«Налоговые системы зарубежных стран Учебное пособие для дистанционного образования с приложением учебнометодического комплекса для специальности 351200 Налоги и налогообложение Издательство Тюменского государственного ...»

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Государственное образовательное учреждение

высшего профессионального образования

ТЮМЕНСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ

ИНСТИТУТ ДИСТАНЦИОННОГО ОБРАЗОВАНИЯ

Налоговые системы зарубежных стран

Учебное пособие для дистанционного образования с приложением учебнометодического комплекса для специальности 351200 Налоги и налогообложение Издательство Тюменского государственного университета 2005 1 УДК 336.22 ББК 65.262 я 73 Н 235 Рекомендовано учебно-методической секцией ИГиП, Консультативным советом по дистанционному образованию института дистанционного образования ТюмГУ.

Аннотация Учебное пособие подготовлено на основании государственного образовательного стандарта специальности 351200 «Налоги и налогообложение».

В учебном пособии обобщен и систематизирован материал монографической и специальной периодической литературы по вопросам функционирования налоговых систем развитых государств за последние годы.

Значение и важность данного курса для студентов заключается в возможности овладения навыками для проведения самостоятельно сравнительного анализа развития налоговых систем РФ и развитых государств. Такой подход должен ориентировать студентов на применение содержания данного курса в курсовых работах по разным дисциплинам учебного плана, а также при подготовке дипломной работы.

Составитель: Ляпина Т.М., доцент, к.эн.

Рецензенты:

Кольцова Т.А. профессор, к.э.н., завкафедрой Учета и налогообложения ТГИМЭУП Невская А.П. доцент кафедры Налогов и налогообложения ИГиП Предисловие Хотелось бы, прежде всего, обратить внимание читателя на преемственность и логическую взаимосвязь курса «Налоговые системы зарубежных стран» с теми дисциплинами, которые изучались студентами согласно учебного плана ранее, на предыдущих курсах. Пожалуй, больше всех, это касается такой дисциплины как «Теория и история налогообложения». Данные дисциплины тесно взаимосвязаны между собой и гармонично дополняют друг друга. Таким образом, подготовка студентов по данной дисциплине неизбежно заставит повторить так или иначе теорию налогов, глубже осознать ее, что, несомненно, полезно при подготовке к предстоящему комплексному государственному экзамену по Налогам и налогообложению.

Кроме того, в условиях глобализации экономики и расширения международных экономических связей чрезвычайно важно разбираться в вопросах особенностей налоговых отношений в других государствах. Практически любой вопрос функционирования налоговой системы РФ может быть рассмотрен с точки зрения сравнительного анализа с материалами какого-либо государства, более преуспевающего в данном направлении. Выводы по таким исследованиям могут быть использованы студентами при написании курсовых работ, дипломной работы. В последующем, эти знания необходимы в практической деятельности при формировании налоговой политики РФ на разных уровнях управления экономикой.

Эти знания будут применимы студентами на всех уровнях управления налоговой системой, в том числе на региональном и местном уровнях.

Следует указать на такую специфику курса, как недостаток и противоречивость имеющихся источников по вопросам развития налоговых систем зарубежных государств. Наиболее полное исследование указанных вопросов осуществляют такие известные авторы как Русакова И.Г., Кашин В.А., Черник Д.Г.Князев В.Г.. За последние годы добавились новые авторы - Глухов В.В., Дольдэ И.В., Некрасова Т.П., Тютюрюков Н.Н., Рудый К.В., Голубева Л.П., Шмиголь Н.С. и др. Все более и более накапливается и углубляется материал по сравнительному анализу налоговых систем зарубежных государств у таких авторов как Банхаева Ф.Р., Гардаш С.В., Наумов А.А., Волобуев В., Маглакелидзе Т.

Развитие международного сотрудничества, в том числе и на уровне международной налоговой ассоциации (ИФА), предполагают обратить серьезное внимание студентов как на свободное владение иностранным языком, так и ориентацию в налоговых системах зарубежных государств. Причем важно сразу настроиться на постоянное поддержание и обновление полученных знаний.

Важное место на современном этапе занимают вопросы гармонизации налоговых отношений. Гармонизация налоговых отношений предопределяет взвешенное отношение к вопросам унификации налогов. Усиление экономической интеграции на современном этапе требует особого внимания к целому ряду налоговых проблем.

Особо выделяются среди них вопросы двойного налогообложения, налоговой конкуренции, стимулирования предпринимательства и бизнеса.

Можно таким образом сформулировать цель и задачи курса Налоговые системы зарубежных государств.

Цель преподавания дисциплины:

дать студентам представление о существующих налоговых системах зарубежных стран через выделение особенных черт, положительного опыта и тенденций их дальнейшего развития.

Задачи изучения дисциплины:

1. сформировать умения анализировать постоянно меняющуюся налоговую политику зарубежных государств;

2. рассмотреть вопросы уровня налогообложения в мировой экономике;

3. помочь в понимании проблем гармонизации налоговых отношений на современном этапе.

Теоретические материалы Модуль 1. Общая характеристика налоговых систем Вопросы.

1. Место налогов в основных современных экономических теориях.

2. Особенности налоговых систем развитых государств.

3. Уровень налогообложения в мировой экономике.

4. Налоговая политика развитых стран.

5. Гармонизация национальных налоговых систем в мировой экономике.

6. Принципы организации налоговых служб и контроль за уплатой налогов в развитых странах.

Вопрос 1. Место налогов в основных современных Стержнем развития налоговой политики любого государства является разумное сочетание научной теории налогов и практики. Суть налоговых теорий рассматривалась в курсе «Теория и история налогообложения». Для того, чтобы усвоить новые представления по данному вопросу, необходимо обратиться к приложению 2, где даны основные понятия по научным налоговым теориям.

Напомним, что в начале XX века научные теории налогов сыграли свою положительную роль в развитии и подъеме экономики многих стран. Доста¬точно сказать, что правительство Великобритании успешно применило теорию Дж.Кейнса перед Первой мировой войной в условиях ускоренного развития военнопромышленного производства. Суть теории Дж. Кейнса предусматривала «жесткую налоговую политику», где применялась «система повышенного, прогрессивного налогообложения крупных доходов и наследства и льготного обложения низких доходов, стимулируя склонность к сбережениям». В целом этап 1940-70-е годы характеризуют как «век кейнсианства», поскольку данное направление играло решающую роль в научных и правительственных кругах развитых капиталистических государств. Позднее, в связи с изменившимися условиями господствующей теорией в науке и практике стала неоклассическая теория. В частности, проводя налоговую политику, построен¬ную на отдельных аспектах неоклассической теории, пра¬вительство США сумело преодолеть кризисные явления в экономике в 80-е годы XX века.

Вместе с тем, нельзя слепо принимать налоговую теорию без привязки к сложившейся социально-экономической си¬туации в конкретном государстве. Как показывает мировой опыт, налоговую ре¬форму необходимо проводить, согласуясь с целями и задача¬ми экономического развития на современном этапе, увязывая отдельные аспекты налоговой теории с практикой проведения экономической и финансовой политики. В противном случае неизбежны негативные последствия воздействия нало¬говой системы на развитие экономики, что можно подтвердить опытом развития такой страны как США в конце XX века.

Как указывают ученые, со времен "кейнсианской революции" именно бюджетный механизм макроэкономического регулирования был стержнем американской модели смешанной экономики, которая доминировала в 40-70-е годы. Причем вплоть до начала 80-х в ее концептуальных рамках происходило абсолютное и относительное увеличение макроэкономического значения федерального бюджета [2].

В эволюции кейнсианской бюджетной стратегии управления совокупным спросом на примере США (в целях обеспечения полной занятости и высоких темпов экономического роста) выделяют три основных этапа.

1946-1962 гг Второй 1961-1978 г. Ярко выражен фискальный "активизм", 1961-1963 гг. по середину 70-х Теоретически задача увеличения налоговых доходов была ре¬шена на основе теории американского экономиста А.Лэффера, главной идеей которой было снижение налогообложения в рас¬чете на рост производства и увеличение доходности. Он по¬строил "кривую Лэффера", отражающую зависимость между прогрессивностью налогообложения и доходами бюджета. В со¬ответствии с этой кривой увеличение налоговых ставок до оп¬ределенного момента способствует увеличению налоговых дохо¬дов, затем этот рост замедляется, а далее происходит резкое сни¬жение бюджетных доходов. Данным рубежом А.Лэффер считал налоговую ставку, равную 30%. Если изымаются 40—50%, то это сокращает сбережения, а тем самым и инвестиции в част¬ном секторе экономики.

"Кривая Лэффера" требовала снижения существовавшего в конце 70 — начале 80-х годов уровня налогообложения для обеспечения роста производства. Предполагалось, что сокращение налогов высвободит частную инициативу, обеспечит рост произ¬водства и приток дополнительных поступлений в бюджет, а зна¬чит и возможность его постепенного сбалансирования.

Конкретный сценарий макрополитики советников Рейгана предполагал:

1. быстро сбить уровень инфляции;

2. одновременно форсировать экономический рост, производительность и увеличить занятость;

3. энергично выйти на сбалансирование федерального бюджета.

Практически, во-первых, были резко сокращены федеральные налоги, как индивидуальные подоходные, так и на бизнес. Однако не для стимулирования совокупного спроса, а в первую очередь в целях резкого понижения прогрессивности федеральной налоговой шкалы, что с точки зрения теоретиков экономики предложения должно было резко усилить стимулы и к производству, и к сбережениям и, таким образом "раскрепостив рынок", вызвать интенсивный экономический рост.

Даже в контексте жесткой монетаристской кредитно-денежной политики, направленной на понижение инфляции, правительства всерьез планировали за счет радикальной перестройки бюджетного механизма (снизив всю структуру ставок процента) обеспечить быстрый экономический рост. Расширив налоговую базу, даже при пониженных ставках федеральных налогов он обеспечил бы такое увеличение налоговых поступлений в бюджет, которое перекрыло бы снижение налогов и при серьезном сокращении государственных расходов дало бы сбалансированный бюджет с весьма значительными положительными экономическими последствиями.

Во-вторых, - и реально это стало "подстраховкой" стержня налоговой программы были осуществлены крупномасштабные сокращения гражданских федеральных расходов, которые затронули практически всю социальную инфраструктуру американской экономики.

В результате структура федерального бюджета кардинально изменилась в направлении, соответствовавшем общим взглядам экономических советников Р.

Рейгана. При этом наиболее глубокой трансформации подверглась налоговая сторона бюджета. Так, после трехэтапного кумулятивного сни¬жения предельных ставок индивидуального подо¬ходного налога и рационализации всей налоговой системы, санкционированных упомянутой про¬граммой 1981 г., уже к 1984 г. осязаемо уменьши¬лась прогрессивность федеральной налоговой шкалы. На этой стадии она градуировалась в диа¬пазоне 11-50% (вместе 14-70% до реформы), что, между прочим, означало резкое (почти на 30%) понижение высшей ставки подоходного налога. Следуя рекомендации той же группы экономис¬тов-советников, в 1985- гг. правительство Рейгана развило именно этот аспект своей кон¬сервативной (предельные) ставки - в 15 и 28%. Это опять-таки означало почти 40%-ное понижение высшей ставки налогообложения личных доходов.

Аналогично, хотя и менее радикально, была изменена и базисная система ставок налога с кор¬пораций. Здесь существовавшая до 1981 г. 5-ступенчатая шкала налоговых ставок, градуирован¬ная в пределах от 17 до 46% (максимальная став¬ка), была заменена (усилиями администраций Р. Рейгана и Дж. Буша) 3-ступенчатой шкалой, при которой прибыли бизнеса облагались по ставкам в 15, 25 и 34%.

Последняя максимальная ставка продержалась вплоть до первого налого¬вобюджетного пакета президента Б. Клинтона.

Таким образом, макрополитика правительств Рейгана и Буша в конце 80-х-начале 90-х годов оказалась перед тупиком, который сама помогла создать. Более того, основные методы этой политики - резкое понижение налоговых ставок (прогрессивности налоговой шкалы) приблизились к своим объективным К этому следует прибавить то исключительно важное обстоятельство, что обусловленное консервативными налоговыми программами заметное понижение доли бюджетного налогового комплекса в экономике привело к резкому снижению действенности самой бюджетной макроэкономической политики.

Бюджетный план Клинтона, вступивший в си¬лу в августе 1993 г., действительно оказался весь¬ма масштабным. По разным оценкам, он предпо¬лагал суммарное сокращение федерального бюд¬жетного дефицита на 500-615 млрд. долл. в течение "ортодоксаль¬ной" республиканской экономической стратегии. Но вот дух бюджетной программы Клинтона при¬менительно к реалиям 80-90-х годов был как раз концептуальным уста¬новкам рейганомики.

Бюджетная про¬грамма Клинтона 1993 г. предусматривала:

1. серьезное повы¬шение основных федеральных налогов - индивиду¬ального индивидуаль¬ного подоходного налога повысилась до 39,6% (по "максимальному" варианту подачи налоговой декларации) - для лиц, зарабатывающих свыше 250 тыс.

долл. в год. По своему явному акценту на обложение наиболее богатых слоев это было резким отходом от тенденции 80-х годов.

по¬литикой Рейгана-Буша, Клинтон приподнял верхнюю налоговую ставку на процентных пункта, до 36%.

3. резкое расширение так называемого налого¬вого кредита до 3 тыс. долл. в год для неоконсервативных предше¬ственников становятся еще более контрастными.

Практически Клинтон предложил и реализовал следующие основные меры, дополняющие план 1993 г., главным образом налоговые.

1. - Ввел крупные налоговые льготы для индивидуальных налогоплательщиков на получение образования, особенно высшего. Здесь прежде всего следует выделить введение "образовательного налогового кредита" - 20%-ной скидки по налоговым обязательствам на первые тыс. долл. классифицированных расходов плательщика на любое послешкольное образование, а также разрешение на вычет из налогооблагаемого дохода процентов по займу, полученному для обучения в университетах (в сумме до 1 тыс. долл. в год).

2. -Предложил умеренное сокращение налогов для работающих семей на покрытие расходов по воспитанию детей. Мера распространялась на26 млн. семей с доходами от 75 тыс. долл. в год и ниже и практически представляла собой прямую налоговую льготу (по годовым обязательствам) в размере 500 долл. в год на каждого ребенка в воз¬расте менее 13-17 лет. Это, бесспорно, заметный жест в сторону сравнительно малоимущих амери¬канских семей в духе старой либерально-кейнсианской социальной бюджетной политики.

Несколько расширил систему не облагаемых налогом индивидуальных отчислений, до 2 тыс. долл. в год) - опять-таки для граждан со средними и невысокими доходами.

Дополнительно существенно расширил (по сравнению с законом 1993 г.) круг имеющих пра¬ во на "налоговый кредит" для работающих, но малоимущих американцев, то есть право на пря¬мую налоговую субсидию (вычет из подлежаще¬го к уплате подоходного налога в размере до 3 тыс. долл. в год).

Эта субсидия, по американ¬ским данным середины 90-х годов, помогает бороться с бедностью более 18 млн. семей.

5. Претворяя в жизнь другие незабы¬тые аспекты своей первоначальной стратегии, Клинтон провел через конгресс программу рез¬кого (на 5 млн.

человек) расширения медицинско¬го страхования детей. Это самая крупная про¬грамма по детскому здравоохранению в США с середины 60-х годов.

Таким образом, вместо радикальных, разру¬шающих всю налоговую структуру бюджета со¬кращений ставок подоходных налогов Клинтон реализовал комплекс селективных налоговых льгот, которые (облегчив налоговое бремя для самых нуждающихся) составили новое концепту¬альное решение проблемы, сохранившее главные принципы бюджетной макрополитики "антиде¬фицитного градуализма" и продемонстрировав¬шее его твердую ориентацию на развитие тради¬ционной либерально-кейнсианской финансово-экономической и социальной концепции.

Дж. Буш, выражавший интересы наиболее обеспеченной части американского общества, крупных энергетических и военно-промышленных корпораций избрал в качестве единого и универсального "лекарственного средства" от всех бед лишь ограниченную налоговую реформу [3]. В ней явно просматривается дух защиты интересов богатых слоев населения (см. подробнее модуль 2, вопрос 3).

Вопрос 2. Особенности налоговых систем развитых государств Из курса «Теория и история налогообложения» следует, что налоговая система (см.

глоссарий)– это результат развития налоговых отношений. В научном плане налоговая система появилась в обществе только на определенном этапе: в начале XX века.

Различают следующие элементы налоговой системы:

1. совокупность налогов;

2. принципы построения налоговой системы;

3. способы уплаты и методы формирования налогов;

4. порядок изменения и отмены налогов;

5. формы осуществления налогового контроля [11].

На современном этапе выделяют главные общие черты налоговых систем различных стран:

Стремление к увеличению налоговых доходов государства Построение налоговых систем на базе общепринятых принципов экономической теории о равенстве, справедливости и эффективности налогообложения.

Наглядно это можно изобразить как равнодействующую двух разнонаправленных сил (государство и налогоплательщики) следующим образом.

Факторы, влияющие на равновесие налоговой системы.

Из схемы видно, что хотя налоговые системы развитых стран складывались под воздействием разных экономических, политических и социальных условий, но всем им присуще стремление к оптимальной налоговой системе.

Требованиями для создания оптимальной налоговой системы являются:

1. распределение налогового бремени должно быть равным;

2. соблюдение принципа нейтральности налогообложения;

3. при использовании налоговой политики для достижения социально-экономических целей необходимо свести к минимуму нарушение принципа равенства и справедливости налогообложения;

4. налоговая структура должна способствовать использованию налоговой политики в целях стабилизации и экономического роста страны;

5. налоговая система должна быть справедливой, не допускать произвольного толкования, быть понятной налогоплательщикам;

6. административные издержки по управлению налогами и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

Эти требования могут быть использованы в качестве основных критериев для оценки качества налоговой системы страны. Разные цели, которые преследует налоговая политика, не обязательно согласуются друг с другом. В тех случаях, когда возникают противоречия между ними, необходимо добиваться временного компромисса. Однако при этом сохраняются следующие тенденции в развитии налоговых систем.

Основные тенденции в развитии налоговых систем Либерализация системы прямого налогообложения Возрастание фискальной роли налогов на потребление Усиление экологической направленности налоговой системы Реформирование системы таможенного регулирования Возрастание роли налогов в международных отношениях Универсализация всего комплекса фискальных отношений граждан с государством и Кратко охарактеризуем основные тенденции в развитии налоговых систем. Так, например, либерализация системы прямого налогообложения выразилась в снижении ставки налогов физических и юридических лиц при одновременном расширении базы налогообложения за счет уменьшения числа льгот. С другой стороны, некоторое уменьшение доли прямых налогов обусловило повышение значимости косвенных налогов, особенно НДС.

Современная экологическая обстановка все более настоятельно требует введения экологических налогов, которые построены по принципу «платит загрязнитель». В некоторых странах совершенно справедливо введены налоги на выброс в атмосферу углекислого газа и других вредных веществ, на бытовые и промышленные отходы.

В реформе системы таможенного регулирования среди мер нетарифного регулирования все большее значение приобретает введение налогов, прежде всего с протекционисткими целями.

С другой стороны, происходит возрастание роли налогов в международных отношениях. Действительно, в условиях экономической интеграции все более ощутимы такие процессы как гармонизация и унификация налоговых систем.

Особенно нагляден в этом отношении пример стран-участниц ЕС в вопросах применения НДС. Зачастую именно вопросы налогообложения решают выбор страны и место расположения главного офиса компании. Такая ситуация обусловлена следующей тенденцией в развитии налоговых систем: налоговой конкуренцией, под которой понимают создание наиболее благоприятных налоговых режимов в той или иной стране.

В качестве общей черты в развитии налоговых систем 80-90 годов нужно обязательно указать солидарные усилия многих государств по борьбе с уклонением от налогов.

Многие государства прореагировали на активизацию «теневого капитала» прежде всего через наделение правоохранительных органов соответствующими полномочиями по борьбе с налоговыми правонарушениями. Можно привести пример создания такой организации стран «Большой семерки» как «Международные силы по борьбе с финансовыми преступлениями».

Наконец, сравнительно недавно появилась новая тенденция в развитии налоговых систем, которую известный ученый, В.А.Кашин характеризует как универсализация всего комплекса фискальных отношений граждан с государством и его органами [6].

Речь идет, прежде всего, о процессе реорганизации всей системы финансовых, социальных, экономических, и других взаимоотношений населения с государством.

Среди этих отдельных элементов можно отметить:

1. передачу в ведение налоговых органов учета и регистрации населения (в Швеции) 2. общегосударственного кадастра объектов недвижимости (во Франции) 3. поручение налоговым органам взыскивать с граждан некоторые виды государственных кредитов и контролировать распределение некоторых видов социальных пособий (в Великобритании) 4. применение регистрационного налога -«в целях учета любых операций с объектами недвижимости», не только продаж, но и договоров залога, сдачи в аренду, и т.д. (в Италии) аналогичного налога и еще налога «на прописку граждан» (во Франции) 5. поручение налоговой службе представлять интересы государства в любых делах о банкротстве частных фирм (в Швеции) 6. использование статистической базы налоговых органов для формирования общей статистики национальных счетов государства (во Франции, Италии и других странах) 7. вовлечение налоговых органов в борьбу с преступностью (расследование преступлений и преследование преступников по обвинениям в неуплате налогов (в США, Великобритании и других странах) 8. регулирование международных отношений в сфере охраны окружающей среды через налоговый механизм Киотского протокола и т.д.

В России в развитие этой тенденции налоговым органам поручено вести регистрацию юридических лиц и частных предпринимателей.

Разумеется, общие тенденции развития налоговых систем обязательно накладываются на особенности каждой отдельно взятой страны. Одной из составляющей таких особенностей является ориентация современных налоговых систем на выполнение тех или иных задач, что можно видеть, например, из следующей схемы.

Задачи налоговой системы на примере США и Великобритании.

3. стимулирование развития малого и среднего бизнеса В специальной литературе выделяют факторы, определяющие конкретные особенности национальных налоговых систем:

1. исторические, 2. экономические, 3. политические и социальные.

Отметим наиболее важные из них:

1. государственное устройство и административные возможности каждого уровня власти в конкретном государстве;

2. степень государственного вмешательства в экономику;

3. характер экономической политики.

Если рассматривать первый фактор – государственное устройство, то в специальной литературе выделяют налоговые системы федеративных и унитарных государств.

Наглядно такую классификацию можно представить следующим образом.

Уровни налоговой системы в зависимости от государственного устройства.

Федеральные налоги Региональные налоги Местные налоги В связи с этим представляет серьезный интерес анализ налоговых систем разных государств, имеющих сходное государственное устройство для нашей страны.

Достаточно глубокий, содержательный сравнительный анализ налоговых систем таких стран как США, Канада, Германия, Испания, Россия, имеющих федеративное устройство проведено Банхаевой Ф.Р. (см. приложение 4). Результаты данного анализа необходимы каждому студенту для серьезного изучения налоговых систем зарубежных государств, особенно с точки зрения унификации налоговых систем и сотрудничества в международных организациях.

В ходе дальнейшего анализа налоговых систем можно сделать ряд выводов. Прежде всего, налоги в развитых государствах принимают под разными названиями следующие основные формы:

1. подоходный налог с физических лиц;

2. подоходный налог с юридических лиц;

3. НДС, налог с оборота;

4. взносы в фонды социального страхования;

5. особые формы налогов на потребление;

6. отдельно рассматриваются поимущественный налог и налог на наследства и дарения.

Если далее основываться на теории налогов, то можно увидеть, что в налоговой системе стран с развитой рыночной экономикой налоги классифицируются на две группы.

на доходы (прибыль) юридических лиц акцизы на доходы физических лиц (личный НДС, налог с оборота подоходный налог налоги на доходы от капитала в виде налоги с продаж процентов налоги на собственность (имущество) налоги на сделки Отдельно выделяют взносы в фонды социального страхования, целевые налоги, которые поступают:

1. в бюджетную систему (США), 2. в автономные фонды социального страхования (Национальный страховой фонд в Великобритании, Фонд социального страхования в Германии).

Причем, налоги и взносы в фонды соц. страхования составляют подавляющую долю государственных доходов (например, в Великобритании 98%).

В последние два десятилетия XX века общая картина прямого и косвенного обложения в развитых странах выглядела следующим образом [15]:

Соотношение между прямыми и косвенными налогами Как видим, невозможно выделить в чистом виде и однозначно сказать о соотношении прямых и косвенных налогов в той или иной стране в связи с динамичным характером развития налоговой системы. На основании данной схемы возможные варианты структуры налоговой системы развитых государств можно представить следующим образом:

1. Прямые налоги > косвенных 2. Прямые налоги < косвенных 3. Прямые налоги = косвенным.

На основании данного подхода условно выделяют в специальной литературе четыре основных модели налоговых систем.

налоги с физических лиц Великобритания, Канада, Значительная доля Австрия, Бельгия, Евроконтинентальная косвенных налогов и Германия, Нидерланды, высокая доля отчислений Франция, Италия на социальное страхование Преобладают косвенные Боливия, Перу, Чили Латиноамериканская налоги моделей В периоды высокой инфляции во всех странах наблюдается тенденция к росту доли прямых налогов, темпы роста которых опережают темпы роста ВВП. Поскольку косвенные налоги отстают от темпов роста ВВП, государство вынуждено увеличивать ставки, в первую очередь акцизов, в соответствии с динамикой инфляции.

В дальнейшей классификации налоговой системы выделяют личные и реальные налоги (см. глоссарий).

В таблице 1 представлены данные о структуре налоговых поступлений развитых стран и России из публикаций в периодической печати (Сажина М.А. Формирование налоговой системы России в условиях становления рыночной экономики, \\Финансы и кредит.2004.№8 с.11).

Доля прямых и косвенных налогов в сумме всех налоговых поступлений ряда Россия Таким образом, по данным таблицы видно, что в России доля косвенных налогов в общей сумме налоговых поступлений устойчиво преобладает над прямыми налогами.

По структуре налогов налоговая система РФ наиболее существенно отличается от системы налогообложения большинства развитых стран. В Российской Федерации сформирована преимущественно косвенная система налогообложения (по собираемости налогов), в то время как в большинстве развитых стран (за исключением Франции – родины НДС) преобладает подоходно-имущественное налогообложение.

Можно подвести некоторые итоги по общей картине структуры налогов в развитых странах, которая характеризуется следующими чертами:

1. относительная зависимость экономики отдельных стран от налогов на разные виды доходов весьма неодинакова и подвержена определенным колебаниям;

2. до 1975 г. в большинстве стран Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) наблюдался значительный рост доли подоходного налога и взносов в фонды социального страхования. Со второй половины 70-х годов появилась тенденция к росту доли налогов на потребление, особенно в Дании, Финляндии и Великобритании.

3. доля налогов на потребление и доля акцизов во многих странах приблизительно одинаковы. Однако в 70—80-е годы роль первых постоянно увеличивалась, а последних — снижалась. В целом произошел значительный сдвиг в сторону увеличения подоходного налога и взносов в фонды социального страхования. Доля акцизов уменьшилась во всех странах, а доля налога на прибыль компаний — почти во всех.

Изменения в налоговой структуре обусловлены в основном тем, что из-за прогрессии в налогообложении, экономический рост и инфляция оказывают более сильное влияние на доходы от прямых, а не косвенных налогов. Главным инструментом для оценки этого влияния является эластичность отдельных видов налогов (см. глоссарий). Самым серьезным фактором является то, что в настоящее время многие страны практически достигли границы налогообложения (см. глоссарий).

Дальнейший рост обложения чреват качественными изменениями в экономической природе общества. Эта проблема является наиболее острой и актуальной. В сущности, все налоговые мероприятия, проводимые в отдельных странах, направлены на ее решение (приложений 1).

Анализ зарубежной статистики налоговых доходов государства позволяет ориентировочно определить главные направления политики налогового изъятия, а также степень участия отдельных налогов в этом процессе, т.е налоговую структуру данного процесса.

Основные направления процесса налогового изъятия могут быть сгруппированы следующим образом:

1. корпорационный налог и прочие налоги на прибыль компаний;

2. взносы предпринимателей в фонды социального страхования;

3. косвенные налоги, которые уплачиваются за счет прибавочной стоимости;

4. подоходные налоги с населения;

5. налоги, отражающие национальные особенности налоговых систем.

В специальной литературе так охарактеризованы эти группы налоговых поступлений (15).

Корпорационный и прочие налоги на прибыль компаний, включающие все виды обложения прибыли компаний на центральном и местном уровнях, и основанные на изъятии по определенным ставкам чистой облагаемой прибыли, как правило, рассматриваются в литературе как основная форма налогового изъятия.

Однако на самом деле роль налогов на прибыль компаний в общей сумме налогов относительно невелика и составляет в последние годы:

§ около 8 — 10% в США, § около 7,5% — в Великобритании § около 5% — в Германии.

Эта доля не носит устойчивого характера. Наблюдается даже тенденция к ее падению, в частности в США и Великобритании.

Можно отметить такие факторы, определяющие особенности корпорационных и прочих налогов на прибыль компаний:

1. масса прибыли 2. возможности уклонения от уплаты налогов 3. налоговое законодательство 4. скромная роль в фискальном плане.

Подоходный налог с лиц, имеющих самостоятельные доходы, в сферу которого попадают такие доходы, как дивиденды, проценты, рента и другие доходы от коммерческой деятельности граждан, по своей сущности довольно близко примыкает к налогу на прибыль компаний, так как объектом налогообложения является чистый доход физических лиц. Роль этого налога в процессе изъятия приблизительно такая же, как и налога на прибыль компаний.

На долю подоходного налога в последние годы приходилось:

10—14% в США, 6—7% — в Великобритании 5—7% в Германии.

Динамика доходов от него весьма неустойчива и также зависит от многих факторов. В ближайшие годы, по-видимому, стоит ожидать некоторого снижения его роли, особенно в США в связи с уменьшением прогрессивности этого налога.

Взносы предпринимателей в фонды социального страхования, которые уплачиваются по твердой или пропорциональной ставке к фонду заработной платы, входят в издержки производства и связаны с затратами на воспроизводство рабочей силы.

Взносы предпринимателей являются весьма удобным налогом как для государства, так и для них самих. Для государства это важный источник налоговых доходов, для предпринимателей — средство уменьшения выплат по корпорационному налогу за счет сокращения облагаемой прибыли и средство сокращения своих налоговых обязательств за счет переложения последних на потребителей через цену товара.

Неудивительно, что доля этого налога весьма значительна и составляет в последние годы в США около 18%, в Великобритании — до 13%, а в Германии — более 25%.

Более того, эта налоговая форма не только обладает устойчивым характером, но и имеет в целом тенденцию к некоторому росту.

Косвенные налоги на потребление являются, как и взносы предпринимателей, одной их основных форм налогового изъятия. Их доля в последние годы составляет:

§ в США — порядка 8—9%, § в Великобритании — более 20%, § в Германии — около 18%.

Как правило, значение этой формы изъятия либо повышается, как в Великобритании, либо носит устойчивый характер, как в США и Германии.

Различия объясняются:

1. в США эти налоги относятся к разряду налогов штатов и местных налогов, а в Великобритании и Германии — в основном к разряду общегосударственных;

2. основной косвенный налог в США имеет форму налога с продаж, а в Великобритании и Германии — налога на добавленную стоимость.

Считается, что путь косвенного обложения доходов останется одним из главных методов налогового изъятия.

Налоги с доходов (номинальной заработной платы) наемных работников включают подоходный налог и взносы в фонды социального страхования. В Великобритании и Германии доля этой формы изъятия довольно велика — от 17 до 25%, в США значительно меньше.

Системы подоходного обложения в развитых странах построены на основе общих принципов, таких как следующие:

1. Все налогоплательщики разделяются на резидентов и нерезидентов.

Основным критерием для определения резидентства является пребывание физического лица в стране более 6 месяцев.

Дополнительные критерии:

§ привычное жилище, § центр жизненных интересов § национальность и т. П.

Резиденты несут полную налоговую ответственность с глобального дохода.

Нерезиденты — только с источников в данной стране, т.е. несут ограниченную налоговую ответственность.

Исходной базой подоходного обложения является совокупный доход налогоплательщика.

3. При обложении подоходным налогом совокупный доход, как правило, не совпадает с так называемым налогооблагаемым доходом, к которому непосредственно применяется действующая шкала ставок. Последний меньше на сумму разрешаемых по закону льгот (вычетов или так называемых налоговых скидок с совокупного дохода)..

Наибольшее применение они получили во Франции, Германии и Японии. В Италии совокупный доход практически совпадает с налогооблагаемым.

4. Налоговые скидки с совокупного дохода являются одной из форм действующих в развитых странах налоговых льгот.

5. Кроме налоговых льгот в разных формах (скидок и зачета) в отношении детей многие развитые страны довольно широко используют прямые государственные выплаты на детей, что в конечном итоге весьма существенно сокращает подоход ИИ обложение.

Наряду с постоянными налоговыми льготами рассматриваемые страны предусматривают также временные льготы 7. Ставки подоходного налога, как правило, прогрессивные и построены по сложной прогрессии. В последние годы, однако, произошло довольно резкое снижение максимальных ставок, а также сокращение числа ставок; наметилась явная тенденция перехода к пропорциональному обложению. Так, в США действуют только две ставки снижена до 56%, а минимальная — до 11%, в Японии максимальная ставка снижена до 60%.

8. Работающие муж и жена имеют право выбора — платить подоходный налог либо по совокупному доходу семьи, либо раздельно.

Вопрос 3. Уровень налогообложения в мировой экономике В специальной литературе указывают, что понятие уровня налогообложения, исторически появляется одновременно с самыми ранними упоминаниями о налогах.

Однако его реальные количественные оценки отнесят к периоду окончания 1-й мировой войны, когда расчеты по меж¬союзнической задолженности (США, Великобритании и Франции) и репарационные требования (к Германии и Австрии) сделали необходимым практическое сопо¬ставление уровня обложения в разных странах [20].

Выделяют три области применения показателя налогового бремени:

сопоставление налогового бремени разных стран или для одной стра¬ны во времени; урегулирование финансовых взаимоотно¬шений между членами союзных и федеративных госу¬дарств;

проведение финансовых и налоговых реформ при определении высоты возможного обложения.

Налоговую нагрузку рас¬считывают:

1. для всего населения и отдельных групп 2. для пред¬приятий и отраслей 3. для отдельных территорий 4. экономики в целом.

Доля налогов (без социальных платежей) в ВВП у разных стран различна и составила в 1996: в Дании- 49,7%, Швеции – 38,1, Канаде – 31,0, Италии-27,4, Франции – 24,9, США – 22,7, Японии – 18,2%. В России этот показатель равнялся 22,2% (1997г.).

При сравнительно невысоком общем уровне налогового бремени отдельные категории налогоплательщиков могут испытывать разную нагрузку в зависимости от проведения определенной налоговой политики и использования налоговых льгот. В целом не существует прямой зависимости между показателем налогового бремени и экономическим развитием страны. Очевидно, вопрос о том, какой уровень налогообложения в наибольшей степени отвечает условиям той или иной страны связан:

1. с исторически складывающейся ролью государства в обществе 2. формами налогообложения 3. направлениями расходования налоговых доходов.

Данные вопросы составляют основу налоговой политики государства, которая в том числе зависит и от применяемой экономической модели.

Как известно,в системе мирового рыночного хозяйства выделяются две основные экономические модели: либеральная и социально ориентированная (см. глоссарий), которые являются базисом построения налоговых систем и определяют их характер.

Опыт Германии, Норвегии, Швеции, Австрии показывает жизненность соцальноориентированной экономической модели, механизм которой обеспечивает сочетание экономической эффективности и социальной ориентации хозяйства. С этой моделью много общего имеет японская модель, которая также базируется на политике государственного патернализма.

Либеральная модель действует в США, близка к ней Англия, Франция.

Экономическое развитие России базируется на либеральной модели рынка, что предполагает минимизировать роль и ответственность государства в социальноэкономической сфере и на этой основе обеспечить снижение уровня налоговой нагрузки, особенно в сфере производства.

Таким образом, уровень налоговой нагрузки в экономике зависит от ее модели и представляет собой отношение налогов и сборов к произведенному валовому продукту.

В развитых странах уровень налоговой нагрузки составляет: Швеция – 55,3%; Дания – 52,1%; Нидерланды – 48,2%; Франция – 44,4%; Австрия – 41,9%; Германия – 37,4%;

Великобритания – 37,3%; Италия – 37,1%; Канада – 34,0%; Япония – 31,3%; США – 29,8; Турция – 22,9% [9].

По оценке экспертов уровень налоговой нагрузки в западноевропейских странах составляет 45-50% ВВП. В Российской Федерации этот показатель в 1999 – 2002 г.

составил в пределах 32-34%, в 2003 году – 31%, а с учетом задолженностей по налогам и пени 38-41%. (Пасько О.Ф. Определение налоговой нагрузки на организацию.

\\Налоговый вестник. 2004. №6). За 2004-2007 гг. планируется снизить показатель налоговой нагрузки до 27 %.

Однако, как совершенно справедливо указывает О.Ф. Пасько, нельзя сравнивать показатель налоговой нагрузки в Российской Федерации с показателями налогового бремени в развитых странах. Действительно, в развитых странах значительно выше доход на душу населения, высокая социальная защищенность членов общества, сформировавшиеся рыночные отношения, стабильная экономика. Российские предприятия работают в условиях нестабильных рыночных отношений, постоянно изменяющейся налоговой системы, отсутствия поддержки со стороны государства.

Таким образом, можно сделать вывод, что налоговая нагрузка в Российской Федерации находится на уровне налоговой нагрузки развитых стран при более низком качестве услуг со стороны государства (см. приложение 1).

В 2000 году в консолидированный бюджет РФ поступило свыше 1,7 трлн. Руб.

налогов и сборов, что в 1,6 раза больше, чем в 1999 г. Однако по сравнению с другими развитыми странами налоговый потенциал России относительно невелик. Об этом свидетельствуют многие показатели. В конечном итоге об этом красноречиво говорят и данные следующей таблицы, которая составлена по материалам публикаций Маглакелидзе Т.[9] Величина ВВП на душу населения по некоторым странам в 2000 году.

Греция, Испания, Португалия приблизительно 11-14 (это минимальный Данные таблицы свидетельствуют, что ситуация в экономической и налоговой политике нашего государства достаточно драматична, поскольку нужны принципиальные изменения по увеличению ВВП, повышению эффективности в том числе налогового механизма.

В специальной литературе указывается, что основной показатель экономической роли налогов, а также налогового бремени на макроуровне - доля совокупных налоговых поступлений в ВНП (ВВП). После 2-й мировой войны повсеместно проводились налоговые реформы, которые, независимо от провозглашаемых целей, сопровождались его увеличением. Налоговые доходы центрального и местных бюджетов с 1950 по гг. возросли в США в 3,5 раза, во Франции - более чем в 6 раз, в ФРГ - в 8 раз. Этот период характеризовался высокими темпами экономического роста и стремительным наращиванием государственных расходов.

Переход к неоконсервативной концепции экономического регулирования способствовал ограничению роли бюджета как инструмента перераспределения национального дохода, следствием чего стало замедление темпов роста налоговых поступлений. В начале 80-х гг. развитые страны достигли верхних пределов налогообложения. Наращивание налогового бремени стало либо невозможным с социально-политической точки зрения, либо неэффективным из-за роста масштабов теневой экономики. О величине налогового бремени можно судить из следующей таблицы, которая дана в финансово-кредитном энциклопедическом словаре под ред.

проф.А.П.Грязновой.

% к ВВП % к налоговым поступлениям Для сравнения можно привести такие данные: в РФ (2003 г.) налоговые доходы консолидированного бюджета РФ = 24,7% от ВВП.

На основе данных этой таблицы можно судить о наличии таких групп среди развитых стран, исходя из величины налогового бремени:

1. с максимальной налоговой нагрузкой (Франция, Италия от 45-43%);

2. со средней налоговой нагрузкой (Канада, Великобритания примерно 36-37%);

3. с минимальной налоговой нагрузкой (США, Япония примерно 28%).

Данная характеристика позволяет видеть за одним значением налогового бремени разный результат: одна и та же сумма налогов может получить разную оценку в зависимости от того, с каких доходов она взимается и на какие цели расходуется (существует мнение о непосильном бремени российских налогов, однако доля налогов в ВВП в РФ ниже, чем в развитых государствах). Таким образом, показатель налоговой нагрузки дает представление о количественных параметрах государственной налоговой политики.

Вопрос 4. Налоговая политика развитых стран На современном этапе становится все более актуальным соблюдение базовых принципов налогообложения при разработке налоговой политики государства.

Например, преимущество в привлечении инвесторов и капиталов получают страны, которые используют налоговые принципы для разработки стабильной и предсказуемой налоговой политики на длительный период. Действительно, многие перспективные инвестиционные проекты могут иметь сроки окупаемости 10, 15 и более лет. Значит, инвесторы должны быть уверены в стабильности налоговой политики на протяжении этого периода. Фактически для всех, не только инвесторов, должно быть очень важно, взаимопонимания в отношении основ налоговой политики [11].

Совершенствование налоговых систем в развитых странах определяется такими объективными факторами, как необходимость государственного вмешательства в процесс формирования производственных отношений и социально-экономические границы налогообложения. Противоречие между потребностями в налоговых доходах и возможностями их получения является основным при формировании всех налоговых систем и разработке налоговой политики. В развитых странах идет постоянный поиск путей уменьшения государственных расходов и, следовательно, сокращения потребностей в налоговых доходах, с одной стороны, и увеличения эффективности существующих систем — с другой. Именно налоговая политика призвана устранить указанные противоречия и решить основные налоговые проблемы.

По мнению западных экономистов, основные налоговые проблемы, общие для развитых стран, состоят в следующем.

налогоплательщиков и эффективного управления со стороны налоговых органов.

распределением налогового бремени: нередко одинаковый уровень доходов сопровождается неодинаковым уровнем обложения.

Высокие маржинальные (предельные) ставки налогов отрицательно влияют на процесс принятия экономических решений.

Налогообложение заставляет компании инвестировать средства и перестраивать баланс не по экономическим, а по налоговым причинам Большие различия в ставках личного подоходного обложения и обложения компаний вынуждают компании принимать решения об инкорпорации (включение в свой состав) по налоговым причинам.

Решение этих общих задач обуславливает общие черты в налоговой политике различных стран. Так, например, нагляднее всего налоговая политика проявляет себя в реформах личного подоходного налога, которые включают в себя следующие основные направления [15]:

1. Расширение базы налогового обложения.

Для этого осуществляют включение в базу налогового обложения новых источников дохода, например социальные пособия, особенно пособия по болезни и безработице, и доходы от прироста капитала.

Одновременно происходит устранение льготного режима налогообложения некоторых видов доходов, особенно дополнительных выплат, уменьшение возможностей вычета затрат из суммы облагаемого дохода и отмене субсидий, предусмотренных налоговой системой. Многие реформы решают вопрос о вычете из облагаемого дохода процентов по ссудам и кредитам. В скандинавских странах эти вычеты в настоящее время резко сокращены. Ряд стран (например, США) разработали сложное законодательство против использования налоговых убежищ.

2. Пересмотр налоговых ставок.

Почти все налоговые реформы предусматривают сокращение максимальных налоговых ставок, хотя в большинстве стран налог по этим ставкам платят не более налогоплательщиков. В некоторых государствах это сопровождается 0,2% сокращением числа групп налогоплательщиков. В других странах введены минимальные средние налоговые ставки. В целом снижение предельных налоговых ставок дает больший эффект, чем изменение средних ставок, поскольку сокращение шедулярных ставок компенсируется расширением базы налогового обложения.

3. Более единообразный подход к различиям обложения различных видов дохода.

Во многих налоговых системах размеры налогов зависят от вида дохода. Доход от прироста капитала обычно облагается по более льготным условиям, чем другие источники дохода, и т.д. Некоторые налоговые реформы предусматривают устранение этих различий с целью обеспечения более нейтрального налогового режима.

Реформы налогообложения доходов компаний включают следующие основные направления:

- устранение налоговых льгот, искажающих решения об инвестициях.

- снижение налоговых ставок.

- уменьшение дискриминации распределенной прибыли, что означает разрешение компаниям вычитать из облагаемого дохода часть выплаченных дивидендов, предоставлять акционерам налоговый кредит (на всю налоговую сумму, уплаченную на уровне компании, или ее часть) или вводить систему отдельных ставок.

В отношении структуры налогов (прямых и косвенных) ключевой чертой многих реформ является введение или повышение роли налога на добавленную стоимость, так как по сравнению с подоходным этот налог является более нейтральным и поэтому считается, что НДС увеличивает стимулы к труду и сбережению, уменьшает сопротивление налогоплательщиков и затрудняет уклонение от налогообложения.

Вместе с тем этот налог влечет за собой повышение административных издержек для налоговых властей и налогоплательщиков и может привести к росту регрессивности налоговой системы. По этим причинам некоторые страны (например, США) отказались от введения налога на добавленную стоимость.

Следует отметить, что свое наиболее яркое, конкретное воплощение налоговая политика в разных странах находит через реализацию налоговых реформ. Например, налоговые реформы в зарубежных государствах начала 80-х годов были обусловлены:

1. необходимостью повышения эффективности систем налогообложения (достигнут верхний предел налогообложения);

2. уменьшением возможностей финансирования государственных расходов;

3. обострением экологических проблем.

1. создать благоприятный налоговый климата для предпринимательской деятельности, 2. увеличить потребительский спрос, сбережения населения, а также производственные и научно-технические инвестиции 3. упростить налоговую структуру, 4. увеличить поступления в бюджет, 5. установить более справедливые принципы налогообложения, 6. уменьшить возможности уклонения от уплаты налогов.

в свою очередь на решение данных задач оказывают влияние такие факторы:

1. соотношение прямых и косвенных налогов, 2. распределение налогов между уровнями бюджетной системы, 3. характер налоговых ставок, 4. методы оценки налоговой базы, 5. степень единообразия налогообложения для отд. видов доходов, 6. сфер деятельности и групп налогоплательщиков, 7. характер и цели налоговых льгот.

Большое значение имеет господствующая в государстве экономическая концепция (см. приложение). Хотя недостатка в предложениях по налоговым реформам нет, тем не менее, крупные реформы осуществили всего лишь несколько стран. Такое положение объясняется несколькими причинами.

Все еще нет ясности в вопросах о точных экономических и распределительных последствиях применения налоговых систем, например для стимулов к труду и инвестиционных решений.

Политические цели, преследуемые налоговыми реформами, противоречат друг другу. Изменения, которые стимулируют, например, сбережения, могут исказить инвестиционную структуру, а изменения, предусматривающие более единообразный режим обложения семей, состоящих из одного или двух членов, получающих заработную плату, могут привести к дискриминации по отношению к одиноким налогоплательщикам.

Политические цели реформ иногда носят двусмысленный характер. Так, большинство реформ нацелены на придание налоговым системам большей нейтральности. На практике, однако, трудно установить критерий оценки налоговой системы по этому признаку.

Налоговые системы сложны, и их резкое и быстрое изменение неизбежно порождает оппозицию со стороны многих групп налогоплательщиков, обеспокоенных тем, что будут отменены их особые налоговые преимущества. Расширение базы налогового обложения путем отмены налоговых льгот порождает сопротивление групп налогоплательщиков (например, фермеров, домовладельцев, страховых компаний).

Налоговые реформы сталкиваются со многими трудностями, например, некоторые комиссии по налоговой реформе выступают за обложение доходов по системе, основанной на учете потребления граждан, но проблемы введения такого налога, связанные с переходным периодом и уклонением от уплаты налогов, заставили все правительства пока отказаться от принятия этого предложения. Введение новых налогов (в частности, на добавленную стоимость) занимает несколько лет и требует значительного увеличения налогового аппарата.

Несмотря на перечисленные трудности и ограничения, широкая дискуссия по налогам и масса выдвинутых предложений ставят налоговую реформу в "политическую" повестку дня и дают представление о том, в каком направлении может идти развитие налоговых систем. Предлагаемые пути решения налоговых проблем наталкиваются на значительные ограничения социально-экономического и административного характера.

Рост налогов, в частности, отражается на темпах роста числа новых рабочих мест и вызывает повышение уровня безработицы. Это связано с тем, что во многих развитых странах предприниматель вынужден вносить платежи в фонды частного пенсионного страхования, выплачивать индивидуальные компенсации и льготы в натуре и выходные пособия при увольнении работников. Общая сумма таких затрат нередко в раза и более превышает сумму заработной платы, которую работники получают "на руки". В соответствии с этим средняя стоимость рабочей силы в промышленности стран Западной Европы сейчас достигает 32 тыс. долл. в год при довольно большом разбросе между странами — от 40 тыс. долл. в Германии до 10 тыс. долл. в Португалии.

Естественно, инвесторы рассматривают стоимость рабочей силы как один из важнейших факторов, влияющих в долгосрочном плане на эффективность планируемых инвестиций, поэтому новые проекты, обещающие дополнительные рабочие места, уходят за рубеж.

Высокая стоимость рабочей силы существенно сужает финансовые возможности предприятий, и они вынуждены либо воздерживаться от дальнейшего расширения производства, либо искать другие возможности снижения издержек по найму рабочей силы. Одна их таких возможностей — нелегальный наем работников без выплаты соответствующих налогов и обязательных платежей. Однако этот путь весьма рискован как для предпринимателя, так и для работников и практикуется в основном в сфере малого бизнеса или в таких отраслях, как строительство, гостиничный бизнес, сезонные сельскохозяйственные работы и т. д. Крупные и средние промышленные предприятия чаще используют другие возможности: наем временных работников, работу на основе неполной занятости и исполнение трудовых обязанностей на основе краткосрочных контрактов. Уже сейчас на условиях временного найма во Франции работает примерно 20% всех наемных работников, в Великобритании — около 30%, в Испании каждые семь из десяти новых рабочих мест рассчитаны на временную занятость.

Основная экономия от применения временного найма для предпринимателей заключается в освобождении от выплаты выходного пособия, а это составляет крупные суммы. В Германии, например, увольнение постоянного работника обходится фирмам в среднем в 55 тыс. долл. на каждого работника. В Испании выходное пособие рассчитывается исходя из месячного оклада за каждый год работы. Следует также учитывать, что распространение временного найма во многих странах ограничено законом (в Германии, например, срок временной работы на одном предприятии не может превышать 9 месяцев). Поэтому страны, особенно выделяющиеся уровнем социальной защищенности работников, одновременно отличаются высоким уровнем безработицы [15].

Страны с наиболее высокими дополнительными затратами на наем рабочей силы — Финляндия, Франция и Италия — имеют и самые высокие уровни безработицы. В двух последних странах только обязательные взносы в фонды социального страхования составляют до 40% заработной платы работников. Кроме того, с ростом номинальной заработной платы работники подпадают под все более высокие ставки обложения подоходным налогом. По данным Комиссии Европейских Сообществ, только за период 1980—1993 гг. доля подоходного налога в заработной плате работников выросла в среднем на 20%.

Неудивительно, что в этих условиях западноевропейские предприниматели все чаще обращают внимание на рынки других стран, в первую очередь своих соседей в Восточной Европе. В Польше и Чехии темпы роста производства в последние два года составляют 5—6% ежедневно и стоимость рабочей силы намного ниже, чем на Западе.

За последние шесть лет общий объем прямых инвестиций в Польшу, Чехию и Венгрию составил более 30 млрд долл., а среди инвесторов появились гранды мировой Обостряется также конкуренция между странами в сфере применения налоговых льгот.

Таким образом, на примере стран Общего рынка, можно сделать несколько интересных выводов, касающихся и прилегающих к нему стран Центральной и Восточной Европы.

1. по мере развития интеграционных мероприятий в Общем рынке значение налоговых стимулов и льгот в конкурентной борьбе за привлечение капиталов между разными странами будет возрастать. При ожидаемом повышении уровня политической и экономической стабильности в регионе соответствующий фактор будет терять свое значение, переход к единой европейской валюте исключит валютные риски, создание единой инфраструктуры, транспорта и связи объединит все страны региона в единое экономическое пространство. При этих условиях налоговые льготы, применяемые в отдельных странах и регионах, приобретут решающее значение. Наибольший выигрыш в виде притока новых инвестиций получат страны, уделяющие необходимое внимание распространению информации и рекламе предлагаемых налоговых льгот.

2. фактор "периферийности" расположения, который сейчас рассматривается как негативный при принятии решений об инвестициях, с развитием интеграции должен поменять свой "знак" и превратиться скорее в положительный. По крайней мере, это очевидно для стран, прилегающих к новым развивающимся рынкам в Центральной Европе: Австрии, отчасти Швеции, и Финляндии, возможно, Италии.

Вопрос 5. Гармонизация национальных налоговых систем в Гармонизация налогов (см. глоссарий) впервые начала осуществляться в конце XIX – начале XX века при создании таможенных союзов с целью проведения единой таможенной политики. В специальной экономической литературе указывается, что в условиях углубления международной экономической интеграции гармонизация основных показателей налоговых систем заключается [20]:

1. в унификации структур и принципов налогообложения 2. в общих направлениях проводимых налоговых реформ 3. в согласовании налоговой политики и национального налогового права различных государств.

Тенденции в развитии гармонизации налогов обусловлены:

§ внешнеэкономической интернационализацией контактов в различных сферах деятельности на межгосударственном уровне § приведением внутреннего правового регулирования и экономических отношений в соответствие с принципами и нормами международного экономического права;

§ внешнеполитическими обстоятельствами.

В целом, гармонизация налогов способствует преодолению ряда отрицательных налоговых явлений:

§ двойного налогообложения, § ухода от налогов.

Гармонизация налогов означает полную унификацию всех налоговых систем, приведение к соответствию, взаимной соразмерности, слаженности налоговых систем различных государств на основе международных договоров и межгосударственных Соглашений. Например, несколько групп стран в мире стремятся к гармонизации фискальной политики. Впервые положение об унификации национальных налоговых систем ряда европейских стран зафиксировано Римским договором от 25 мая 1957 г., что послужило началом создания Европейского содружества. На первой стадии унификация налоговых систем осуществлялась только в границах Таможенного союза.

В дальнейшем, проводя единую финансовую политику, европейские государства стали создавать условия сближения налоговых систем. В 60-х гг. начали решаться проблемы международного двойного налогообложения, исключения возможностей уклонения от уплаты налогов и налоговой дискриминации нерезидентов в инвестиционной и торговой политике. В ходе этих преобразований сложилось мнение о необходимости создания территорий с единым налоговым режимом.

Для реализации этого процесса разработаны 3 принципа, обязательные для странчленов ЕС. В частности, национальная налоговая политика не должна:

1. препятствовать свободе продвижения товаров;

2. мешать свободе передвижения лиц;

3. вступать в противоречие с направлениями политики в ЕС.

Исполнение этих принципов гарантируется правоприменительной деятельностью Европейского Суда. Гармонизация налога проявляется также в процессе согласования законодательства стран - участниц ЕС.

В начале 90-х гг. в рамках процесса гармонизации налоговых систем стран - участниц ЕС проводилась обязательная и последовательная унификация взимания косвенных налогов.

В частности, введено новое налоговое peгулирование по НДС путем:

1. унификации принципов его исчисления 2. введения единых правил взимания при проведении импортных операций 3. сближения уровней налоговых ставок.

Были отменены акцизы на некоторые товары (чай, соль, сахар), а на остальные товары установлены единые ставки.

Гармонизация прямого налогообложения началась с 1987 г. - с принятия Советом Министров ЕС Директивы о взаимопомощи в области прямого налогообложения. В 1988г. принята Директива о гармонизации правил определения налогооблагаемой прибыли. В 80-90-х гг. проводилась политика по установлению единых правил системы амортизационного списания, по установлению единых ставок при налогообложении дочерних компаний, возможности перехода родительских компаний на систему консолидированной отчетности о прибылях в налоговых целях и др.

Примером другой группы стран могут служить государства- члены ОПЕК, которые создали гармонизированную налоговую систему как согласованную систему платежей в государственную казну. Платежи взимаются с принадлежащих иностранному капиталу нефтяных месторождений на территории стран ОПЕК. Начатые с 50-х гг.

процессы гармонизации привели к подписанию в 1973г. соглашения (между Саудовской Аравией, Кувейтом, ОАЭ и Катаром) о 25%-ной доле участия поступлений в бюджет через систему согласованных концессий. Развивающиеся международные экономические процессы активизируют интеграцию налоговых систем и в рамках АСЕАН. Достигнуты большие успехи в гармонизации налоговых отношений между странами СНГ (см. приложение 3).

Вопрос 6. Принципы организации налоговых служб и контроль за уплатой налогов в развитых странах Налоговые инспектора появились в качестве сборщиков налогов еще в XVIII в. По мере раскручивания государственной машины этот вид бюрократического аппарата также расширялся.

Штат работников налоговых ведомств:

1. в США 120 тыс. чел., 2. в Великобритании — около 100 тыс., 3. во Франции — 82,4 тыс. человек, что составляет примерно 45% занятых в системе Министерства экономики, финансов и бюджета 4. в России — 180 тыс. чел. (включая налоговую полицию) [15] Для сравнения укажем, что численность ФНС 167051 чел. согласно постановления Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506 "Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе" должна составить 167051 чел..

Фактически для всех развитых стран характерно, что вопросами взимания и контроля за правильностью уплаты налогов занимается специальный аппарат — налоговая служба, которая существенно различается по организационной структуре и административной ответственности.

Однако в большинстве стран налоговая администрация или налоговое ведомство является, как правило, составной частью министерства финансов.

В большинстве стран с развитой рыночной экономикой налоговые судебные иски приравнены к уголовным делам. Соответственно, за умышленное сокрытие дохода от налогообложения законодательством предусмотрены такие же суровые наказания, как за уголовные преступления. Так, в США налогоплательщик по решению суда может быть подвергнут штрафу до 100 тыс. долл. (для корпораций — до 500 тыс. долл.) или тюремному заключению до 5 лет, в ФРГ злостное уклонение от уплаты налогов карается лишением свободы до 10 лет.

В таких странах как (США, Германия) действует институт налоговых судов, рассматривающих исключительно иски по налоговым спорам. Следует подчеркнуть, что в налоговом законодательстве США и других стран с рыночной экономикой не действует принцип невиновности, и обязанность доказательства при рассмотрении судебных исков по налоговым делам всегда лежит на налогоплательщике. При этом он лишен права на отказ в предоставлении сведений, которые могут быть использованы против него в ходе судебного разбирательства. Такие правовые нормы действуют не только в США, но и в Германии, Франции, Швейцарии и других странах [4].

В налоговом законодательстве предусмотрено «изъятие» из гражданских прав и свобод неприкосновенности жилища, тайны переписки и других. Таким образом, действия, органов финансового сыска, которые в иных случаях классифицировались бы как «вторжение в частную жизнь», в налоговом праве рассматриваются как норма. При заполнении налоговой декларации налогоплательщик обязан сообщить сведения не только о финансовом положении своей семьи, но также о состоянии здоровья, взносах в фонды различных общественных и политических организаций и любые другие сведения, если налоговые органы считают их необходимыми для исчисления суммы налога.

Органы финансового сыска представляют собой специализированные полицейские службы, укомплектованные профессионалами высокой квалификации, которые используют при проведении расследований такие специфические методы:

1. негласное наблюдение;

2. опрос свидетелей из окружения подозреваемого лица;

3. перлюстрация почтовых отправлений и прослушивание телефонных разговоров;

4. привлечение платных информаторов.

Для всех развитых стран характерна такая черта в организации деятельности налоговых служб как автономность налоговых органов, которая реализуется через осуществление своих определенных функций специально созданного аппарата:

1. В США и Великобритании к этому аппарату относится Служба внутренних доходов (СВД);

2. Во Франции — Главное налоговое управление (ГНУ), 3. В Германии — Федеральное налоговое управление и налоговые управления земель.

Налоговые инспекции в развитых странах организованы по территориальному признаку.

Как справедливо отмечается в специальной литературе, в последние годы во многих развитых странах осо¬бое внимание уделяется повышению эффективности работы налоговой системы Усложнение налоговых систем западных стран непосредственно отражается на кон¬курентоспособности этих государств на мировом рын¬ке, на котором их все более теснят со своей продукцией новые промышленные страны из региона Дальнего Востока и Юго-Восточной Азии, практикующие более простые и менее обременительные системы налогообложения.

Новые информационные технологии открывают широкие возможности рационализации вообще всей сферы взаимоотношений граждан с государством. Уже обычной практикой стала подача налоговых деклара¬ций и отчетности предприятий в виде компьютерных файлов и по электронным каналам связи, во многих развитых странах в открытом электронном доступе функционируют государственные реестры компаний, торговых марок, базы данных телефонных служб, фон¬довых бирж, земельные кадастры, информационные базы центральных банков, бюджетной системы, нало¬говых и таможенных органов, и другие. В США и Япо¬нии проводятся эксперименты с подачей налоговой от¬четности по мобильному телефону, в ряде стран учас¬тие населения в выборах органов власти переводится на систему электронной подачи голосов (без необходи¬мости являться на избирательные участки), в Западной Европе внедряется система единого (международного) номера банковских счетов.

Рационализация налоговой работы касается, прежде всего, процессов сбора и обработки налоговой отчетно¬сти граждан и предприятий. Главными направлениями в этой сфере следует выделить концепции «единого окна», «единой декларации» и «единого платежа» (на единый банковский счет налоговой службы). Интересно в этой связи рассмотреть опыт наиболее продвинувшихся в этом направлении Италии, США и Швеции.

В Италии в последние годы реализуется программа формирования единой информационной системы мини¬стерства финансов. В этой системе выделяются три орга¬низационных уровня: центральный, региональный и местный. С помощью этой информационной системы не только осуществляется оперативный контроль за работой налоговых органов и отслеживается поступление налоговых платежей, но и ведется также экспериментальная и аналитическая раз¬работка новых методов, средств и инструментов, пред¬лагаемых для реализации в сфере налогообложения.

общегосударственный банк данных, который выполняет функции оперативного управления и централизованного контроля за всей работой налого¬вой системы. На этом уровне также ведется общегосу¬дарственный реестр налогоплательщиков и обеспечи¬вается информационное взаимодействие налоговых органов с другими органами и структурами государ¬ственного управления.

На региональном уровне созданы девять региональ¬ных управлений, которые направляют деятельность местных налоговых инспекций. Налоговые инспекции осуществляют непосредственно сбор и первичную об¬работку налоговой отчетности, а также поддерживают необходимые контакты с налогоплательщиками (отве¬ты на запросы, предоставление консультаций, и т.д.).

На базе этой системы в стране вводится новая фор¬ма единой налоговой декларации, в которой объединяются расчеты подоходного налога (или нало¬га на прибыль), НДС, взносов по социальному страхо¬ванию и регионального налога. Одновременно осуще¬ствляется переход к системе «единого налогового пла¬тежа», под которым понимается единое, одноканальное, перечисление всех налогов и взносов по социальному страхованию. Важно отметить, что в рамках этой системы налогоплательщик может осуществлять свои налоговые платежи как единовременно, так и по час¬тям, и при этом оперативно учитываются причитаю¬щиеся ему возвраты налоговых сумм (равно как и на¬числяются недоплаченные им налоги).

Обе программы - «единого платежа» и «единой на¬логовой декларации» - потребовали создания единой интегрированной системы расчетов. Для управления этой системой создано специальное подразделение на¬логовой службы, в задачи которого входит распределе¬ние поступающих денежных платежей между различны¬ми звеньями бюджетной системы и системы социально¬го страхования. Распределение и перечисление собирае¬мых налоговых доходов осуществляется: в органы мест¬ной власти и в управление социального страхования — раз в 5 дней, на счета казначейства раз в 8 дней.

Дальнейшее развитие этой системы, как считают в Италии, открывает возможность передачи в ее ведение практически любых (не только налоговых и страховых) платежей граждан и предприятий любым органам госу¬дарственной власти и местного самоуправления.

В США также в последние годы проводится широкая программа информатизации работы налоговых органов. В ее основе лежит система единого (для налогов и для социального страхования) персонального идентифи¬кационного номера, который содержит в себе полный набор реквизитов и признаков, характеризующих конк¬ретного гражданина как личность и также данные о месте его постоянного проживания.

Для облегчения контактов с налогоплательщиками также введена специальная компьютерная программа "ТелеФайл", позволяющая получать от них налоговые данные по телефону. По этим данных затем в течение десяти минут эта программа рассчитывает объем обла¬гаемого дохода конкретного налогоплательщика и сум¬му причитающегося с него подоходного налога. При этом заполнение каких-либо отчетных форм или блан¬ков налоговых деклараций вовсе не требуется.

Требует серьезного осмысления новые аспекты в организации и опыт работы налоговых органов в такой процветающей в социальном плане страны как Швеция, который описан в соответствующем модуле данного учебного пособия.

Резюме.

1. Новые научные теории налогов начали реально проявлять себя в начале XX века, когда появилась необходимость в активном налоговом регулировании развития и подъема экономики многих стран. Классическое представление о роли налогов в экономике, основанное на принципе нейтральности налогов и невмешательства государства, уже не соответствовало требованиям конкретного этапа развития экономики. Правительства стали шире использовать новые научные рекомендации ученых по формированию налоговой политики государства. Примером является успешная разработка и применение налоговой политики на основе кейнсианской теории в Великобритании перед первой мировой войной. Суть теории Дж.Кейнса составляет «жесткая налоговая политика», где применяется «система повышенного, прогрессивного налогообложения крупных доходов и наследства и льготного обложения низких доходов, стимулируя склонность к сбережениям».

2. Позднее, в связи с изменившимися условиями господствующей теорией в науке и практике стала неоклассическая теория. В частности, проводя налоговую политику, построен¬ную на отдельных аспектах неоклассической теории, пра¬вительство США сумело преодолеть кризисные явления в экономике в 80-е годы XX века. По неоклассической теории Дж. Мида государству как дестабилизирующему фактору отводится косвенная роль в регулировании экономических процессов.

3. В теоретическом плане задача увеличения налоговых доходов в конце 70-хх годов прошлого века была ре¬шена на основе теории профессора Калифорнийского университета А.Лэффера, главной идеей которой было снижение налогообложения в рас¬чете на рост производства и увеличение доходности. В со¬ответствии с кривой А.Лэффера увеличение налоговых ставок до оп¬ределенного момента способствует увеличению налоговых дохо¬дов, затем этот рост замедляется, а далее происходит резкое сни¬жение бюджетных доходов. Данным рубежом А.Лэффер считал налоговую ставку, равную 30%. Если изымаются 40—50%, то это сокращает сбережения, а тем самым и инвестиции в част¬ном секторе экономики.

4. Широкое использование научных теорий налогов характерно для макрополитики правительств Рейгана и Буша в конце 80-х-начале 90-х годов. Основные методы этой поли¬тики - резкое понижение налоговых ставок (про¬грессивности налоговой шкалы) - приблизились к своим объективным экономическим пределам при снижении доходной базы бюджета.

5. На современном этапе особое внимание уделяется новым тенденциям в научных представлениях о налоговых системах существующих государств. Для этого ученые выделяют прежде всего главные общие черты налоговых систем различных стран: стремление к увеличению налоговых доходов государства, а также построение налоговых систем на базе общепринятых принципов экономической теории о равенстве, справедливости и эффективности налогообложения.

6. Основными тенденциями в развитии налоговых систем по мнению современных ученых являются: либерализация системы прямого налогообложения, возрастание фискальной роли налогов на потребление, усиление экологической направленности налоговой системы, реформирование системы таможенного регулирования, появление налоговой конкуренции, возрастание роли налогов в международных отношениях, усиление борьбы с уклонением от уплаты налогов, а также государством и его органами.

7. Разумеется, общие тенденции развития налоговых систем обязательно накладываются на особенности развития каждой отдельно взятой страны. Одной из составляющей такого подхода является ориентация современных налоговых систем на выполнение тех или иных задач, что можно видеть, на примере задач, стоящих перед налоговыми системами США и Великобритании.

8. Информацию для анализа налоговых систем представляет существующая классификация налогов как основных элементов налоговых систем. На основании рассмотрения возможных вариантов соотношения прямых и косвенных налогов в налоговой системе государства в специальной литературе условно выделяют евроконтинентальную, латиноамериканскую, смешанную.

9. Для развитых государств большое значение имеет выделение налогов по определенным группам. Основные направления процесса налогового изъятия могут быть сгруппированы следующим образом: корпорационный налог и прочие налоги страхования; косвенные налоги, которые уплачиваются за счет прибавочной стоимости; подоходные налоги с населения; налоги, отражающие национальные особенности налоговых систем.

10. Важное значение имеет характеристика уровня налогообложения в разных странах.

Для его оценки применяется такой важный, обобщающий показатель в теории налогов как налоговая нагрузка. Хотя практически он появился одновременно с налогами, широкое его применение началось фактически в начале прошлого века.

Различают налоговую нагрузку на макро- и микроуровне. Среди развитых стран, исходя из величины налогового бремени, выделяют такие группы стран: с максимальной налоговой нагрузкой (Франция, Италия от 45-43%);со средней налоговой нагрузкой (Канада, Великобритания 36-37%);с минимальной налоговой нагрузкой (США, Япония примерно 28%).

11. Необходимо помнить, что хотя в РФ налоговая нагрузка на макроуровне составляет примерно 32-34%, нельзя сравнивать показатель налоговой нагрузки в Российской Федерации с показателями налогового бремени в развитых странах. Действительно, в развитых странах значительно выше доход на душу населения, высокая социальная защищенность членов общества, сформировавшиеся рыночные отношения, стабильная экономика. Таким образом, налоговая нагрузка в Российской Федерации находится на уровне налоговой нагрузки развитых стран при более низком качестве услуг со стороны государства.

12. Налоговая политика – один из важных составляющих элементов деятельности государства на современном этапе. При разработке налоговой политики государства несомненно основным моментом является устранение противоречия между потребностя¬ми государства в налоговых доходах и возможностями их получения. Решение общих задач совершенствования налогового регулирования обуславливает общие черты в налоговой политике различных стран. Нагляднее всего налоговая политика проявляет себя в налоговых реформах. На примере налоговой реформы личного подоходного обложения можно указать такие важные направления налоговой политики: расширение базы налогового обложения, пересмотр налоговых ставок, более единообразный подход к различиям обложения различных видов до¬хода. Наиболее яркое, конкретное воплощение налоговая политика в разных странах находит в реализации налоговых реформ. Их задачами являются: создать благоприятный нало¬говый климата для предпринимательской деятельности; увеличить потребительский спрос, сбережения на¬селения, а также производственные и научно-техни¬ческие инвестиции; уп¬ростить налоговую структуру; увеличить поступления в бюджет; установить более справедливые принципы налогообложения; уменьшить возможности уклонения от уплаты налогов.

13. Большое место в совершенствовании вопросов международной интеграции должна занимать проблема гармонизации налогов. Она означает полную унификацию всех налоговых систем, приведение к соответствию, взаимной соразмерности, слаженности налоговых систем различных государств на основе международных договоров и межгосударственных Соглашений. Выработаны принципы, обязательные для стран-членов ЕС. В частности, национальная налоговая политика не должна: препятствовать свободе продвижения товаров; мешать свободе передвижения лиц; вступать в противоречие с направлениями политики в ЕС.

Исполнение этих принципов гарантируется правоприменительной деятельностью Европейского Суда.

14. Вопросами взимания и контроля за правильностью уплаты налогов в развитых странах занимается специальный аппарат налоговая служба, которая существенно различается по организационной структу¬ре и административной ответственности. Однако в большинст¬ве стран налоговая администрация или налоговое ведомство является, как правило, составной частью министерства финан¬сов. В таких странах как (США, Германия) действует институт налоговых судов, рассматривающих исключительно иски по налоговым спорам. В налоговом законодательстве США и других стран с рыночной экономикой не действует принцип невиновности. В налоговом законодательстве предусмотрено «изъятие» из гражданских прав и свобод неприкосновенности жилища, тайны переписки и других. Осо¬бое внимание уделяется повышению эффективности работы налоговой системы. Рационализация налоговой работы касается, прежде всего, процессов сбора и обработки налоговой отчетно¬сти граждан и предприятий.

Главными направлениями в этой сфере являются: концепции «единого окна», «единой декларации» и «единого платежа» (на единый банковский счет налоговой службы). Интересен опыт наиболее продвинувшихся в этом направлении Италии, США и Швеции.

Вопросы 1. Общее представление о налоговой системе США.

2. Характеристика налогов по уровням налоговой системы.

3. Налоговые реформы.

4. Особенности организации налоговой службы в США.

Вопрос 1. Общее представление о налоговой системе США.

Как известно, система налоговых платежей во многом определяет доходную часть бюджета. Поэтому налоговая система США по своей структуре схожа с бюджетной системой и является главным источником доходов федерального бюджета, бюджета штатов и местных органов при таком распределении всех налоговых поступлений:

1. Федеральное правительство около - 70 % 2. правительства штатов - 20 % 3. местные власти - 10 %.

Современная налоговая система США сформировалась не сразу. Так, в XIX в.

федеральный бюджет США, был представлен главным образом таможенными пошлинами и сборами, акцизными платежами, а также доходами от продажи государственных земель. До Гражданской войны 1861 — 1865 гг. федеральный бюджет был в основном сбалансирован и не испытывал серьезных напряжений при формировании доходных частей. В ходе войны расходы существенно превысили бюджетные поступления, и для пополнения федеральной казны был использован временный чрезвычайный федеральный подоходный налог [16].

Финансовый кризис 1929 г. привел к огромной несбалансированности федерального бюджета, во многом связанного с падением жизненного уровня десятков миллионов рядовых налогоплательщиков и резким снижением абсолютных и относительных размеров сборов от подоходных налогов. В 1934 г. подоходные налоги обеспечили всего 14 % федеральных доходов, доля налогов на прибыли корпораций составляла 12%, а треть поступлений приходилась на акцизные сборы.

В конце Второй мировой войны, к 1944г., в результате стремительного роста экономического потенциала страны из-за развития военного производства и достижения полной занятости трудоспособного населения удельный вес индивидуальных подоходных налогов достиг 45 %, налогов на прибыли корпораций — 34%, акцизов — 11%, отчислений в фонды социального обеспечения — 8 %.

Налоговые реформы середины 1960-х и первой половины 1980-х гг. не изменили сложившейся структуры федеральных доходов, что наглядно видно из следующей таблицы, составленной по материалам К.В.Рудого.

Примерная структура федерального бюджета США в период 1934- первой половины корпораций В настоящее время в США по-прежнему преобладающее место в доходах бюджетов занимают налоги. Полная классификация налогов в США включает восемь их групп.

Первые пять видов налогов взимаются в различных пропорциях на всех уровнях, таможенные пошлины поступают только в федеральный бюджет, а остальные налоги взимаются налоговыми службами штатов и местными органами власти. Структура налоговых поступлений в бюджеты всех уровней бюджетной системы США представлена в таблице [23].

Структура налоговых поступлений в бюджетах США по состоянию на конец 90-х поступления с населения корпораций налог акцизные налоги, таможенные пошлины дарения Как следует из данных таблицы, в доходах федерального и штатных бюджетов США преобладают налоги с населения, прежде всего в виде подоходного налога при значительно меньшем удельном весе налога на доходы корпораций. Данные этой таблицы чрезвычайно ярко характеризуют налоговую политику США, в которой серьезное внимание уделяется вопросам распределения налогов по уровням бюджетной системы.

Вопрос 2. Характеристика налогов по уровням налоговой В США – суверенное Федеральное правительство и суверенные штаты (50).

Налоговая система состоит из трех уровней:

1. верхний (федеральные налоги) 2. средний (налоги и сборы по законам штатов) 3. нижний (налоги, вводимые органами местного самоуправления).

Рассмотрим состав налогов каждого уровня налоговой системы США. Как мы видели наибольший удельный вес в налоговых поступлениях занимают федеральные налоги, что обусловлено важностью их функций.

В настоящее время федеральные налоги выполняют три основные функции [23]:

> служат главным источником для финансирования расходных статей федерального бюджета;

> являются мощным и гибким средством государственного экономического регулирования и используются для стимулирования экономического роста;

> служат эффективным инструментом перераспределения национального дохода в целях уменьшения неравенства в объемах получаемых доходов и имеющихся богатств различных слоев населения.

Структура и динамика основных налогов в общем объеме доходов федерального бюджета показаны в табл. (в % к итогу).

Структура и динамика основных федеральных налогов США Наименование Налог на прибыль Взносы в фонды страхования Налоги с наследства пошлины Прочие поступления 3,1 2,5 2,6 2,6 2,6 2,3 Как видно из данных таблицы, достаточно четко проявляется тенденция к стабилизации в соотношении между налоговыми поступлениями, в котором все более значимыми становятся взносы в фонды социального страхования [15].

Современная структура федеральных налогов включает восемь позиций:

1. индивидуальные подоходные налоги (48 % доходной части федерального бюджета 2001 г.);

2. налоговые отчисления в фонды социального обеспечения (34%);

3. налоги с прибыли корпораций (10 %);

4. акцизные сборы (4 %);

5. налоги на наследство и дарение;

6. таможенные пошлины;

7. налоги с розничных продаж потребительских товаров;

8. налоги на движимую и недвижимую собственность.

Суммарная доля четырех последних видов налогов в федеральном бюджете 2001 г.

составила 4 % [16].

Охарактеризуем кратко каждый из федеральных налогов [15].

Федеральный подоходный налог с населения (income tax) составляет основную часть доходов федерального бюджета. В 1993 г. его доля составила 44,2%, а в 2001 г. -48%.

Подоходный налог с населения взимается с физических лиц, а также с индивидуальных предприятий и партнерств, не имеющих статуса юридического лица.

Для индивидуального подоходного налогообложения в США ха¬рактерны следующие особенности:

1. прогрессивный характер налогообложения;

2. дискретность налоговых отчислений — каждая более высо¬кая ставка применима лишь к строго определенной части облагаемой суммы;

3. регулярное изменение в законодательном порядке ставок налогообложения;

4. универсальность обложения — при равенстве сумм дохода обычно действуют одинаковые налоговые ставки;

5. наличие большого количества целевых скидок, льгот и ис¬ключений;

6. обособленность налоговых сборов в фонды социального обеспечения;

7. фиксированный минимальный уровень индивидуальных доходов, не подлежащий налогообложению.

В течение последних лет предельная ставка подоходного налога на богатейшие слои американцев непрерывно снижалась: в 1954— 1962 гг. она составляла 91 %, в 1962с 1981 г. — 50 %. Относительно недавно максимальная ставка индивидуального по¬доходного налога составляла 39,6 %, минимальная — 15 %.

Однако с приходом в Белый Дом администрации Дж. Буша-младшего наметились перемены. Через две с половиной недели после инау¬гурации была опубликована «Президентская программа сокраще¬ния налогов», которая предусматривает замену существующей сетки подоходных налогов по пятиразрядной шкале ставок (15, 28, 31, 36 и 39,6 %) на новую, с более низкими ставками по четырех¬разрядной шкале (10, 15, 25 и 33%). Благодаря этой программе 6 млн американских граждан совсем освобождаются от уплаты на¬логов, а средняя американская семья с двумя детьми сберегает ежегодно 1600 дол. В рамках программы предстоит отмена налога на наследство, максимальные ставки которого достигали 50 %.

Логическое продолжение этой программы четко просматривается и в настоящее время в мероприятиях налоговой реформы администрации Буша-младшего (см. вопрос данного модуля).

Для американской налоговой системы характерен четкий подход к порядку подсчета доходов физических лиц. Важно подчеркнуть, что в зависимости от принадлежности к той или иной группе налогоплательщик имеет право на налоговые льготы. При этом каждый налогоплательщик — физическое лицо, имеет свой налоговый статус:

1. супруги, заполняющие совместную налоговую декларацию;

2. супруги, заполняющие раздельные налоговые декларации;

3. главы семейств;

4. одинокие налогоплательщики;

5. вдовы (вдовцы).

Можно выделить такой порядок подсчета доходов физических лиц. Условно подсчет доходов выполняется в три этапа:

1. Подсчитывается валовой доход, при этом учитывается общая сумма доходов.

2. Определяется скорректированный валовой доход.

3. Рассчитывается налогооблагаемый доход (скорректированный валовой доход классифицированные или стандартные вычеты).

Если рассматривать подробнее каждый из этапов, то можно выделить такие особенности.

1. При подсчете валового дохода учитывается общая сумма доходов: заработная плата и другие виды жалованья; аннуитет (см. глоссарий); пенсии; полученные алименты;

доходы по ценным бумагам; вознаграждения; бонусы; рента и роялти (см. глоссарий);

призы и награды; фермерский доход; социальные пособия и пособия по безработице;

стипендии; доходы по трастовым операциям и недвижимости и т. д.

2. Определяется скорректированный валовой доход. Для этого из валового дохода вычитаются разрешенные федеральным законодательством различные виды льгот, к которым относятся: торговые или производственные затраты; убытки от продажи или обменных операций с ценными бумагами; затраты, связанные с получением ренты или роялти; пенсионные взносы лиц, работающих не по найму; уплаченные алименты;

авансовые налоговые взносы; выплаты дополнительных пособий по безработице;

взносы в фонд медицинского страхования, работающих не по найму (до 25%).

1. Налогооблагаемый доход получается в результате исключения из скорректированного валового дохода классифицированных или стандартных вычетов:

необлагаемого минимума плательщика (2 тыс. долл.) и необлагаемого минимума на каждого иждивенца плательщика;

стандартной скидки (3 тыс. долл. одинокого лица, 5 тыс. долл. для супружеской пары, 4,7 тыс. дол. для главы семьи);