а лишь затем формировать резервы в Капитале.

Снижение стоимости при последующей переоценке будет осуществлено сначала за счёт снижения ранее признанных резервов по переоценке в Капитале, и лишь затем будет относиться на убытки в отчёте о прибылях и убытках.

переоценка (раздел Капитал).

При выбытии объекта основных средств резерв по переоценке полностью переносится на нераспределенную прибыль.

По мере использования объекта основных средств резерв по переоценке можно переносить на нераспределенную прибыль (“амортизировать”) в сумме разницы между:

- амортизационным расходом, начисленным исходя из переоцененной стоимости и - амортизационным расходом, который был бы, если бы модель переоцененной стоимости не применялась.

Пример 3.

Актив был приобретен компанией 1 января 2008 года по цене $40,000. Ожидаемый срок полезной службы актива – 10 лет. Компания предполагает, что ликвидационная стоимость актива будет равна нулю. Актив амортизируется линейным методом.

31 декабря 2009 года справедливая стоимость актива равнялась $40,000.

В течение двух последующих лет балансовая стоимость актива соответствовала его возмещаемой стоимости. Однако оценка, проведенная 31 декабря 2012 года, показала, что возмещаемая стоимость актива не превышает $18,000.

Задание.

Отразить бухгалтерские записи по переоценке актива и его амортизации.

Решение.

1. 01.01.08 Приобретение актива Дт Основные средства $40, Кт Денежные средства $40, 2. 31.12.08 Начисление годовой амортизации: $40,000 / 10 лет = $4,000 в Дт Расходы по амортизации $4, 3. 31.12.09 Начисление годовой амортизации Дт Расходы по амортизации $4, © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 4. 31.12.09 Переоценка актива 1) 31.12.09 Дооценка актива до $40, 2) 31.12.10 Начисление годовой амортизации актива $5,000 (40,000 / 8) и «амортизация» резерва $1,000 (8,000 / 8) Дт Расходы по амортизации $5, Кт Накопленная амортизация $5, Дт Резерв по переоценке $1, Кт Нераспределенная прибыль $1, 3) 31.12.11 Начисление годовой амортизации актива $5,000 (40,000 / 8) и «амортизация» резерва $1,000 (8,000 / 8) Дт Расходы по амортизации $5, Кт Накопленная амортизация $5, Дт Резерв по переоценке $1, Кт Нераспределенная прибыль $1, 4) 31.12.12 Начисление годовой амортизации актива $5,000 ($40,000 / 8) и «амортизация» резерва $1,000 (8,000 / 8) Дт Расходы по амортизации $5, Кт Накопленная амортизация $5, Дт Резерв по переоценке $1, Кт Нераспределенная прибыль $1, 5) 31.12.12 Снижение балансовой стоимости до $18, Дт Амортизация (вся накопленная сумма) $15, Дт Резерв по переоценке (8,000 – 3 x 1,000) $5, Дт Убытки от переоценки активов (балансирующая сумма) $2, © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 7. Особенности амортизации С помощью амортизации реализуется основной принцип бухгалтерского учёта, а именно соотнесение расходов на приобретение основного средства с соответствующими доходами, которые получает компания от его эксплуатации в течение срока его полезной службы. Таким образом, амортизация представляет собой стратегию распределения затрат, а поэтому все основные средства, за исключением земли, должны подвергаться амортизации, даже если их стоимость со временем возрастает.

Комментарий. Земля, как правило, имеет неограниченный срок службы, и поэтому не подлежит амортизации.

Период амортизации Амортизация начинает начисляться с момента, когда основное средство готово к использованию, и продолжает начисляться до прекращения признания или переклассификации в категорию активов, предназначенных на продажу (МСФО (IFRS) 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращённая деятельность»). Амортизация начисляется даже в том случае, если основное средства не используется.

Расходы по амортизации Для того чтобы определить расходы по амортизации в каждом периоде, необходимо провести следующие оценки:

ожидаемая ликвидационная стоимость;

ожидаемый срок полезной службы, используемый метод амортизации.

Все вышеуказанные оценки должны пересматриваться компанией на периодической основе, потому что вследствие влияний различных событий они могут измениться. Изменения оценок должны учитываться в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».

Ожидаемый срок полезной службы определяется компанией на основании следующих факторов:

ожидаемый объём использования основного средства, который оценивается исходя из его предполагаемой мощности или физической производительности;

предполагаемый физический износ, зависящий от производственных факторов;

технологический моральный износ;

юридические или другие ограничения на использование основного средства.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства Методы амортизации Используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от основного средства.

МСФО (IAS) 16 определяет три основных метода расчёта амортизационных отчислений:

линейный метод;

метод уменьшаемого остатка;

метод списания стоимости пропорционально объёму выпущенной продукции/выполненных работ/оказанных услуг.

Какой бы метод амортизации ни был избран, бухгалтерские записи остаются неизменными. Различными будут лишь конкретные суммы в каждом периоде.

Очень важно, чтобы компания серьезно отнеслась к выбору метода амортизации с точки зрения наилучшего отражения в учёте порядка переноса стоимости активов в расходы.

Кроме того, различные категории активов могут амортизироваться различными методами. В любом случае, принятые в учётной политике методы амортизации должны применяться последовательно в каждом периоде, чтобы обеспечить сравнимость финансовых результатов компании.

Политика компании по ремонту и обслуживанию основных средств может влиять на срок полезной службы и ликвидационную стоимость актива, увеличивая или уменьшая их. Однако такое изменение не должно повлечь за собой изменение методов амортизации.

Линейный метод Это самый простой и распространённый метод начисления амортизации, характеризующийся тем, что амортизируемая стоимость актива списывается на расходы равными частями в течение всего срока полезной службы данного актива.

Годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается следующим образом:

Первоначальная стоимость – Ликвидационная стоимость © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства Метод уменьшаемого остатка В этом методе используется коэффициент амортизации как при линейном методе, однако он умножается на дополнительный фактор (коэффициент ускорения) в зависимости от того, как быстро мы планируем амортизировать объект.

Существенное отличие данного метода от метода линейной амортизации состоит в том, что коэффициент амортизации применяется не к амортизируемой стоимости, а к остаточной (балансовой стоимости) объекта.

Формула для расчёта:

Метод списания стоимости пропорционально объёму продукции Не все способы амортизации основываются на распределении стоимости актива пропорционально времени. В некоторых случаях более рациональным подходом будет являться соотнесение стоимости с количеством выпущенной продукции (оказанных услуг). Наиболее подходящим такой метод является для амортизации оборудования, когда Расчёт амортизации по этому методу выглядит следующим образом:

Ожидаемое кол-во единиц продукции (услуг) Ликвидационная стоимость Ожидаемая ликвидационная стоимость основного средства важна для определения амортизируемой стоимости, поскольку она рассчитывается за вычетом ликвидационной стоимости. Объект основных средств будет амортизироваться, даже если ликвидационная стоимость будет больше или равна балансовой стоимости (в таком случае амортизация будет равна нулю).

8. Возмещаемость балансовой стоимости – убытки от Для определения того, произошло ли уменьшение стоимости объекта основных средств, применяется МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», который будет рассмотрен позднее.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 9. Прекращение признания основных средств Основное средство должно быть списано с отчёта о финансовом положении:

при его выбытии (продажа, дарение, продажа с обратной арендой и т.д.);

если более не ожидается экономических выгод от его использования.

Также актив перестает учитываться как основное средство при его переклассификации в актив, предназначенный на продажу (МСФО (IFRS) «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращённая деятельность»).

Прибыль или убытки, возникающие от выбытия или реализации объекта основных средств, должны определяться как разность между оценочной суммой чистых поступлений от выбытия и балансовой стоимостью основного средства и признаваться как доход или расход в отчёте о прибылях и убытках. Прибыль от выбытия основных средств не должны включаться в выручку.

Однако если компания в ходе обычной деятельности на постоянной основе продает объекты основных средств, ранее удерживаемые для целей сдачи в аренду третьим лицам, то в момент прекращения сдачи в аренду (когда актив становится предназначенным для продажи) происходит переклассификация данных активов в состав запасов по их балансовой стоимости на эту дату.

Поступления от продажи такого типа активов учитываются в составе выручки в соответствии с МСФО 18. В данном случае МСФО (IFRS) 5 не применим.

Соответствующие потоки денежных средств (в соответствии с МСФО 7) классифицируются как потоки денежных средств от операционной деятельности, © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства 10. Раскрытие информации В примечания к отчётности необходимо включить следующую информацию по каждой группе основных средств:

используемый метод последующей оценки;

используемый метод амортизации;

ожидаемый срок полезной службы или ставку амортизации;

Пример 4.

Примечания к консолидированной финансовой отчётности (выдержка).

Основные средства Здания учтены по переоценённой стоимости. Прочие материальные основные средства показаны по первоначальной стоимости, в которую включены затраты на их приобретение.

Амортизация рассчитывается таким образом, что первоначальная или переоценённая стоимость объекта основных средств будет списана на протяжении предполагаемого срока его полезной службы. В год приобретения амортизационные отчисления производятся в полном годовом объеме.

Ставки и методы начисления амортизации:

учётную стоимость объекта основных средств и накопленную амортизацию (вместе с накопленным убытком от обесценения) на начало и конец отчётного сверку изменения балансовой стоимости основных средств, включая:

приобретения и выбытия, переклассификации в категорию предназначенных на продажу, приобретения путем объединения компаний, суммы переоценок, корректировки ошибок, курсовые разницы, убытки от обесценения и их восстановление, амортизационные начисления, курсовые разницы и прочие существенные изменения.

Оценка:

первоначальная стоимость Перемещение из незавершённого Накопленная амортизация и обесценение Исправление Пересмотренный отчёт о финансовом положении на Амортизация за Убытки от Остаточная балансовая стоимость на Кроме того, в отчётности должна быть раскрыта информация по следующим фактам, если они имели место:

любые ограничения прав собственности и факт передачи активов в залог в качестве обеспечения обязательств;

затраты, отнесенные на незавершенное строительство;

суммы договорных обязательств по приобретению основных средств;

компенсации, полученные от третьих сторон, за обесценившиеся, утраченные или брошенные объекты основных средств (включенные в отчет о прибылях и убытках за период).

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства В случае если объект основных средств отражается по переоцененной стоимости, в Примечаниях необходимо раскрыть следующую информацию:

дату переоценки;

факт привлечения независимого оценщика;

методы и допущения, используемые для определения справедливой стоимости;

насколько справедливая стоимость определялась путем ссылки на цены активного рынка, либо на последние сделки между независимыми сторонами, либо с применением других оценочных техник;

балансовую стоимость по каждому классу основных средств, которая сформировалась бы, если бы они учитывались по модели первоначальной стоимости;

резерв по переоценке, его изменение за период и ограничения на распределение его остатка между акционерами.

Пример 5.

Примечания к финансовой отчётности за год до 31 декабря 2012 г.

(выдержка) 1. Учётные политики Здания учтены по стоимости переоценки. Прочие материальные основные средства показаны по первоначальной стоимости, в которую включены расходы на их приобретение.

Амортизация рассчитывается так, чтобы первоначальная или переоцененная стоимость объекта основных средств была списана на протяжении предполагаемого срока его полезной службы. В год приобретения амортизационные отчисления производятся в полном годовом объеме. Ставки и методы начисления амортизации:

2. Основные средства Первоначальная или переоцененная стоимость © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 10 – Основные средства Накопленная амортизация Остаточная стоимость (a) В начале 2012 года была проведена переоценка зданий исходя из их рыночной стоимости при использовании в аналогичных целях. Оценка проводилась фирмой независимых сертифицированных оценщиков. Фактическая стоимость фабрики составляет $1,940,000, а накопленная амортизация (износ) – $183,000.

В целях более правдивого отображения результатов и финансовой позиции компании способ амортизации автотранспорта был изменен с линейного по ставке 25% на метод снижаемого остатка по ставке 30%. В результате амортизационные отчисления за год уменьшились на $34,000.

2. Определения

3. Расчёт капитализируемых затрат по займам

3.1 Целевые кредиты и займы 3.2 Общекорпоративные кредиты и займы 4. Период капитализации затрат по займам

4.1 Начало капитализации 4.2 Приостановление капитализации 4.3 Прекращение капитализации 5. Раскрытие информации в примечаниях

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 11 – Затраты по займам 1. Введение МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» был пересмотрен, и обновлённый вариант вступил в силу с 1 января 2009 года.

Подход МСФО (IAS) 23 (пересмотренного):

Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, должны капитализироваться путём включения в стоимость этого актива.

Такие затраты могут быть включены в стоимость актива, если они могут быть надёжно оценены, и существует высокая вероятность притока экономических выгод от такого актива.

Прочие затраты по займам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены.

2. Определения Затраты по займам (borrowing costs) – это процентные и другие затраты, понесённые компанией в связи с получением заёмных средств.

Затраты по займам включают:

процентные затраты по банковским долгосрочным ссудам;

амортизацию скидок или премий, связанных с кредитами;

амортизацию дополнительных затрат, инструменты: признание и получения ссуды;

затраты на финансирование (проценты) по финансовой аренде;

курсовые разницы, возникающие в результате займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов.

Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива – это затраты, которых компания избежала бы, если бы квалифицируемый актив не приобретался, не строился, или не производился компанией.

Квалифицируемый актив (qualifying asset) – это актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени.

запасы;

производственные мощности;

энергетические мощности;

нематериальные активы;

инвестиционная собственность.

К квалифицируемым активам не относятся:

товарно-материальные запасы, производимые в плановом порядке или иным образом в больших количествах и постоянно и в течение короткого промежутка времени;

активы, готовые к использованию по назначению или продаже в момент их приобретения.

3. Расчёт капитализируемых затрат по займам Компания может столкнуться с двумя основными ситуациями:

заёмные средства привлекаются компанией для конкретного квалифицируемого актива (целевые кредиты и займы);

достаточно сложно найти прямую взаимосвязь между конкретным заимствованием и квалифицируемым активом (общекорпоративные кредиты и 3.1 Целевые кредиты и займы Расчёт суммы затрат по займам, которые можно капитализировать, очень прост, если для каждого проекта был взят свой кредит и средства не тратились ни на что, кроме данного конкретного проекта. В такой ситуации сумма затрат по займам для приобретения квалифицируемого актива, разрешённая для капитализации по данному активу, должна определяться как фактические затраты, возникшие по этому займу в течение определённого периода, за вычетом любого инвестиционного дохода от временного инвестирования этих заёмных средств.

Комментарий. Если компания временно инвестирует суммы заёмных средств, то доходы от таких операций должны быть учтены в качестве уменьшения стоимости квалифицируемого актива, по которому производится капитализация затрат по займам.

проектов несколько; или кредитные средства использовались и на другие, в том числе операционные, в крупных компаниях бывает невозможно соотнести конкретный заём с определённым проектом, так как финансирование осуществляется централизованно по всем объектам, то расчёт капитализируемых затрат по займам осуществляется путем применения ставки капитализации к сумме понесённых за период затрат по каждому квалифицируемому активу.

Ставка капитализации – это средневзвешенная ставка процента по займам, непогашенным в течение периода, кроме целевых займов.

капитализации При этом важно помнить, что сумма капитализированных затрат по займам не может быть больше общей суммы фактически понесённых затрат по займам за период.

В некоторых случаях, когда затраты по квалифицируемому активу увеличиваются более или менее равномерно в течение года или когда это происходит очень часто и небольшими суммами, можно применить упрощённый подход и использовать для расчёта среднюю балансовую стоимость квалифицируемого актива и именно к этой сумме применить ставку капитализации.

Формула для расчёта средней балансовой стоимости актива (СБСА) приведена ниже:

После того как средняя балансовая стоимость рассчитана, достаточно умножить её на ставку капитализации или процентную ставку по целевому кредиту, чтобы получить сумму затрат по займам, подлежащих капитализации:

Капитализируемые Необходимо помнить, что фактически понесённые затраты и средняя балансовая актива стоимость не одно и то же. Часть капитализированных затрат может быть не оплачена на отчётную дату и, соответственно, формально компания не понесла никаких реальных затрат в связи с этим.

Сюда включаются капитализированные затраты по всем предыдущим периодам.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 11 – Затраты по займам Таким образом, среднюю балансовую стоимость актива можно использовать для расчёта без корректировки на кредиторскую задолженность, только если она не слишком отличается от фактической суммы затрат.

Пример 1.

В течение года компания реализовывала одновременно несколько проектов по производству оборудования для собственных нужд. Проекты финансировались за счёт четырёх источников заёмных средств:

Задание.

Необходимо рассчитать ставку капитализации затрат по займам:

1. если нельзя отнести ни один заём к конкретному квалифицируемому 2. если кредит на 10 лет можно соотнести с конкретным квалифицируемым Решение.

1. Нельзя отнести ни один заём к конкретному квалифицируемому активу 2. Кредит на 10 лет можно соотнести с конкретным квалифицируемым активом © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 11 – Затраты по займам Пример 2.

Основываясь на ставке капитализации, рассчитанной в Примере 1. (все займы общекорпоративные), рассчитайте сумму для капитализации, если средняя балансовая стоимость актива равна:

1. $2,000, 2. $20,000, Решение.

1. $2,000,000 х 13.59% = 271, 2. $20,000,000 х 13.59% = 2,718, НО сумма фактических затрат по займам за период составляет $680,250, поэтому только $680,250 может быть капитализировано.

При расчёте капитализируемых затрат по займам надо помнить, что процентные ставки, указанные в договорах, могут подразумевать:

либо простой процент, который начисляется только на основную сумму долга;

либо сложный процент, который начисляется на сумму с учётом ранее начисленных процентов.

4. Период капитализации затрат по займам 4.1 Начало капитализации Для того чтобы иметь возможность капитализировать затраты по займам, должны выполняться одновременно три условия:

затраты на актив возникли;

затраты по займам возникли;

деятельность по строительству, производству или подготовке актива к эксплуатации или продаже в процессе.

4.2 Приостановление капитализации Приостановление капитализации затрат по займам происходит в том случае, когда активная деятельность по строительству или производству квалифицируемого актива приостанавливается на продолжительное время (например, когда прерывается активная деятельность по модификации).

Исключение составляют ситуации, когда такая остановка необходима с точки зрения технологии или когда проводится значительная техническая и административная работа по проекту (то есть капитализация не приостанавливается).

Комментарий. Капитализация, например, продолжается в течение продолжительного периода, необходимого для доведения до нужной кондиции запасов, или продолжительного периода, когда высокий уровень воды задерживает строительство моста, если такой высокий уровень воды является обычным для данного географического региона в течение указанного периода строительства.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 11 – Затраты по займам 4.3 Прекращение капитализации Компания должна прекратить капитализацию затрат по займам, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию или продаже. При этом затраты по займу, понесённые в период между завершением строительства и продажей, относятся на расходы. Актив в это время не амортизируется (но должен рассматриваться на предмет обесценения).

Если сооружение квалифицируемого актива завершается по частям, и каждая часть может использоваться в то время, когда сооружение других частей продолжается, то капитализация затрат по займам должна прекращаться, в основном, по завершении всей работы, необходимой для подготовки данной части актива к использованию по назначению или к продаже.

Пример 3.

Чтобы финансировать строительство нового офиса, компания 1 января 2012 года получила кредит на сумму $1 млн. по ставке 12% годовых. Из-за задержек с утверждение проекта здания первые фактические затраты были понесены 1 марта 2012 года в сумме $300,000. Согласно проекту строительство здания должно быть закончено 31 декабря 2012 года. Практически все работы были выполнены в срок. Тем не менее, из-за отсутствия необходимой краски здание фактически было сдано только 1 марта 2013 года.

Задание.

Необходимо определить период, в течение которого можно капитализировать затраты по займу.

Решение.

Проценты, начисленные в январе и феврале 2012 года, не могут быть капитализированы и должны быть признаны расходами периода.

Однако, начиная с 1 марта 2012 года, часть процентов, начисленных на общую сумму фактически понесённых затрат, может быть капитализирована.

Период капитализации заканчивается 31 декабря 2012 года, так как к этому времени строительство в основном закончено. Процентные затраты начиная с 31 декабря опять относятся на текущие финансовые результаты.

Таким образом, затраты по займам, которые относятся непосредственно к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, могут быть капитализированы начиная с даты начала строительства или даты фактического получения займа (выбирается более поздняя дата) до даты практического окончания строительства.

активы производятся компанией на постоянной основе и в больших активы уже эксплуатируются или готовы к эксплуатации;

активы не используются, и их использование не ожидается;

активы приобретаются за счёт грантов или субсидий, и при этом стоимость такого актива ограничена по условиям получения этих грантов или субсидий.

В заключение необходимо отметить, что если в результате капитализации затрат по займам общая капитализированная стоимость объекта превышает его возмещаемую сумму, то сумма такого превышения должна быть незамедлительно признана в качестве убытка в текущем отчёте о прибылях и убытках согласно требованиям МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

5. Раскрытие информации в примечаниях В финансовой отчётности должны быть раскрыты:

сумма затрат по займам, капитализированных в течение периода;

ставка капитализации, использованная для определения величины капитализируемых затрат по займам.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи План сессии 1. Введение

2. Определения

3. Критерии признания

4. Виды субсидий

4.1 Методы учёта субсидий, относящихся к активам 4.2 Методы учёта субсидий, относящихся к доходам 5. Оценка субсидий

6. Возврат субсидий

7. Раскрытие информации в примечаниях

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи 1. Введение МСФО (IAS) 20 устанавливает порядок отражения в учёте государственных субсидий, а также требования к раскрытию информации о государственной помощи в финансовой отчётности.

2. Определения Государственные субсидии (government grants)1 – это государственная помощь в форме передачи компании ресурсов в обмен на соблюдение в прошлом или в будущем определённых условий, связанных с операционной деятельностью компании.

Условно-безвозвратные займы (forgivable loans) – это займы, от погашения которых кредитор отказывается при выполнении определённых условий. Условнобезвозвратный заём от правительства учитывается как правительственная субсидия, если имеется обоснованная уверенность в том, что компания выполнит условия невозвращения ссуды.

В рамках данного стандарта к государственным субсидиям не относятся:

формы государственной помощи, которые не могут быть достоверно оценены.

Например, бесплатное проведение технических и маркетинговых консультаций и предоставление гарантий. Беспроцентные ссуды или ссуды под низкий процент также являются одной из форм государственной помощи, но выгоды, которые они дают компании, не могут быть измерены с помощью применения процентной ставки. Однако значение такой государственной помощи для компании может быть очень велико. Поэтому в некоторых случаях, когда отразить на счётах бухгалтерского учёта такую помощь невозможно, будет необходимо раскрытие информации о характере, степени и продолжительности оказываемой государством помощи для повышения прозрачности финансовой отчётности компании-получателя;

операции с государством, которые не отличаются от обычной операционной деятельности компании.

3. Критерии признания Государственные субсидии должны отражаться в учёте только при наличии обоснованной уверенности, что:

компания сможет выполнить условия предоставления субсидии;

субсидии будут получены.

Если выполнено лишь одно из условий, то поступление не должно отражаться в учёте в качестве государственной субсидии (должно отражаться как получение заёмных средств или как кредиторская задолженность иного рода). Например, получение субсидии само по себе не представляет окончательного доказательства того, что условия, связанные с ней, выполнены или будут выполнены.

Государственные субсидии иногда обозначаются другими терминами, например дотации, субвенции или премии.

Компания получила условно-безвозвратный заём от государства. Компания может не возвращать заём при выполнении определенных условий. Если компания не уверена в выполнении условий, при которых заём можно будет не возвращать, то в учёте суммы поступлений отражаются как получение займа:

Дт Денежные средства Кт Долгосрочные займы Когда компания будет уверена в том, что сможет выполнить условия списания займа, то к сумме поступлений будут применены положения МСФО (IAS) 20, но до этого момента поступление не рассматривается как государственная помощь.

Если все условия для признания субсидии выполнены, то субсидия должна быть отражена в учёте исходя из принципа начисления. Уверенность в получении субсидии может подтверждаться извещением, распоряжением, бюджетной росписью или иным аналогичным документом. Если субсидия получена до даты фактического получения денежных средств, то в учёте отражается дебиторская задолженность государственного органа в размере признанной субсидии.

После признания государственной субсидии все связанные с ней условные события учитываются в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Пример 2.

Компания получила субсидию на развитие производства. Условием предоставления субсидии является выполнение государственного заказа на поставку производимой заводом продукции в течение 10 лет. Если компания не сомневается в выполнении условий предоставления субсидии, то обязательство по возврату субсидии является условным и подлежит раскрытию в пояснениях к финансовой отчётности.

При возникновении проблем с выполнением государственного заказа вероятность возврата суммы субсидии возрастёт. В этом случае в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 37 необходимо рассмотреть вопрос о создании резерва на возврат субсидии.

4. Виды субсидий Существует два вида государственных субсидий:

1. Субсидии, относящиеся к активам (grants related to assets) – это государственные субсидии, основное условие предоставления которых компании состоит в том, что данная компания должна купить, построить или иным образом приобрести долгосрочные активы. Оно может сопровождаться дополнительными условиями, ограничивающими вид активов, их местонахождение, а также сроки их приобретения или владения.

2. Субсидии, относящиеся к доходу (grants related to income) – это государственные субсидии, не относящиеся к активам.

Вне зависимости от вида субсидий подход МСФО (IAS) 20 таков, что государственные субсидии должны признаваться в качестве дохода тех периодов, что и соответствующие расходы, которые они должны компенсировать, на систематической и рациональной основе.

Государственная субсидия, относящаяся к амортизируемому активу, обычно признаётся как доход в течение того периода и в той пропорции, в которой начисляется амортизация данного актива.

Государственная субсидия в виде предоставления земельного участка (не амортизируемого актива) может быть предоставлена на условии возведения на нём здания, и в таком случае может оказаться правомерным признавать субсидию в качестве дохода в течение срока службы здания.

государственные субсидии могут признаваться в качестве дохода в момент получения только в том случае, если не существует базы для распределения субсидий по учётным периодам.

Государственная субсидия, которая предоставляется в качестве компенсации за уже понесенные расходы или убытки, либо в целях оказания немедленной финансовой поддержки компании без каких-либо будущих соответствующих затрат или специфических расходов, в обязательном порядке должна признаваться как доход периода, в котором она была назначена к получению, с раскрытием информации, обеспечивающей правильное понимание результатов получения данной субсидии.

Если государственная субсидия предоставляется в качестве части пакета финансовой помощи, к которому прилагается ряд условий, то необходимо с особой тщательностью определить условия, ведущие к возникновению затрат и расходов, которые определяют периоды, в течение которых субсидия будет заработана. Может оказаться правомерным распределить часть субсидии на одной основе, а часть – на другой.

4.1 Методы учёта субсидий, относящихся к активам Государственные субсидии, относящиеся к активам, могут быть получены:

в денежной форме;

в форме неденежного актива, такого как земельный участок, сырьё или другие ресурсы, для использования в обычной деятельности компании.

Субсидии, относящиеся к активам, должны быть отражены в отчёте о финансовом положении:

либо путем отражения субсидии в качестве доходов будущих периодов, которые признаются текущими доходами на систематичной и рациональной основе в течение срока полезного использования актива;

либо путем вычитания субсидии из стоимости приобретения актива. В этом случае субсидия признаётся доходом в течение срока полезного использования амортизируемого актива косвенно в виде уменьшения величины начисляемой амортизации, относимой на расходы каждый период.

Компания получила государственную субсидию в размере $200,000 на приобретение оборудования стоимостью $600,000. Срок службы данного оборудования – 10 лет.

Отражение субсидии возможно двумя альтернативными вариантами:

1-й вариант: субсидия отражается как доход будущих периодов:

При этом первоначальная стоимость оборудования формируется по полной стоимости:

По истечении каждого года службы оборудования одновременно с начислением амортизации признаётся доходом текущего периода 1/10 часть субсидии:

2-й вариант: полученная субсидия относится на уменьшение стоимости актива:

Кт Расчёты по государственной субсидии $200, Субсидия уменьшает первоначальную стоимость основного средства:

Дт Расчёты по государственной субсидии $200, По истечении каждого года службы оборудования начисляется амортизация:

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи 4.2 Методы учёта субсидий, относящихся к доходам Субсидии, не относящиеся к активам, отражаются на счетах доходов: либо доходов будущих периодов, либо текущих доходов.

Субсидии, относящиеся к доходу, должны быть отражены в отчёте о прибылях и убытках:

как отдельная статья доходов или в составе общей статьи доходов, например, «Прочие доходы», так как нецелесообразно производить взаимозачёт статей доходов и расходов. Отделение субсидии от расходов облегчает сопоставление с другими расходами, на которые не повлияла субсидия;

путем уменьшения соответствующих расходов при отражении их в отчёте о прибылях и убытках, так как компания не производила бы расходов, если бы не было субсидии, и, следовательно, представление расходов без зачёта субсидии может вводить пользователей отчётности в заблуждение.

5. Оценка субсидий Величина государственной субсидии в форме неденежного актива может определяться двумя способами.

Основной подход: неденежный актив должен учитываться по справедливой стоимости, и величина субсидии должна признаваться в соответствующей величине.

Альтернативный подход: и неденежный актив, и субсидия учитываются по номинальной величине.

6. Возврат субсидий Государственные субсидии, подлежащие возврату, должны учитываться как пересмотр бухгалтерской оценки и отражаться в отчётности в соответствии с положениями МСФО (IAS) 8 «Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».

Комментарий. Если компания получила субсидию от государства, но не имела достаточной уверенности в том, что условия предоставления субсидии будут ею выдержаны, то она должна была отразить в учёте сумму субсидии как заём. Если условия предоставления субсидии компания не выполнила, то в учёте отражается операция по возврату займа.

Рассматриваемые нормы стандарта касаются случаев, когда компания в момент получения субсидии была уверена, что условия предоставления субсидии будут ею исполнены, и применила для отражения субсидии нормы МСФО (IAS) 20, но в силу каких-то причин не сумела исполнить все условия получения субсидии и обязана вернуть субсидию полностью или частично.

Возврат субсидии, относящейся к активам, должен учитываться в зависимости от выбранного компанией метода учёта субсидии.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи Если стоимость основного средства формировалась в полной стоимости, а сумма субсидии отражалась в составе доходов будущих периодов и переносилась на счёт текущих доходов равными частями пропорционально начислению амортизации актива, то возврат субсидии отражается в первую очередь за счёт уменьшения доходов будущих периодов, а при их недостаточности оставшаяся сумма возврата должна быть признана в качестве расхода текущего периода.

Если стоимость основного средства уменьшалась на сумму субсидии, то возврат субсидии должен быть отражен как увеличение балансовой стоимости актива (то есть фактически как доплата за него).

Пример 5.

Компания получила субсидию в $1 млн. на покупку оборудования стоимостью $2 млн.

Срок полезной службы оборудования – 10 лет. Условием предоставления субсидии являлось обязательство сохранения профиля деятельности. В начале третьего года руководство было вынуждено перепрофилировать производство и вернуть сумму субсидии полностью.

Если компания учла полученную субсидию как доходы будущих периодов, т.е.

стоимость основного средства составляет $2 млн., то накопленная за два года амортизация – $0.4 млн. За два года со счёта доходов будущих периодов на счета текущих доходов перенесено 2/10 суммы субсидии $0.2 млн. Остаток по счёту доходов будущих периодов составляет $0.8 млн. Возврат субсидии будет отражен:

Дт Доходы будущих периодов $0.8 млн.

Дт Расходы текущего периода $0.2 млн.

Если компания учла полученную субсидию в уменьшение стоимости покупки оборудования, то стоимость основного средства составляет $1 млн., накопленная за два года амортизация $0.2 млн. Возврат субсидии будет отражен как увеличение стоимости актива:

Доначисление амортизации за прошедшие два года:

Дт Расходы текущего периода $0.2 млн.

В любом из вариантов влияние изменений учётных оценок должно раскрываться в отчётности в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 8 «Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».

Если актив, приобретенный на средства субсидии, переоценивался, то возврат субсидии, относящейся к активам, может потребовать пересмотра произведенных записей.

Возврат субсидии, относящейся к доходу, производится следующим образом:

если часть субсидии отражена на счетах доходов будущих периодов, то она списывается не на счёт текущих доходов, а в счёт погашения образовавшегося долга по возврату субсидии;

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи оставшаяся сумма долга полностью (в случае отсутствия доходов будущих периодов в части субсидии) должна немедленно признаваться расходом текущего периода.

7. Раскрытие информации в примечаниях В финансовой отчётности должна быть раскрыта следующая информация:

учётная политика, принятая для государственных субсидий, в том числе методы представления, принятые в финансовой отчётности;

Пример 6.

Государственные гранты (Примечания к консолидированной финансовой отчётности (фрагмент)) Государственные гранты на приобретение или создание активов вычитаются из стоимости соответствующего актива при определении его текущей балансовой стоимости. Такие гранты признаются в качестве дохода в течение срока использования амортизируемого имущества путем начисления амортизации на уменьшенную балансовую стоимость актива.

характер и размер государственных субсидий, признаваемых в финансовой отчётности, а также указание других форм государственной помощи, от которых компания получила прямую выгоду;

Пример 7.

Незавершённое капитальное строительство (Примечания к консолидированной финансовой отчётности) Строительство очистных сооружений общей стоимостью 350 млн. руб. полностью финансировалось за счёт средств, выделяемых из бюджета Калининградской области.

Текущая балансовая стоимость данного объекта незавершенного строительства равна нулю.

невыполненные условия и прочие условные события, связанные с государственной помощью, которая была признана.

Пример 8.

Будущие обязательства (Примечания к консолидированной финансовой отчётности) По условиям соглашения с администрацией Калининградской области строительство очистных сооружений полностью финансировалось за счёт средств, выделяемых из бюджета Калининградской области. По условиям соглашения администрация имеет право требовать возврата перечисленных бюджетных средств, если в течение семи лет с момента ввода в действие очистных сооружений будут выявлены факты сброса сточных вод, содержание загрязняющих веществ в которых выше предельно допустимых норм.

2. Определения

3. Критерии признания

4. Оценка биологических активов

5. Определение справедливой стоимости

6. Особенности учёта государственных субсидий, относящихся к биологическим активам

7. Раскрытие информации в примечаниях

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 13 – Сельское хозяйство 1. Введение МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» определяет порядок учёта и формирования финансовой отчётности для предприятий сельского хозяйства. Этот стандарт был первым отраслевым стандартом в системе МСФО, который даёт подробные рекомендации по учёту для определённого вида деятельности. Стандарт применяется в отношении отчётности, составленной за финансовый год, начинающийся 1 января 2003 г. или позже.

Сфера применения МСФО (IAS) 41 распространяется на следующие объекты, касающиеся сельскохозяйственной деятельности:

биологические активы;

сельскохозяйственная продукция в момент её сбора (затем она учитывается в соответствии с МСФО (IAS) 2 «Запасы»);

государственные субсидии, относящиеся к биологическим активам.

2. Определения Биологический актив – это растения и животные, контролируемые компанией в результате прошлых событий.

Биологическая трансформация – это процесс роста, дегенерации, производства и воспроизводства продукции, в результате которого происходят количественные и качественные изменения биологических активов.

Сбор урожая – это отделение сельскохозяйственной продукции от биологических активов.

Сельскохозяйственная деятельность – это деятельность, связанная с биологической трансформацией биологических активов для получения сельскохозяйственной продукции для продажи, переработки либо трансформации в другие биологические активы.

Сельскохозяйственная продукция – это продукция, полученная от биологических активов компании.

МСФО (IAS) 41 выделяет общие характеристики сельскохозяйственной деятельности:

растения или животные должны быть пригодными для дальнейшей трансформации;

изменения в состоянии активов должны быть управляемыми, то есть требовать определенных действий (например, кормление животных и уход за ними, прополка насаждений, разведение животных);

должна существовать основа для оценки происходящих качественных и количественных изменений в состоянии биологических активов (например, изменение веса животных, изменение возраста лесонасаждений).

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 13 – Сельское хозяйство 3. Критерии признания Биологический актив или сельскохозяйственная продукция должны признаваться исключительно в случаях, когда:

компания контролирует актив в результате прошлых событий;

существует высокая вероятность получения компанией будущих экономических выгод, связанных с активом;

Pages: | 1 | 2 |

| 4 | 5 | ... | 10 |

Главная >> Методички

[ СКАЧАТЬ ОРИГИНАЛ ДОКУМЕНТА .pdf ]

Похожие работы:

«Федеральное агентство по образованию Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования Нижегородский государственный архитектурно-строительный университет Кафедра отопления и вентиляции Тепловлажностный расчет фасадных систем с воздушным зазором Методические указания к курсовой работе по дисциплине Строительная теплофизика для студентов дневного и заочного факультетов специальностей Теплогазоснабжение и вентиляция и Промышленная теплоэнергетика Н.Новгород 2005 2...»

«Балашов А. И., Котляров И. Д., Санина А. Г. Управление человеческими ресурсами: Учебное пособие. Стандарт третьего поколения. — СПб.: Питер, 2012. — 320 с: ил. — (Серия Учебное пособие). ISBN 978-5-459-00330-7 В учебном пособии рассматривается теоретическое и практическое управление человеческими ресурсами в коммерческой организации. Детально анализируются следующие аспекты HR-менеджмента: проектирование и коммуникация в организации, комплектование штата сотрудников и методы работы с...»

«ВЗАИМОСВЯЗАННОЕ ОБУЧЕНИЕ РАЗЛИЧНЫМ ВИДАМ РЕЧЕВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Методические материалы (для проведения занятий по русскому языку как иностранному на уровнях А2, В1, В2) Санкт-Петербург Златоуст 2012 Взаимосвязанное обучение различным видам речевой деятельности : методические материалы (для проведения занятий по русскому языку как иностранному на уровнях А2, В1, В2) : электронное издание. — СПб. : Златоуст, 2012. — 25 с. ISBN 978-5-86547-691-7 Сборник методических материалов — это итог работы...»

«МАКРОЭКОНОМИКА С.Р. Моисеев МОСКВА 2008 УДК 330(075.8) ББК 65.012.2я73 ОГЛАВЛЕНИЕ М74 Рецензенты: Моисеев С.Р. Макроэкономика : учебное пособие / С.Р. Моисеев. — М. : КНОРУС, М74 2007. — с. Введение в макроэкономическую теорию ISBN 978-5-85971-893-1 Глава 1. Макроэкономическое равновесие Изложены основные темы вводного курса макроэкономической теории, 1.1. Как оценить размер экономики? подробно рассматриваются теории экономического роста и делового цикла, проблемы инфляции и безработицы,...»

«ФБГОУ ВПО Госуниверситет – УНПК Технологический институт им. Н.Н. Поликарпова федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования Государственный университет – учебно-научно-производственный комплекс (ТИ ФГОУ ВПО Госуниверситет – УНПК) Факультет среднего профессионального образования Методические указания для выполнения курсовой работы по учебной дисциплине: Экономика отрасли для специальности 220301 Автоматизация технологических процессов...»

«Федеральное государственное автономное образовательное учреждение высшего профессионального образования Северо-Восточный федеральный университет имени М.К. Аммосова Институт физической культуры и спорта Н.Е. Гоголев, И.А. Черкашин, А.Е. Тарасов МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ по подготовке и защите выпускных квалификационных работ для студентов института физической культуры и спорта Якутск, 2012 1 Методические рекомендации по подготовке и защите выпускных квалификационных работ для студентов...»

«Государственное казенное учреждение Новосибирской области Новосибирский институт мониторинга и развития образования Результаты мониторинга качества начального общего, основного общего, среднего (полного) общего образования в общеобразовательных учреждениях Новосибирской области (I этап 2013 г.) Новосибирск 2013 1 ББК 74.24 Р 34 Р 34 Результаты мониторинга качества начального общего, основного общего, среднего (полного) общего образования в общеобразовательных учреждениях Новосибирской области...»

«2 3. Ротач В.Я. Теория автоматического управления: учебник для вузов. – 2-е изд., перераб. и доп.– М.: Издательство МЭИ, 2004. Метрология, стандартизация и сертификация. 1.Общие вопросы стандартизации и сертификации. Основные понятия и определения в области стандартизации: цели и задачи стандартизации; нормативные документы, используемые в области стандартизации. 2. Стандартизация и сертификация. Термины и определения, относящиеся к качеству продукции: основные понятия в области сертификации;...»

«Министерство культуры Российской Федерации Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования САН КТ-П ЕТЕРБУРГСКИ Й ГО СУДАРСТВЕН Н Ы Й УН И ВЕРСИ ТЕТ КИНО И ТЕЛЕВИДЕН ИЯ УТВЕРЖДАЮ Рабочая программа учебной дисциплины Основы режиссуры телевизионного фильма Направление подготовки/специальность: 52.05.01 Актерское искусство (070301.65) Актерское искусство Специализация № 1 Артист драматического театра и кино Квалификация (степень): специалист Форма обучения -...»

«МИНИСТРЕСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РФ СЕВЕРО-КАВКАЗСКИЙ УНИВЕРСИТЕТСКИЙ ЦЕНТР ИСЛАМСКОГО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ ИНСТИТУТ ТЕОЛОГИИ И РЕЛИГИОВЕДЕНИЯ им. Мама-Дибира аль-Рочи История религий ЭВОЛЮЦИЯ ИСТОРИЧЕСКОГО ПРОЦЕССА Часть I РАННИЙ И АВРААМИЧЕСКИЙ ПЕРИОДЫ Учебное пособие Махачкала 2007 ББК 86.23 УДК 2. И–90 И–90 ИсторИя релИгИй. Эволюция исторического проц ц цесса. Часть I.: ранний и авраамический периоды. /Сост. – С.Н.Султанмагомедов.–Махачкала:Изд-воИхлас,2007. –174с....»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ УЧРЕЖДЕНИЕ ОБРАЗОВАНИЯ ВИТЕБСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ КОНФЕКЦИОНИРОВАНИЕ МАТЕРИАЛОВ Методические указания к курсовой работе для студентов специальности 1-50 01 02 Конструирование и технология швейных изделий специализации 1-50 01 02 02 Конструирование швейных изделий дневной формы обучения Витебск 2009 УДК 687.03 (07) Конфекционирование материалов: методические указания к курсовой работе для студентов специальности 1-50 01 02...»

«Федеральное агентство по образованию ТОМСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ СИСТЕМ УПРАВЛЕНИЯ И РАДИОЭЛЕКТРОНИКИ Кафедра электронных приборов (ЭП) Орликов Л.Н. ТЕХНОЛОГИЯ МАТЕРИАЛОВ И ИЗДЕЛИЙ ЭЛЕКТРОННОЙ ТЕХНИКИ Учебное пособие 2006 Учебное пособие рассмотрено и рекомендовано к изданию методическим советом кафедры электронные приборы ТУСУР _2006 г. Развитие научно-технического прогресса поставило задачу резкого усложнения техники и технологии на базе применения ЭВМ. Большинство явлений,...»

«МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ГУМАНИТАРНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ИМ. М.А. ШОЛОХОВА ПРЕПОДАВАНИЕ НОВЕЙШЕЙ ИСТОРИИ РОССИИ В ШКОЛЕ Учебное пособие для студентов педагогических вузов, молодых специалистовучителей истории, слушателей системы повышения квалификации Авторы-составители: Ю.А.Никифоров, Е.Е.Вяземский, А.Н.Иоффе, И.А.Мишина, Э.Н. Абдулаев, А.Ю. Морозов, О.Ю.Стрелова. Под общей редакцией доктора политических наук В.Д.Нечаева Москва 2012 ПРЕПОДАВАНИЕ НОВЕЙШЕЙ ИСТОРИИ РОССИИ В ШКОЛЕ Введение Особенности...»

«Федеральное агентство по образованию Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования Рязанский государственный университет имени С.А. Есенина Утверждено на заседании кафедры социальной психологии и социальной педагогики Протокол № 1 от 4.09.2007 г. Зав. кафедрой д-р психол. наук, проф. А.Н. Сухов ОСНОВЫ СОЦИАЛЬНОЙ РАБОТЫ Программа курса и учебно-методические материалы Для специальности 031300 — Социальная педагогика Факультет педагогики и психологии Курс 4,...»

«2155700o2.fm Page 3 Wednesday, May 29, 2013 3:26 PM Особенности изучения химии на углубленном уровне Данное пособие содержит примерное тематическое планирование учебного материала, поурочные разработки и методические рекомендации к некоторым, наиболее сложным или новым в практике обучения урокам курса органической химии углубленного уровня, а также материалы для подготовки к ЕГЭ и рубежные контрольные работы. Углубленный курс химии в старшей общеобразовательной школе рассчитан на изучение...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ УЛЬЯНОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ М. В. Самсонова, В. В. Ефимов ТЕХНОЛОГИЯ И МЕТОДЫ КОЛЛЕКТИВНОГО РЕШЕНИЯ ПРОБЛЕМ Учебное пособие Ульяновск 2003 УДК 658.56 (075) ББК 30.607 Я 7 С 17 Утверждено редакционно-издательским советом университета в качестве учебного пособия Рецензенты: доктор технических наук, профессор Сальников Александр Николаевич, доктор...»

«СИСТЕМА АВТОМАТИЗИРОВАННОГО ПРОЕКТИРОВАНИЯ УПРАВЛЯЮЩИХ ПРОГРАММ для СТАНКОВ с ЧПУ Техтран® Версия 6 Раскрой листового материала (фигурный) Учебное пособие Раскрой листового материала (фигурный раскрой) 2 Copyright © 1993-2012 НИП-Информатика с сохранением всех прав Техтран является зарегистрированным товарным знаком ООО НИП-Информатика НИП-Информатика Россия, 192102, Санкт-Петербург ул. Фучика, д.4, лит. К [email protected] Сайт разработчика: http://www.nipinfor.ru Сайт программы:...»

«МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ПОДГОТОВКЕ КУРСОВЫХ И ВЫПУСКНЫХ КВАЛИФИКАЦИОННЫХ РАБОТ Для студентов факультета экономики и управления Москва Издательство МИЭП 2012 Авторы-составители: канд. экон. наук, доц. Л.С. Александрова, канд. техн. наук, доц. Е.П. Жарковская, д-р филос. наук, доц. Э.А. Понуждаев, канд. экон. наук, доц. Н.С. Ульянова Ответственный за выпуск проректор по учебной и научно-методической работе, д-р истор. наук, доц. Т.В. Карпенкова Методические рекомендации по подготовке...»

«Н.А. АБАКУМОВА, Н.Н. БЫКОВА ОРГАНИЧЕСКАЯ ХИМИЯ ИЗДАТЕЛЬСТВО ТГТУ УДК 547(075) ББК Г2я73 А132 Рецензенты: Профессор кафедры органической и биологической химии ТГУ им. Г.Р. Державина А.И. Панасенко Доцент кафедры ПЗОС, кандидат химических наук Г.Б. Володина А132 Абакумова, Н.А. Органическая химия : учебное пособие / Н.А. Абакумова, Н.Н. Быкова. – Тамбов : Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2008. – 100 с. – 100 экз. – ISBN 978-5-8265-0712-4. Приведен краткий обзор теоретических основ различных типов...»

«Министерство образования и науки Российской Федерации ГОУ ВПО Тамбовский государственный технический университет Л.В. АРХИПОВА, Т.В. ГУБАНОВА ИЗУЧАЕМ ВИДЫ ГЛАГОЛА Рекомендовано Ученым советом в качестве учебного пособия для студентов-иностранцев подготовительного факультета с естественно-технической профессиональной ориентацией Тамбов Издательство ТГТУ 2010 УДК 8136(075) ББК Ш13(Рус)-932.96 А877 Рецензенты: Доктор филологических наук, профессор кафедры русского языка ТГУ им. Г.Р. Державина С.В....»

наверх

<< ГЛАВНАЯ | КОНТАКТЫ

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА (Авторефераты, диссертации, методички, учебные программы, монографии)

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА
(Авторефераты, диссертации, методички, учебные программы, монографии)