«Учебное пособие АССА ДипИФР Диплом АССА по Международной Финансовой Отчетности 2014 АССА Диплом по международной финансовой отчетности Материал для подготовки к сдаче экзамена АССА ДипИфр (рус) PricewaterhouseCoopers ...»

www.training.pwc.ru

Учебное

пособие

АССА ДипИФР

Диплом АССА

по Международной

Финансовой Отчетности

2014

АССА

Диплом по международной

финансовой отчетности

Материал для подготовки

к сдаче экзамена

АССА ДипИфр (рус)

PricewaterhouseCoopers

ул. Бутырский Вал. 10,

125047, Москва, Россия

[email protected]

+7 (495) 967-6074 +7 (812) 326-6644 Этот материал разработан исключительно для подготовки слушателей к сдаче квалификационного экзамена АССА ДипИФР. Информация, содержащаяся в этом пособии, не должна рассматриваться как консультационный материал по ведению бизнеса, бухгалтерскому учету или консалтингу. Для получения подобной консультации необходимо обращаться к соответствующим специалистам.

Все материалы защищены авторскими правами © PricewaterhouseCoopers, 2014.

Никакая из частей этого материала не может быть использована или воспроизведена в любой форме без предварительного письменного разрешения PricewaterhouseCoopers.

Что такое АССА ДипИФР Для тех, кто желает изучить МСФО и подтвердить свои знания в этой области, АССА предлагает Диплом по Международной финансовой отчётности (АССА ДипИФР). Эта квалификация разработана для того, чтобы дать понимание концепций и принципов, лежащих в основе МСФО, а также их применения. Это квалификация ориентирована на профессиональных бухгалтеров и аудиторов, аттестованных в соответствии с национальными стандартами.

Что такое ДипИФР (Рус) Русскоязычный Диплом эквивалентен его глобальной версии на английском языке, форматы этих экзаменов полностью соответствуют друг другу.

Требования к соискателю диплома Для того чтобы стать соискателем диплома, необходимо иметь:

либо национальную квалификацию бухгалтера или аудитора;

либо соответствующее специальное образование и два года практического опыта работы в области бухгалтерского учета и аудита, что должно быть письменно подтверждено работодателем или копией трудовой книжки;

либо три года практического опыта работы в области бухгалтерского учета и аудита, что должно быть письменно подтверждено работодателем или копией трудовой книжки.

Цели курса После успешной сдачи экзамена соискатели Диплома должны:

понимать и объяснять структуру Международных стандартов финансовой отчётности;

применять соответствующие стандарты учёта к ключевым элементам отчётности;

знать и уметь применять требования к раскрытию информации в финансовых отчётах;

уметь составлять финансовую отчётность отдельных компаний и учитывать ключевые элементы в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности;

уметь составлять финансовую отчётность групп (за исключением консолидированных отчётов о движении денежных средств), включающих дочерние, ассоциированные компании и совместные предприятия.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Содержание программы курса 1 Система международных органов, регулирующих финансовую отчетность Структура Совета по международным стандартам финансовой отчетности (IASB) Процесс принятия стандартов Роль Комитета по интерпретации международной финансовой отчётности (IFRIC) Международная гармонизация финансовой отчетности Принципы подготовки и представления финансовой отчётности Применение МСФО впервые 2 Элементы финансовой отчётности Обесценение активов Нематериальные активы и гудвил Запасы и договоры подряда Финансовые инструменты Резервы, условные обязательства и условные активы Вознаграждения работникам Налоги в финансовой отчетности Влияние изменений валютных курсов Сельское хозяйство Платежи с использованием долевых инструментов Разведка и оценка минеральных ресурсов 3 Представление информации и дополнительные раскрытия Представление отчета о финансовом положении, отчета о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе События, произошедшие после отчётного периода Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки Раскрытия в отношении связанных сторон Операционные сегменты Требования к отчетности для малых и средних предприятий © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году 4 Подготовка внешней финансовой отчётности объединенных компаний, ассоциированных компаний и совместных предприятий Подготовка консолидированных финансовых отчетов Объединения бизнеса – поправки по внутригрупповым транзакциям Объединения бизнеса – корректировки до справедливой стоимости Ассоциированные компании и совместная деятельность Что не входит в программу курса В программу курса не входит:

Финансовая отчётность хозяйственных товариществ и отделений компаний Сложные группы, в т.ч. смешанные группы, субдочерние компании и зарубежные дочерние компании Постепенные приобретения и продажи дочерних компаний и реконструкции Финансовая отчётность банков и аналогичных финансовых институтов Консолидированный отчёт о движении денежных средств Схемы реорганизации/реконструкции Оценка компаний и акций Учет и отчётность страховых компаний Информация, отражающая результаты изменения цен и финансовая отчётность в условиях гиперинфляции Проекты положений и дискуссионные документы МСФО МСФО с точки зрения межгосударственных организаций Пенсионные схемы нескольких работодателей Платежи с использованием акций с возможным расчетом денежными средствами © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Структура экзамена Проверка знаний по программе осуществляется путем проведения письменного экзамена, который длится три часа пятнадцать минут. Вопросы содержат как расчётные, так и дискуссионные части. В некоторых вопросах проверка знаний осуществляется с использованием сценариев/хозяйственных ситуаций.

Все вопросы являются обязательными.

Экзамен состоит из двух разделов. Раздел А содержит один обязательный вопрос, максимальная оценка за который составляет 40 баллов. Вопрос включает подготовку одного или более консолидированных отчетов, которые являются экзаменуемыми в рамках программы (консолидированный отчёт о финансовом положении, консолидированный отчёт о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе и консолидированный отчет об изменениях собственного капитала). Вопрос включает также примечания, в соответствии с которыми необходимо внести корректировки в отчетность перед тем, как приступать непосредственно к составлению консолидированных отчетов. Чаще всего эти примечания относятся к финансовой отчетности материнской компании.

Раздел В включает три обязательных вопроса, максимальная оценка за каждый вопрос составляет 20 баллов. Часто эти вопросы предлагают определенные сценарии, и касаются выбора подходящего принципа бухгалтерского учета и/или раскрытия различных ситуаций. В вопросахсценариях кандидатам может быть предложено прокомментировать выбранный руководством способ бухгалтерского учета и определить более подходящий, руководствуясь условиями, указанными в сценарии. Иногда один из этих вопросов может быть сфокусирован на требованиях какого-либо конкретного стандарта международной финансовой отчетности.

Некоторые международные стандарты финансовой отчётности являются очень подробными и сложными. В целях экзамена на получение диплома АССА ДипИФР (рус) соискателям необходимо лишь знать основные принципы и ключевые элементы этих стандартов. Помимо этого, от них ожидается знание общей информации о международных стандартах финансовой отчетности, понимание их необходимости, а также наличие общего представления о проблемах гармонизации учёта в условиях всё возрастающей глобализации мировой экономики.

Раздел В: 3 обязательных вопроса (20 баллов каждый) Соискателям необходимо набрать 50 баллов для получения Диплома АССА по МФО.

На экзаменах в декабре 2014 года, а также в июне 2015 года, будет тестироваться знание стандартов, опубликованных до 31 августа 2013 года.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Список документов, выносимых на экзамен АССА ДипИФР (Рус) Концептуальные основы финансовой отчетности «Принципы подготовки и представления финансовой отчётности»

Международные стандарты финансовой отчётности МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности»

МСФО (IAS) 2 «Запасы»

МСФО (IAS) 8 «Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»

МСФО (IAS) 10 «События после отчётного периода»

МСФО (IAS) 11 «Договоры подряда»

МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»

МСФО (IAS) 16 «Основные средства»

МСФО (IAS) 17 «Аренда»

МСФО (IAS) 18 «Выручка»

МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»

МСФО (IAS) 20 «Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»

МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»

МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»

МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»

МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность»

МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные компании и совместные предприятия»

МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации»

МСФО (IAS) 33 «Прибыль на акцию»

МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчётность»

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»

МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»

МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»

МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность»

МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»

МСФО (IFRS) 1 «Применение МСФО впервые»

МСФО (IFRS) 2 «Платежи с использованием долевых инструментов»

МСФО (IFRS) 3 «Объединения компаний»

МСФО (IFRS) 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращённая деятельность»

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка минеральных ресурсов»

МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»

МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты»

МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»* МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность»

МСФО (IFRS) 11 «Соглашения о совместной деятельности»

МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации о долях участия в других компаниях»

МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

* Тестируется версия стандарта по состоянию на 31 августа 2013 года.

Начиная с июня 2011 года интерпретации (IFRIC и SIC) больше не будут экзаменоваться в рамках данной программы.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Содержание 1. Введение в международные стандарты финансовой отчетности

2. Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчётности

3. Представление финансовой отчётности

4. Промежуточная финансовая отчётность

5. Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки

6. Выручка

7. Договоры подряда

8. Запасы

9. События после отчётного периода

10. Основные средства

11. Затраты по займам

12. Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи

13. Сельское хозяйство

14. Аренда

15. Обесценение активов

16. Нематериальные активы

17. Инвестиционная собственность

18. Резервы, условные обязательства и условные активы

19. Налоги на прибыль

20. Финансовые инструменты

21. Влияние изменений валютных курсов

22. Объединения компаний, консолидированная и отдельная финансовая отчетность, инвестиции в ассоциированные компании, участие в совместной деятельности

23. Раскрытие информации о связанных сторонах

24. Прибыль на акцию

25. Вознаграждения работникам

26. Платежи с использованием долевых инструментов

27. Отчет о движении денежных средств

28. Применение МСФО впервые

29. Необоротные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность

30. Разведка и оценка минеральных ресурсов

31. Операционные сегменты

32. Оценка справедливой стоимости

33. Требования к отчетности для малых и средних предприятий

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Международные стандарты финансовой отчётности Сессия 1 – Введение в международные стандарты финансовой отчётности План сессии 1. История внедрения международных стандартов финансовой отчётности..... 2. Структура регулирующих органов

2.1 Структура 2.2 Институт попечителей (Trustees) 2.3 Совет по МСФО (International Accounting Standards Board – IASB) 2.4 Комитет по интерпретациям МСФО (International Financial Reporting Interpretations Committee – IFRIC) 2.5 Консультативный совет по стандартам 3. Принятие стандартов

4. Международная гармонизация – сближение требований МСФО и ОПБУ США

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 1 – Введение в международные стандарты финансовой отчётности 1. История внедрения международных стандартов финансовой отчётности В ХХ веке стали активно зарождаться и распространяться транснациональные корпорации. Им стало необходимо составлять отчётность, объединяющую показатели бухгалтерских балансов компаний, находящихся в разных странах, понятную при этом инвесторам во всем мире.

С целью улучшения и гармонизации практики финансовой отчётности в международном масштабе в 1973 году общественные бухгалтерские и аудиторские организации ряда стран создали международную профессиональную, неправительственную организацию – Комитет по Международным стандартам финансовой отчётности (КМСФО) (International Accounting Standards Committee, IASC).

С 1981 года КМСФО был полностью автономным во внедрении международных стандартов финансовой отчётности и в вопросах обсуждения документов, касающихся международного учета.

В 2002 Европейская комиссия принимает Директиву Европейского Союза о том, что все компании, чьи акции котируются на биржах Европы, начиная с 2005 года, обязаны готовить консолидированную отчётность по МСФО.

В рамках реструктуризации в апреле 2001 года Совет по Международным стандартам финансовой отчётности (СМСФО) заменил Комитет по Международным стандартам финансовой отчётности (КМСФО).

2. Структура регулирующих органов 2.1 Структура © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 1 – Введение в международные стандарты финансовой отчётности 2.2 Институт Попечителей (Trustees) Управляющим органом СМСФО является Институт Попечителей.

Функции Института Попечителей:

назначение членов СМСФО и Консультативного совета по стандартам;

контроль эффективности работы всех органов МСФО;

обеспечение финансирования;

утверждение бюджета;

внесение изменений в устав.

2.3 Совет по МСФО (International Accounting Standards Board – IASB) Совет по Международным стандартам финансовой отчётности состоит из 14 членов (12 из которых работают на постоянной основе) и назначаются попечителями на срок от трёх до пяти лет.

Функции СМСФО:

разработка и издания МСФО;

разработка и публикация Проектов стандартов;

установление порядка рассмотрения комментариев, полученных по опубликованным для обсуждения Проектам стандартов;

публикация основ для выработки заключений.

Перед СМФО поставлены три основные цели:

разработать в интересах общества единый комплект высококачественных, понятных и практически реализуемых всемирных стандартов учёта, которые требуют предоставления высококачественной, прозрачной и сравнимой информации в финансовой отчётности и прочих финансовых отчётах для помощи участникам международных фондовых рынков и другим пользователям в принятии решений;

способствовать принятию, соблюдению и единой интерпретации стандартов во активно сотрудничать с национальными органами, отвечающими за разработку и внедрение стандартов финансовой отчётности для обеспечения максимального сближения стандартов финансовой отчётности во всем мире.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 1 – Введение в международные стандарты финансовой отчётности 2.4 Комитет по интерпретациям МСФО (International Financial Reporting Interpretations Committee – IFRIC) Комитет по интерпретациям международной финансовой отчётности (КИМФО) (до реорганизации 2002 года – Постоянный комитет по интерпретациям (ПКИ был создан в апреле 1997 года).

В состав КИМФО входят 12 экспертов в области бухгалтерского учёта, назначаемых Попечителями. КИМФО может выпускать проекты интерпретаций для обсуждения.

Однако окончательные тексты интерпретаций утверждает СМСФО, после чего интерпретации становятся частью нормативной базы МСФО, и имеют такую же силу, как и МСФО.

Функции КИМФО:

разъяснять применение МСФО (IAS и IFRS) и своевременно предоставлять на основе Принципов МСФО рекомендации в вопросах учета, специально не рассматриваемых в самих МСФО, а также выполнять другие обязанности по запросу СМСФО;

при выполнении вышеуказанных функций обращаться к цели СМСФО по активной работе с национальными стандартами финансовой отчётности для обеспечения максимального сближения стандартов финансовой отчётности во после рассмотрения СМСФО проектов интерпретаций публично их опубликовывать для получения комментариев от общественности в течение разумного периода времени до окончательного принятия интерпретаций;

отчитываться перед СМСФО и получать от него одобрение об окончательном варианте интерпретаций.

Интерпретации КИМФО обозначаются как IFRIC (до 2002 года они именовались SIC). Интерпретации вступают в силу непосредственно сразу после утверждения и публикации, если не предусмотрено иное.

2.5 Консультативный Совет по стандартам Консультативный совет по стандартам консультирует членов СМСФО и КИМФО и предоставляет форум для организаций и лиц, желающих участвовать в обсуждении методических и иных вопросов, касающихся применения и формулировки стандартов, – а также в выработке рекомендаций Совету и Попечителям по вопросам повестки дня и приоритетам.

Консультативный совет по стандартам состоит из 45 членов, назначаемых Попечителями на 3 года, представляющих различные географические регионы и области деятельности. Консультативный совет проводит, как минимум, 3 открытые встречи с СМСФО в год.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 1 – Введение в международные стандарты финансовой отчётности 3. Принятие стандартов Стандарты выпускаются после прохождения строго соблюдаемых процедур (подробного обсуждения и консультаций). В целях получения замечаний и предложений выпускаются документы для обсуждения (Discussion paper) и проекты стандартов (Exposure draft). Стандарты, выпускаемые СМСФО, опираются на концептуальные принципы.

Процесс принятия стандарта включает следующие этапы:

1. Определение и анализ всех соответствующих вопросов, и рассмотрение возможности применения к ним «Принципов подготовки и составления финансовой отчётности».

2. Изучение национальных требований и практики бухгалтерского учёта и обмен мнениями с национальными органами, устанавливающими стандарты.

3. Консультации с Консультативным советом по стандартами о включении данной темы в повестку дня СМСФО.

4. Создание рабочей группы.

5. Публикация Дискуссионного документа для всеобщего обсуждения.

6. Публикация Проекта положения для всеобщего обсуждения.

7. Рассмотрение всех комментариев, полученных в установленный период.

8. Если признано необходимым, проведение общественных слушаний и проведение тестирования.

9. Утверждение стандарта, по крайней мере, 9 голосами членов СМСФО.

10. Опубликование внутри стандарта основу заключения и объяснение рассмотрения СМСФО общественных комментариев к проекту стандарта.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 1 – Введение в международные стандарты финансовой отчётности 4. Международная гармонизация – сближение требований

МСФО и ОПБУ США

Начиная с 2002 года Совет по МСФО и Комитет по стандартам финансового учёта США ведут работу по сближению МСФО и ОПБУ (Общепринятые принципы бухгалтерского учета) США. Целью процесса сближения является создание общего комплекта универсальных высококачественных стандартов.

Ниже приведены примеры достижений совместного проекта по сближению требований:

Согласно предыдущей версии МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»

существовало 2 варианта учёта затрат по займам: капитализация затрат или признание их в Отчёте о прибылях и убытках, в то время ОПБУ США допускали только капитализацию данных затрат. МСФО 23, пересмотренный в 2007 году, разрешает такой же учёт затрат по займам как и ОПБУ США, то есть только капитализацию (обновлённый вариант вступил в силу с 1 января 2009 года).

МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты», опубликованный в 2006 году, заменил МСФО (IAS) 14 (МСФО 8 вступил в силу 1 января 2009 года) и установил принципы раскрытия информации по операционным сегментам «глазами менеджеров» (уже используемый подход в ОПБУ США).

В 2008 году были опубликованы обновленные стандарты по объединению компаний в МСФО (МСФО (IFRS) 3 «Объединение компаний» и в ОПБУ США.

Однако, до сих пор существуют небольшие расхождения в пересмотренных стандартах, в целом положения совпадают.

МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», утверждённый в 2011 году, также сблизил требования МСФО и ОПБУ США.

На данный момент Совет по МСФО ведет работу по ряду значительных проектов:

финансовые инструменты;

признание выручки;

В свете достижений Совета по МСФО и других факторов, в 2007 году Комиссия по ценным бумагам и биржам США (SEC) отменила требование для иностранных компаний, зарегистрированных на биржах США, предоставлять годовую отчетность в соответствии с ОПБУ США, если их отчётность подготовлена в соответствии с МСФО.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчётности Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности План сессии 1. Введение

2. Цель финансовой отчётности

3. Пользователи финансовой отчётности

4. Информация об экономических ресурсах компании и требованиях к компании и изменениях в ресурсах и требованиях

5. Основополагающее допущение при составлении финансовой отчётности..... 6. Качественные характеристики полезной финансовой информации ............... 7. Элементы финансовой отчётности

7.1 Активы 7.2 Обязательства 7.3 Капитал 7.4 Доходы 7.5 Расходы 8. Критерии признания

9. Методы оценки

10. Концепции капитала

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности 1. Введение Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчётности (далее – Принципы) сами по себе не являются стандартами. Тем не менее, именно этот документ определяет основные требования к качеству финансовой отчётности, а также является базой для принятия решения в ситуациях, которые напрямую не регулируются стандартами отчётности. Однако важно помнить, что при наличии указаний о порядке отражения тех или иных операций в стандарте, они имеют приоритет, если вдруг эти указания в чём-либо противоречат Принципам.

Цели принципов содействовать Совету по МСФО в разработке будущих МСФО и пересмотр действующих МСФО;

содействовать Совету по МСФО в продвижении к гармонизации правил, бухгалтерских стандартов представления финансовой отчётности через создание основ для уменьшения количества допустимых альтернативных подходов в МСФО;

оказывать помощь национальным органам, устанавливающим стандарты, в разработке национальных стандартов;

оказывать помощь составителям финансовой отчётности в применении МСФО;

оказывать помощь аудиторам в формировании мнения о соответствии финансовой отчётности требованиям МСФО;

оказывать помощь пользователям финансовой отчётности в толковании информации, содержащейся в финансовой отчётности, подготовленной по предоставлять всем лицам, интересующимся работой СМСФО, информацию о подходе к формулированию МСФО.

2. Цель финансовой отчётности Целью подготовки финансовой отчётности является предоставление финансовой информации о компании существующим и потенциальным инвесторам, кредитным учреждениям и другим кредиторам для принятия решений о предоставлении ими финансовых ресурсов для компании.

Решения этих пользователей включают покупку, продажу, удержание долговых и долевых инструментов, предоставление или требование погашения займов или других форм кредитования.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности 3. Пользователи финансовой отчётности Согласно данному документу, основные пользователи, для которых предназначается финансовая отчётность:

существующие и потенциальные инвесторы;

заимодавцы;

прочие кредиторы.

Прочие пользователи:

руководство компании;

регулирующие органы;

другие заинтересованные лица.

4. Информация об экономических ресурсах компании и требованиях к компании и изменениях в ресурсах и требованиях Покупка, продажа, удержание долговых Ожидаемый доход от инвестирования в Предоставление или требование Ожидаемый доход и возвратность погашения займов или других форм (например, выплаты основного долга и Ожидания относительно дохода и возвратности строятся на основе оценочных будущих чистых денежных притоков в компанию Для данных оценок необходима следующая информация:

ресурсы компании и требования к насколько эффективно руководство изменения в ресурсах и требованиях © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности Поэтому основная цель финансовой отчётности – это предоставить информацию о финансовом положении компании (которая включает информацию об экономических ресурсах компании и требованиях к компании).

Финансовая отчетность также предоставляет информацию об изменениях в экономических ресурсах и требованиях, случившихся:

в результате финансовой деятельности:

представленной по методу начисления (отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе) представленной в виде денежных потоков (отчет о движении денежных в результате прочих событий или операций (например, выпуск долговых или долевых инструментов).

Принцип начисления состоит в том, что результаты экономических операции и прочих событий, влияющих на экономические ресурсы компании и требования к компании должны признаваться и отражаться в том периоде, в котором они произошли, независимо от уплаты или получения денежных средств;

5. Основополагающее допущение при составлении финансовой отчётности Финансовая отчётность должна быть подготовлена на основе одного основополагающего допущения:

допущение о непрерывности деятельности компании, которое означает, что компания будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и кроме такого намерения у компании должны быть и экономические возможности продолжать свою деятельность.

6. Качественные характеристики полезной финансовой информации Качественные характеристики полезной финансовой информации – это атрибуты, которые делают информацию, представленную в финансовой отчётности, полезной для пользователей.

Фундаментальные (основные) качественные характеристики - это уместность (relevance) и достоверное представление (faithful representation).

Вспомогательные качественные характеристики – это сопоставимость (comparability), подтверждаемость (verifiability), своевременность (timeliness), понятность (understandability).

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности 6.1 Фундаментальные качественные характеристики 6.1.1 Уместность Финансовая информация является уместной, если она способна повлиять на принятие экономических решений. Финансовая информация может повлиять на принятие экономических решений, если она имеет:

прогнозный характер (т.е. может использоваться для прогноза событий в подтверждающий характер (т.е. подтверждает или не подтверждает предыдущие оценки), или оба перечисленных выше свойства.

Важным аспектом уместности информации является ее существенность (materiality). Информация существенна, если её искажение или пропуск могут повлиять на решение пользователя финансовой отчётности. Существенность зависит от размера объекта или ошибки, оцениваемой в конкретных обстоятельствах.

Пример 1.

Раскрытие уместной информации Компания А производит и поставляет химическую продукцию компании Б, одной из крупнейших сетей магазинов, специализирующихся на продаже бытовой химии.

Поставки осуществляются много лет, и их объем уже составил 80% всего оборота компании А.

Руководству компании необходимо описать ситуацию, связанную с такой концентрацией продаж в своем отчёте (в примечаниях к отчётности или в приложении, описывающем деятельность компании). В данном случае уровень продаж и общая доходность компании А существенно зависят от поставок в пользу компании Б, и данная информация является уместной для пользователей.

6.1.2 Достоверное представление Финансовая информация представлена достоверно, если она является:

нейтральной (neutral) информации должны быть непредвзятыми не содержащей ошибок (free упущения, точно также как выбор и использование Информация важна для принятия экономических решений, если она одновременно является уместной и достоверно представленной.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности 6.2 Вспомогательные качественные характеристики сопоставимость (comparability) подтверждаемость (verifiability) эксперты подтвердят, что событие представлено своевременность (timeliness) принятия решения на ее основе тогда, когда она понятность (understandability) описании и представлении информации (очень важно 7. Элементы финансовой отчётности Принципы определяют пять основных элементов финансовой отчётности:

активы;

обязательства;

доходы;

расходы;

капитал.

Практически все элементы отчётности первоначально признаются по их исторической стоимости, однако позднее, в зависимости от конкретного вида активов и обязательств, могут использоваться и другие виды оценок.

Для последующих оценок стандарты дают компаниям возможность выбирать методы оценки. Более подробно применение различных видов оценок к различным элементам отчётности рассматривается в процессе изучения каждого отдельного стандарта.

7.1 Активы Актив – ресурс, контролируемый компанией в результате прошлых событий, от которого ожидается в будущем увеличение экономических выгод.

Более важным в первой части определения активов является понятие контроля.

Оно характеризует, прежде всего, способность компании получать выгоды от © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности использования конкретных ресурсов или же ограничивать права других лиц на получение этих выгод.

Компания может использовать контролируемые активы для оказания услуг, а также производства или продажи товаров, погашения обязательств и пр. Как правило, контроль подкрепляется юридическим правом собственности или фактическим владением активом, но это не является определяющим фактором. Как было рассмотрено выше, суть соглашения важнее его юридической формы. Таким образом, для принятия решения о признании актива в учёте необходимо определить, кто контролирует объект, и кто несёт основные риски, связанные с этим объектом.

Пример 2.

Признание актива при отсутствии права собственности В случае получения или передачи активов в пользование по договорам финансовой аренды арендодатель фактически продолжает являться владельцем актива, но утрачивает контроль над ним и не несёт существенных экономических и физических рисков (например, связанных с его утратой). Как следствие, арендодатель должен прекратить признание такого актива в своём учёте. С другой стороны, арендатор, не имея формальных прав собственности, использует актив в своей деятельности, получает выгоды от его использования, а также несёт ответственность за его сохранность перед формальным владельцем. То есть арендатор должен признать этот актив в своем отчёте о финансовом положении согласно МСФО (IAS) 17 «Аренда».

Активы, признаваемые в учёте, должны возникать в результате прошлых событий (операций). Как правило, такими событиями являются приобретение активов за деньги, в кредит или по бартеру, продажа товаров или услуг, заключение соглашений на получение каких-либо экономических выгод в будущем.

Некоторые естественные природные ресурсы подлежат признанию только после их добычи, а биологические активы и продукция сельского хозяйства возникают в результате сельскохозяйственной деятельности (МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»).

Важно отметить, что для признания актива совершенно не обязательно нести какиелибо затраты. Активы, получаемые безвозмездно, ни в коей мере не лишены способности приносить компании будущие экономические выгоды и, как следствие, признаются в учёте наряду с приобретенными активами.

Согласно определению, данному в Принципах, будущие экономические выгоды выражаются в способности актива вносить свой вклад в увеличение чистых денежных притоков компании.

Естественно, это может происходить либо за счёт возможности генерировать дополнительный денежный приток, либо за счёт сокращения оттока денежных средств.

7.2 Обязательства Обязательства – настоящая обязанность компании, возникшая в результате прошлых событий, погашение которой приведёт к уменьшению экономических выгод.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности Настоящая обязанность, согласно определению, возникает в результате прошлых событий, называемых обязывающими. Обязывающими являются события, в результате которых у компании нет иной альтернативы, как только исполнить обязательство.

Третьей характеристикой обязательства является неизбежный отток будущих экономических выгод. Понятие «неизбежный» является очень важным, так как наличие альтернативы сразу ставит под сомнение существование обязательства. Так, например, при оформлении заказа на поставку сырья обязательство, как правило, не возникает. Это происходит только при непосредственном получении заказанной продукции.

7.3 Капитал Капитал – это доля, которая остаётся в активах компании после погашения всех её обязательств.

Как следствие, капитал является балансирующим элементом.

В общем случае активы превышают обязательства, и капитал является положительной величиной. Однако ситуация может быть обратной, и капитал становится отрицательным. Означает ли это невозможность продолжения деятельности компании автоматически? Нет, если у такой компании есть стабильный внешний источник финансирования.

Капитал компании может увеличиваться в результате:

выпуска новых долевых инструментов;

дополнительных вкладов собственников;

реинвестирования чистой прибыли;

переоценки долгосрочных активов в результате роста их справедливой стоимости.

Капитал компании может уменьшаться в результате:

выплат собственникам (например, дивидендов);

выкупа собственных акций;

чистых убытков;

переоценки долгосрочных активов в результате падения их справедливой стоимости.

7.4 Доходы Доход – это прирост экономических выгод в результате увеличения активов или уменьшения обязательств, приводящий к увеличению капитала, не связанного со взносами участников.

Таким образом, согласно определению доходом является не только выручка, но и иные прибыли, отражаемые в отчёте о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности По своему характеру выручка и прибыль не слишком отличаются друг от друга. Тем не менее, исторически сложилось так, что доход более часто ассоциируется с понятием выручки (от продажи товаров, оказания услуг), комиссиями, грантами и процентами, тогда как прибыль – с реализацией собственных активов компании, переоценкой финансовых инструментов или инвестиционной собственности.

7.5 Расходы Расход – это уменьшение экономических выгод в виде оттока активов или увеличения обязательств, которое приводит к уменьшению капитала, не связанного с распределением между участниками.

Компания может испытывать «отток экономических выгод» в связи с созданием нового актива. В таких ситуациях важно установить, соответствует ли последний определению актива, для того чтобы быть признанным в отчёте о финансовом положении, и если нет, то затраты должны быть признаны расходами периода, в котором они были понесены. Определение расходов включает в себя понятие убытков. Убытки могут возникать в результате увеличения курсов иностранных валют в отношении займов, полученных в этой валюте. Уменьшение стоимости активов в связи с их обесценением также относится к категории убытков.

8. Критерии признания Критерии признания – условия, при выполнении которых элемент финансовой отчётности может быть включён в финансовую отчётность.

Существует три критерия признания элементов финансовой отчётности:

соответствие определению одного из элементов финансовой отчётности;

вероятность того, что будущая экономическая выгода, связанная с конкретным элементом отчётности, будет получена или утрачена;

возможность надёжно измерить или оценить стоимость элемента финансовой отчётности.

Безусловно, понятие «вероятность» является достаточно расплывчатым, и стандарты умышленно не дают никаких количественных границ для её определения. Это связано с тем, что компании при подготовке отчётности должны руководствоваться, прежде всего, оценкой сути событий, а не их формой, а любые количественные ограничения, как правило, приводят к обратному результату.

Кроме того, независимо от выполнения первого критерия отсутствие возможности надежно оценить или измерить стоимость объекта учёта приводит к тому, что такой объект не может быть признан в учёте и отчётности.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности Пример 3.

Объект удовлетворяет определению актива, но не критериям признания Компания А производит напитки. Её торговая марка узнаваема и может быть продана.

Компания А не может признать торговую марку в качестве своего актива, несмотря на то что все элементы определения присутствуют. Затраты на продвижение торговой марки невозможно отделить от затрат на развитие бизнеса в целом. Следовательно, критерии признания этого актива не соблюдаются.

Компания не может признавать созданные в процессе деятельности торговые марки, слоганы, названия, перечень клиентов и тому подобные нематериальные активы. Все вышеназванные виды нематериальных активов могут быть признаны только тогда, когда они специально приобретены у третьих лиц. В такой ситуации затраты на эти активы легко поддаются оценке и, соответственно, критерии признания выполняются.

9. Методы оценки Оценка – это процесс определения денежного эквивалента стоимости элемента финансовой отчётности, который подлежит признанию и отражению в отчёте о финансовом положении или отчёте о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе. Для целей оценки используются различные основы, перечисленные и имеющие краткое описание в Принципах:

историческая стоимость (historical cost) – это сумма, уплаченная в момент приобретения активов или полученная в обмен на обязательство;

текущая стоимость (current cost) – это сумма, которую нужно уплатить для приобретения такого же или аналогичного актива на рынке в настоящий возможная стоимость реализации (realisable value) – это сумма, которая можно получить от реализации такого же или аналогичного актива в настоящий момент;

дисконтированная (приведённая) стоимость (present value) – это сумма будущих денежных потоков, связанных с активом или обязательством, скорректированная на коэффициент временной стоимости денег (коэффициент дисконтирования).

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 2 – Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности Пример 4.

Дисконтирование Банк принимает вклады под 10% годовых с капитализацией процентов. Рассчитать:

1. сумму к получению через два года при первоначальном вкладе 100 рублей;

2. какую сумму надо положить в банк, чтобы получить через 2 года 121 рубль?

1. В первом случае:

1 год: 100 х (100% + 10%) = 100 х 1.1 = 2 год: 110 х (100% + 10%) = 110 х 1.1 = 2. Обратный процесс называется дисконтированием и рассчитывается с помощью формулы PV (Present value) текущая стоимость денег с учетом фактора времени;

FV (Future value) будущие денежные потоки;

i процентная ставка;

n порядковый номер периода.

121 / (1 + 0.1)2 = 10. Концепции капитала Финансовая концепция капитала рассматривает капитал как инвестированные средства. В этом случае прибыль считается полученной, только если финансовая (денежная) сумма чистых активов в конце периода превышает это же значение в начале периода (после вычета всех распределений и взносов владельцев в начале периода).

Физическая концепция капитала основана на операционной способности капитала компании приносить экономические выгоды. В этом случае прибыль считается полученной, только если физическая производительность (или операционная способность) компании в конце периода превышает то же значение в начале периода (после вычета всех распределений и взносов владельцев в начале периода).

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году МСФО (IAS) Представление финансовой отчётности Сессия 3 – Представление финансовой отчётности План сессии 1. Введение

2. Цели финансовой отчётности

3. Общие положения

3.1 Достоверное представление и соответствие МСФО 3.2 Допущение о непрерывности деятельности компании 3.3 Метод начисления 3.4 Существенность и агрегирование 3.5 Взаимозачёты 3.6 Периодичность подготовки финансовой отчётности 3.7 Сравнительная информация 3.8 Последовательность представления 4. Компоненты финансовой отчётности

4.1 Обязательные отчёты 4.2 Дополнительные отчёты 4.3 Структура и содержание 4.4 Определение форм финансовой отчётности 5. Отчёт о финансовом положении (Statement of Financial Position)................ 5.1 Элементы отчёта о финансовом положении 5.2 Оборотные и необоротные активы 5.3 Краткосрочные и долгосрочные обязательства 5.4 Капитал и неконтролирующая доля участия 5.5 Структура отчёта о финансовом положении 6. Отчёт о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе (Statement of profit or loss and other comprehensive Income)

6.1 Отчёт о прибылях и убытках за период 6.2 Отчёт о прочем совокупном доходе за период 6.3 Информация, подлежащая представлению в отчёте о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе или в примечаниях 6.4 Структура отчёта о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе 7. Отчёт об изменениях в капитале

7.1 Структура отчёта об изменениях в капитале 8. Отчёт о движении денежных средств

9. Примечания

9.1 Структура 9.2 Примечание по учётной политике 9.3 Раскрытие информации о собственном капитале 9.4 Прочие раскрытия информации © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности В сентябре 2007 года МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности» был переработан, и новая версия этого стандарта вступила в силу с 1 января 2009 года.

Целью МСФО (IAS) 1 является обеспечение базы для представления финансовой отчётности общего назначения1 с тем, чтобы достичь сопоставимости как с собственной финансовой отчётностью компании за предшествующие периоды, так и с финансовой отчётностью других компаний. Для достижения этой цели в МСФО (IAS) 1 устанавливается ряд требований для представления финансовой отчётности, рекомендаций по её структуре и минимальных требований к её содержанию.

Признание, оценка и раскрытие специфических операций и событий рассматриваются в других МСФО.

2. Цели финансовой отчётности Целью финансовой отчётности общего назначения является правдивое представление информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии ими экономических решений. Финансовая отчётность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании.

Для достижения этой цели финансовая отчётность предоставляет информацию о следующих показателях компании:

активах;

обязательствах;

капитале;

доходах и расходах, включая прибыль и убытки;

вкладах и распределениях собственникам;

движении денежных средств.

Эта информация вместе с прочей информацией в примечаниях к финансовой отчётности помогает пользователям прогнозировать движение денежных средств компании в будущем и, в частности, распределение во времени и определенность создания денежных средств и их эквивалентов.

При этом надо помнить, что одна и та же операция может получить отражение в нескольких основных формах финансовой отчётности, и поэтому эти формы взаимосвязаны. К примеру, покупка товаров может быть показана как:

расходы в отчёте о прибылях и убытках;

активы в отчёте о финансовом положении;

выбытие денежных средств у продавца в отчёте о финансовом положении и отчёте о движении денежных средств.

1Финансовая отчётность общего назначения – это финансовая отчётность, предназначенная для удовлетворения потребностей тех пользователей, которые не имеют возможности требовать отчётность, отвечающую их конкретным информационным потребностям.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 3. Общие положения Общие положения МСФО (IAS) 1 дополняют качественные характеристики и основополагающие допущения, приведенные в Принципах.

3.1 Достоверное представление и соответствие МСФО Финансовая отчётность должна достоверно представлять финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании.

Надлежащее применение МСФО с дополнительным раскрытием (при необходимости) фактически при любых обстоятельствах приводит к тому, что финансовая отчётность обеспечивает достоверное представление.

Компания, финансовая отчётность которой соответствует МСФО, должна раскрывать этот факт. Финансовая отчётность не должна представляться как соответствующая МСФО, если она не соответствует всем требованиям каждого применимого Стандарта и каждой применимой интерпретации.

Достоверное представление требует:

выбора и применения соответствующей учётной политики (МСФО (IAS) 8 «Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»);

представления информации, включая учётную политику, таким образом, который обеспечивает уместную, надёжную, сопоставимую и понятную информацию;

представления дополнительных раскрытий в тех случаях, когда требования в МСФО недостаточны для того, чтобы позволить пользователям понять влияние конкретных операций или событий на финансовое положение и финансовые результаты деятельности компании.

Если выбран вариант учёта, не соответствующий надлежащему порядку, то он не может быть исправлен ни раскрытием применяемой учётной политики, ни примечаниями или пояснительными материалами.

В чрезвычайно редких обстоятельствах, когда руководство приходит к заключению, что соответствие требованиям стандарта будет вводить пользователей отчётности в заблуждение и, соответственно, отступление от какого-то требования необходимо для достижения достоверного представления, компания должна:

раскрывать тот факт, что руководство пришло к заключению, что финансовая отчётность достоверно представляет финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании;

раскрывать тот факт, что финансовая отчётность соответствует применимым МСФО во всех существенных аспектах, за исключением отступления от какоголибо стандарта в целях достижения достоверного представления;

указывать стандарт, от которого отступила компания, характер отступления, включая порядок учёта, который требовался бы стандартом, причины, по которым такой порядок учёта вводил бы в заблуждение, и принятый порядок раскрывать финансовое воздействие отступления на чистую прибыль или убыток компании, её активы, обязательства, капитал и движение денежных средств в каждом из представленных периодов.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности При оценке необходимости отступления от конкретного требования в МСФО следует принять во внимание следующее:

цель требования и почему эта цель не достигнута или не является уместной в конкретных обстоятельствах;

каким образом обстоятельства компании отличаются от обстоятельств других компаний, которые следуют требованию.

Также важно, чтобы пользователи получили достоверную информацию, позволяющую им судить о том, является ли отступление необходимым, и рассчитывать корректировки, которые потребовались бы для приведения отчётности в соответствие со стандартом.

3.2 Допущение о непрерывности деятельности компании Финансовая отчётность подготавливается на основе принципа непрерывности деятельности, если только руководство не намеревается ликвидировать компанию или прекратить операции, либо у него нет другой реальной альтернативы, кроме как сделать это.

Необходимо раскрывать любые серьезные сомнения о возможности компании придерживаться принципа непрерывности деятельности.

3.3 Метод начисления Компании должны составлять финансовую отчётность, за исключением информации о движении денежных средств, на основе метода начисления.

Согласно этому методу операции и события признаются тогда, когда они произошли (а не по мере поступления или выплаты денежных средств или их эквивалентов), а также регистрируются в учётных регистрах и представляются в финансовой отчётности тех периодов, к которым они относятся.

Расходы признаются в отчёте о прибылях и убытках на основе непосредственного сопоставления между статьями понесённых расходов и статьями заработанных доходов (концепция соотнесения). Однако применение концепции соотнесения не допускает признания в отчёте о финансовом положении статей, которые не отвечают определению активов и обязательств.

3.4 Существенность и агрегирование Информация является существенной, если её нераскрытие или искажение может повлиять на экономические решения пользователей.

Каждая существенная статья должна представляться в финансовой отчётности отдельно.

Несущественные суммы должны объединяться с суммами аналогичного характера или назначения и не должны представляться отдельно.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 3.5 Взаимозачёты Не разрешается взаимозачёт статей в финансовой отчётности, за исключением случаев, когда это требуется или разрешается другим МСФО или интерпретацией.

Например, МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» требует, чтобы взаимозачёт налоговых обязательств и активов проводился, если имеется юридически защищённое право взаимозачёта и расчёт производится по чистой сумме.

Однако представление в отчётах активов за вычетом резервов по ним, например на моральное устаревание для запасов или на величину сомнительных долгов для дебиторской задолженности, не является взаимозачётом.

Взаимозачёты мешают пользователям понять суть операций и объективно оценивать будущие потоки денежных средств компании, за исключением случае, когда они отображают сущность операции или события.

3.6 Периодичность подготовки финансовой отчётности Финансовая отчётность должна представляться как минимум ежегодно.

Однако некоторые компании предпочитают представлять отчёты, например, за период продолжительностью в 52 недели, что обусловлено практической причиной целесообразности. МСФО (IAS) 1 не запрещает такую практику, поскольку получающаяся финансовая отчётность вряд ли будет существенно отличаться от составляемых для годичного периода.

Когда в исключительных обстоятельствах отчётная дата компании изменяется и годовая финансовая отчётность представляется за период продолжительнее или короче, чем один год, то компания должна раскрыть в дополнении к периоду, охваченному финансовой отчётностью:

причину использования периода, отличающегося от одного года;

факт того, что сравнительные суммы для отчётов о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе, об изменениях в собственном капитале, о движении денежных средств и соответствующих примечаний несопоставимы.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 3.7 Сравнительная информация Сопоставимость информации является качественной характеристикой финансовой отчётности. Одним из аспектов сопоставимости является предоставление сравнительной информации за предыдущий период.

Минимальные требования к представлению сравнительной информации Согласно требованиям МСФО (IAS) 1, за исключением случаев, когда МСФО допускает или требует иное, компания должна:

раскрывать сравнительную информацию за предыдущий период по всем суммам, отраженным в финансовой отчетности;

включать сравнительную информацию за предыдущий период также и в повествовательную и описательную часть, когда это уместно для понимания финансовой отчётности за текущий период.

Компания должна представить в отчетности, как минимум, два отчета о финансовом положении, два отчета и прибылях и убытках и прочем совокупном доходе, два отчета о прибылях и убытках (если компания представляет отчет о прибылях и убытках отдельно), два отчета о движении денежных средств, два отчета об изменениях собственного капитала и соответствующие примечания к отчетности.

Дополнительная сравнительная информация Компания имеет право включить в отчетность дополнительную сравнительную информацию сверх минимально требуемой, если эта дополнительная сравнительная информация соответствует требованиям МСФО.

Дополнительная сравнительная информация совсем не обязательно должна включать полный комплект финансовой отчетности, она может включать один или несколько отчетов, например, дополнительный отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе или отчет о финансовом положении.

Если компания добровольно включает в финансовую отчетность дополнительные отчеты (сверх минимально требуемой сравнительной информации), она обязана представить примечания к этим дополнительным отчетам.

Пример Компания включила в финансовую отчетность по МСФО дополнительный третий отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе. В данном случае компания не обязана включать в отчетность третий отчет о финансовом положении, третий отчет о движении денежных средств и т.д. Однако компания обязана включить в примечания, относящиеся к отчету о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе суммы, относящиеся к третьему дополнительному отчету о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе.

Изменение учетной политики, ретроспективные корректировки и реклассификации Компания должна представить третий, дополнительный отчет о финансовом положении на начало периода, предшествующего отчетному, если:

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности компания ретроспективно применяет МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» (т.е. компания ретроспективно применяет новую учетную политику или осуществляет ретроспективный пересчет статей в своей финансовой отчетности или реклассифицирует статьи в своей финансовой отчетности) и ретроспективное применение МСФО (IAS) 8 существенно влияет на отчет о финансовом положении на начало периода, предшествующего отчетному.

В таком случае компания должна представить три отчета о финансовом положении:

на конец отчетного периода, на конец предшествующего периода и на начало периода, предшествующего отчетному.

В тех случаях, когда МСФО (IAS) 1 требует от компании представить третий отчет о финансовом положении на начало периода, предшествующего отчетному, МСФО (IAS) 1 не требует представлять примечания к этому отчету о финансовом положении.

В случае изменения представления или классификации статей в финансовой отчётности, компания также должна реклассифицировать сравнительные суммы чтобы обеспечить сопоставимость с текущим периодом, за исключением случаев, когда реклассификация практически невозможна.

Компания должна раскрыть характер реклассификации, сумму каждой статьи или класса статей, которые являются предметом реклассификации, причину реклассификации.

Когда реклассификация сравнительных сумм является практически нецелесообразной, то компания должна раскрывать причину, по которой не проведена реклассификация соответствующих сумм и характер корректировок, которые были бы произведены в случае реклассификации соответствующих сумм.

В случае изменения представления или классификации статей в финансовой отчётности, компания должна представить три отчета о финансовом положении: на конец отчетного периода, на конец предшествующего периода и на начало периода, предшествующего отчетному. Однако МСФО (IAS) 1 не требует представлять примечания к третьему отчету о финансовом положении (на начало периода, предшествующего отчетному).

Сравнительные данные могут быть скорректированы в случае ретроспективного применения МСФО (IAS) 8 «Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», если компания меняет учетную политику, представление или классификацию статей в финансовой отчётности или исправляет ошибки.

Корректировки сравнительной информации, которые необходимо произвести в таких случаях, также являются предметом рассмотрения МСФО (IAS) 8.

3.8 Последовательность представления Представление и классификация статей в финансовой отчётности должны сохраняться от предыдущего периода к следующему.

Изменения допускаются только в тех случаях, когда оно приведёт к более адекватному представлению финансовых операций, или изменение требуется МСФО.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 4. Компоненты финансовой отчётности 4.1 Обязательные отчёты Полный комплект финансовой отчётности включает следующие компоненты:

отчёт о финансовом положении (Statement of financial position);

отчёт о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе (Statement of profit or loss and other comprehensive income);

отчёт об изменениях собственного капитала (Statement of changes in equity);

отчёт о движении денежных средств (Statement of Cash Flows);

учётную политику и примечания, которые обычно представлены в пояснительной записке к финансовой отчётности, являющейся её неотъемлемой частью;

сравнительную информацию по предыдущему периоду;

отчёт о финансовом положении на начало на начало периода, предшествующего отчетному (в том случае, если имеет место ретроспективное изменение учётной политики, изменение представления или реклассификация статей в финансовой отчётности).

Компания может использовать другие названия отчётов, помимо тех, которые используются в МСФО (IAS) 1. Например, отчет о финансовом положении может называться балансом, а отчёт о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе – отчётом о прочем совокупном доходе.

4.2 Дополнительные отчёты Многие компании помимо финансовой отчетности представляют финансовые обзоры руководства, в которых описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов деятельности компании, её финансового положения и основных неопределённостей, с которыми она сталкивается.

4.3 Структура и содержание МСФО (IAS) 1 требует определённых раскрытий в самой финансовой отчётности и устанавливает рекомендованные формы в приложении к стандарту, которым компания может следовать, если они применимы в её конкретных обстоятельствах.

Термин «раскрытие» используется в широком смысле, включающем представление статей как в самих формах финансовой отчётности, так и в примечаниях к ним.

Раскрытия, требуемые другими МСФО, выполняются в соответствии с этими стандартами. Если иное не установлено каким-нибудь МСФО, то такие раскрытия выполняются или в самой соответствующей форме финансовой отчётности, или в примечаниях.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 4.4 Определение форм финансовой отчётности Финансовая отчётность должна быть чётко определена и выделена из прочей информации внутри того же опубликованного документа (например, годового отчёта или проспекта).

Международные стандарты применяются только к финансовой отчётности, а не к прочей информации, представленной в годовом отчёте или другом документе.

Таким образом, важно, чтобы пользователи могли отделить информацию, которая подготовлена с применением МСФО, от прочей информации. Каждый компонент финансовой отчётности должен быть чётко определён.

Финансовая отчётность должна содержать следующую информацию:

название компании (и было ли оно изменено по сравнению с прошлым отчётным периодом);

указание на то, охватывает ли финансовая отчётность отдельную компанию или группу компаний;

отчётную дату или период, покрываемый финансовой отчётностью, в зависимости от того, что больше подходит для соответствующего компонента финансовой отчётности (например, для отчёта о финансовом положении – по состоянию на 31 декабря 200х года, для отчёта о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе – за год, закончившийся 31 декабря 200х года);

валюту отчётности;

единицы измерения, использованные при представлении сумм в финансовой отчётности.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 5. Отчёт о финансовом положении (Statement of Financial Position) 5.1 Элементы отчёта о финансовом положении Отчёт о финансовом положении представляет собой одну из обязательных форм отчётности компании. Его цель – продемонстрировать финансовое состояние компании на определённую дату, т.е. на конец отчётного периода, в отличие от всех других форм отчётности, которые характеризуют изменение положения компании в течение периода.

МСФО (IAS) 1 определяет перечень элементов, которые должны быть, как минимум, включены в отчёт о финансовом положении.

положении Инвестиционная собственность Investment property Инвестиции, учитываемые по методу Investments accounted for using the Торговая и прочая дебиторская Trade and other receivables задолженность Денежные средства и их эквиваленты Cash and cash equivalents предназначенные для продажи, и assets indicated in disposal groups предназначенной для продажи Текущие и отложенные налоговые Current and deferred tax assets Торговая и прочая кредиторская Trade and other payable задолженность Текущие и отложенные налоговые Current and deferred tax liabilities Обязательства, связанные с Liabilities included in disposal groups предназначенными для продажи Выпущенный капитал и резервы Issued capital and reserves attributable to Неконтролирующая доля участия Non-controlling interest © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Компания обязана представлять оборотные и необоротные активы и краткосрочные и долгосрочные обязательства раздельно в отчете о финансовом положении.

Классификация активов и обязательств по принципу ликвидности может быть представлена в том случае, когда компания считает, что такое представление будет более надежным и уместным.

5.2 Оборотные и необоротные активы Актив должен классифицироваться как оборотный, когда выполняется хотя бы один из критериев:

его предполагается реализовать или держать для продажи или использования в условиях обычного операционного цикла компании;

он предназначен для торговых целей;

его предполагается реализовать в течение 12 месяцев с отчётной даты;

он является активом в виде денежных средств или их эквивалентов, не имеющих ограничений на их использование.

Все прочие активы должны классифицироваться как необоротные.

5.3 Краткосрочные и долгосрочные обязательства Обязательство должно классифицироваться как краткосрочное, когда выполняется хотя бы один из критериев:

его предполагается погасить в условиях обычного операционного цикла компании;

предназначено для использования в торговых целях;

оно подлежит погашению в течение 12 месяцев с отчётной даты;

не может быть безусловно отсрочено компанией на период не менее 12 месяцев.

Условия, по которым обязательство, по усмотрению контрагента, может быть урегулировано с помощью выпуска долевых инструментов, не влияют на классификацию.

Все прочие обязательства должны классифицироваться как долгосрочные.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Пример 1.

Классификация обязательств В своем отчёте о финансовом положении компания признаёт следующие обязательства:

гарантийные обязательства;

обязательства по восстановлению окружающей среды;

пенсионные обязательства;

отложенные налоговые обязательства.

Вопрос.

В какой части отчёта о финансовом положении нужно отразить перечисленные выше обязательства?

Решение.

Гарантийные обязательства – краткосрочные или долгосрочные.

Классификация зависит от условий гарантии. Если гарантия выдается всего на год, то обязательства учитываются как краткосрочные. Соответственно, гарантийные обязательства, выданные на более долгий срок, учитываются как долгосрочные.

Обязательства по восстановлению окружающей среды – долгосрочные.

Этот тип резервов вряд ли является частью оборотного капитала компании.

Подобные обязательства должны классифицироваться как долгосрочные.

Пенсионные обязательства – долгосрочные.

Как правило, подобные обязательства бывает трудно разделить на текущие и долгосрочные, поэтому разрешается классифицировать всю сумму как долгосрочные обязательства.

Отложенные налоговые обязательства – долгосрочные.

Отложенные налоговые обязательства должны быть представлены как долгосрочные, даже если временная разница, послужившая причиной их возникновения, будет погашена в течение года (МСФО (IAS) 12 «Налоги на Некоторые обязательства, даже если они удовлетворяют определению краткосрочных, должны отражаться в разделе долгосрочных. Как правило, такая ситуация складывается при получении долгосрочного финансирования. В таких обстоятельствах обязательство классифицируется как долгосрочное, только когда:

ссудодатель согласился перед утверждением финансовой отчётности не требовать платежа в случае нарушения условий;

отсутствует вероятность того, что дальнейшие нарушения произойдут в течение Подробное описание таких соглашений должно быть представлено в примечаниях.

Также те части кредитов, которые подлежат погашению в текущем периоде, но руководство компании получило отсрочку и не планирует оплаты, не должны переноситься в раздел долгосрочных обязательств.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Пример 2.

Классификация обязательств по кредитной линии Компания получила от банка кредитную линию. Соглашение составлено таким образом, что компания может в любой момент в течение длительного периода воспользоваться кредитом в пределах оговоренного лимита. Каждый транш имеет свой срок погашения.

Банк не имеет права отказать в выдаче кредита в одностороннем порядке. Кредитная линия доступна в течение двух лет.

Вопрос.

Как должны классифицироваться обязательства по кредитной линии?

Решение.

Обязательства по кредитной линии, описанной в условиях, должны классифицироваться как долгосрочные. В реальности эти средства не представляют часть оборотного капитала компании, т.к. даже при наступлении срока погашения одного транша компания тут же может взять ещё один. В тех случаях, когда рефинансирование осуществляется не по желанию должника, а требует подтверждения кредитора, подобные кредитные обязательства будут считаться текущими.

Пример 3.

Классификация кредитных обязательств Компания, являющаяся должником банка, нарушила одно из условий кредитного договора. В результате долгосрочный кредит подлежит оплате по требованию банка.

Менеджеры компании ведут переговоры с банком о восстановлении сроков кредита. К сожалению, на дату составления отчёта переговоры ещё не завершены.

Вопрос.

Возможно ли оставить обязательства по кредиту в разделе долгосрочных обязательств в связи с тем, что компания ведет переговоры с банком об отсрочке погашения?

Решение.

Факт переговоров с банком не является достаточным основанием для того, чтобы не признавать обязательства, погашаемые по требованию, в разделе текущих обязательств.

Только достигнутое соглашение может являться причиной того, чтобы оставить задолженность в части долгосрочных обязательств.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 5.4 Капитал и неконтролирующая доля участия В разделе Капитал, как правило, присутствуют следующие элементы:

уставный капитал по номинальной стоимости с указанием количества разрешенных и фактически выпущенных акций. Для товариществ этот раздел представляет общую долю капитала, принадлежащего каждому классу партнеров;

эмиссионный доход, возникающий в результате размещения акций по цене выше номинала;

резервы, включая нераспределенную прибыль/убыток, а также резервы по переоценке активов или валюты;

неконтролирующая доля участия.

Подробный состав этого раздела приводится в отчёте об изменениях в собственном капитале и в пояснительной записке к отчёту.

Компания должна раскрывать в отчёте о финансовом положении или в примечаниях следующую информацию:

1) для каждого класса акционерного капитала:

количество акций, разрешённых к выпуску;

количество выпущенных и полностью оплаченных акций, а также выпущенных, но оплаченных не полностью;

номинальную стоимость акции или указание на то, что акции не имеют номинальной стоимости;

сверку количества акций в обращении в начале и в конце года;

права, привилегии и ограничения, связанные с соответствующим классом, в том числе ограничения на распределение дивидендов и возмещение акции компании, принадлежащие самой компании или ее дочерним или ассоциированным компаниям;

акции, зарезервированные для выпуска по договорам опциона или продажи, включая условия и суммы.

2) описание характера и цели каждого резерва в рамках капитала владельцев.

Компания, не имеющая акционерного капитала, такая как товарищество, должна раскрывать информацию, эквивалентную требуемой выше, показывая изменения в течение периода по каждой категории доли в капитале и права, привилегии и ограничения, связанные с каждой категорией доли в капитале.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 5.5 Структура отчёта о финансовом положении Консолидированный отчет о финансовом положении компании Х на 31 декабря 20XX г., в тыс. долл.

АКТИВЫ

Необоротные активы Оборотные активы

ИТОГО АКТИВЫ X X

СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Собственный капитал, относящийся к акционерам материнской компании Долгосрочные обязательства Краткосрочные обязательства

ИТОГО СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА X X

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 6. Отчёт о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе (Statement of profit or loss and other comprehensive Income) Все доходы и расходы периода следует представлять в:

отчёте о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе (т.е. в единой форме отчётности); либо в двух формах отчётности:

отдельном отчёте о прибылях и убытках (Statement of profit or loss);

отчёте, который начинается с прибыли или убытка за период и показывает компоненты прочего совокупного дохода (Statement of other comprehensive income).

6.1 Отчёт о прибылях и убытках за период В отчёте о прибылях и убытках как минимум должны быть представлены следующие статьи:

выручка;

прибыли и убытки от прекращения признания финансовых активов, учитываемых по амортизированной стоимости;

финансовые расходы;

доля в прибыли и убытках ассоциированных компаний и совместной деятельности, учитываемых по методу долевого участия;

если финансовый актив реклассифицируется и далее учитывается по справедливой стоимости, прибыли/убытки, возникающие вследствие разницы между балансовой стоимостью и справедливой стоимостью на дату реклассификации;

расходы по налогу;

суммарная прибыль или убыток от прекращённой деятельности;

прибыль или убыток (т.е. чистая прибыль, исключая совокупную);

Прибыль или убыток за период должны быть разделены на приходящиеся:

на неконтролирующую долю участия;

на держателей акций материнской компании группы.

ВСЕ статьи доходов и расходов периода обязательно учитываются при расчёте прибыли или убытка, если МСФО не требует иного. Классифицировать статью в качестве «чрезвычайной» запрещается.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 6.2 Отчёт о прочем совокупном доходе за период В отчёте о прочем совокупном доходе должны быть представлены следующие статьи:

каждый компонент прочего совокупного дохода, классифицированный по его характеру;

доля в прочем совокупном доходе ассоциированных компаний и совместных предприятий, учитываемых по методу долевого участия;

ИТОГО совокупный доход.

В отчёте о прочем совокупном доходе должны быть отдельно представлены компоненты, которые:

не подлежат последующей реклассификации в отчёт о прибылях и убытках;

подлежат последующей реклассификации в отчёт о прибылях и убытках при выполнении специфических условий.

Компоненты прочего совокупного дохода могут быть представлены:

после налога;

до налога, с указанием единой суммы в отношении налога. В этом случае компания должна распределить суммы налога в отношении тех компонентов, которые подлежат последующей реклассификации в отчет о прибылях и убытках, и тех компонентов, которые не подлежат последующей реклассификаци в отчет о прибылях и убытках.

Корректировки в связи с переклассификацией из статей прочего совокупного дохода в прибыль или убыток включаются в соответствующий компонент прочего совокупного дохода и могут быть представлены непосредственно в отчёте об изменении собственного капитала либо в примечаниях.

Отчёт о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе должен содержать итоговый совокупный доход за период (комплексная прибыль). Итоговый совокупный доход за период должен быть разделен на приходящийся:

на неконтролирующую долю участия;

на держателей акций материнской компании группы.

6.3 Информация, подлежащая представлению в отчёте о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе или в примечаниях.

Компания должна представлять в отчёте о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе или в примечаниях к нему анализ доходов и расходов, используя классификацию, основанную:

на характере доходов и расходов;

на их функции в рамках компании.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Метод характера расходов Расходы объединяются в отчёте о прибылях и убытках в соответствии с их характером (например, амортизация, закупка материалов, транспортные расходы, заработная плата и жалованье, расходы на рекламу) и не перераспределяются между различными функциональными направлениями внутри компании.

Пример классификации с помощью метода характера расходов выглядит следующим образом:

Пример 4.

незавершенного производства Метод функции расходов или «себестоимости продаж»

Расходы классифицируются в соответствии с их функцией как часть себестоимости продаж, коммерческой или административной деятельности. Это представление часто дает пользователям более уместную информацию, чем классификация расходов по их характеру, но распределение расходов по функциям может быть спорным и предполагает значительную долю субъективности.

Пример классификации с помощью метода функции расходов выглядит следующим образом:

Пример 5.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Компании, классифицирующие расходы по функции, должны раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, в том числе расходы на амортизацию и оплату труда.

Выбор метода зависит как от исторических, так и от отраслевых факторов и характера деятельности компании. Оба метода дают возможность увидеть те расходы, на которые прямо или косвенно может повлиять изменение уровня продаж или объема производства компании. Так как разные компании могут предпочесть разные методы представления, МСФО (IAS) 1 требует от компании выбрать более уместный и надежный с ее точки зрения метод классификации расходов. Однако, в силу того что информация о характере расходов компании полезна для прогнозирования будущих оттоков денежных средств, при выборе классификации, основанной на себестоимости продаж, требуется дополнительное раскрытие по характеру расходов.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 6.4 Структура отчёта о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе Структура консолидированного отчета о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе Компании Х за год, окончившийся 31 декабря 2013 г.

(иллюстрирующий представление прибылей и убытков и прочего совокупного дохода в ОДНОМ отчёте и классификацию расходов внутри прибыли за год по функциям) Прочий совокупный доход:

Компоненты, которые не могут быть реклассифицированы в отчёт о прибылях и убытках Прибыли/убытки от долевых инвестиций, учитываемых по справедливой Актуарная прибыль (убытки) по пенсионным планам с установленными Доля в увеличении стоимости собственности ассоциированных компаний Х Х Изменения справедливой стоимости финансовых обязательств, связанные Налог на прибыль, относящийся к компонентам, которые не могут быть Компоненты, которые могут быть реклассифицированны в отчёт о прибылях и убытках Налог на прибыль, относящийся к компонентам, которые могут быть

ИТОГО СОВОКУПНЫЙ ДОХОД ЗА ГОД Х Х

Прибыль, относящаяся к:

Итого совокупный доход, относящийся к:

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Прибыль на акцию (в единицах валюты презентации):

Структура консолидированного ОТЧЁТА О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ за год, закончившийся 31 декабря 2011 г.

Прибыль, относящаяся к:

Структура консолидированного отчета о прочем совокупном доходе за год, закончившийся 31 декабря 2013 г.

Отчёт может быть дан в 2-х форматах:

Формат 1.

Компоненты, которые не могут быть реклассифицированы в отчёт о прибылях и убытках Прибыли/убытки от долевых инвестиций, учитываемых по справедливой Актуарная прибыль (убытки) по пенсионным планам с установленными Доля в увеличении стоимости собственности ассоциированных компаний Х Х Изменения справедливой стоимости финансовых обязательств, Налог на прибыль, относящийся к компонентам, которые не могут быть Компоненты, которые могут быть реклассифицированны в отчёт о прибылях и убытках Налог на прибыль, относящийся к компонентам, которые могут быть

ИТОГО СОВОКУПНЫЙ ДОХОД ЗА ГОД Х Х

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Итого совокупный доход, относящийся к:

Прибыль на акцию (в единицах валюты презентации):

Формат 2.

Компоненты, которые не могут быть реклассифицированы в отчёт о прибылях и убытках Прибыли/убытки от долевых инвестиций, учитываемых по Актуарная прибыль (убытки) по пенсионным планам с Доля в увеличении стоимости собственности ассоциированных Изменения справедливой стоимости финансовых Компоненты, которые могут быть реклассифицированны в отчёт о прибылях и убытках Курсовые разницы от пересчета зарубежных дочерних

ИТОГО СОВОКУПНЫЙ ДОХОД ЗА ГОД Х (Х) Х

Итого совокупный доход, относящийся к:

Прибыль на акцию (в единицах валюты презентации):

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 7. Отчёт об изменениях в капитале Одним из отчётов, представляющих изменения в финансовом положении, является отчёт об изменениях в капитале, который компания должна представлять в качестве отдельной формы своей финансовой отчётности. Этот отчёт должен показывать:

итоговую величину совокупного дохода за период, с разбивкой на неконтролирующую долю участия (non-controlling interest) и сумму, приходящуюся на акционеров материнской компании;

эффект изменений в учётной политике и корректировку материальных ошибок в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учётные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» на каждый компонент капитала;

согласование входящего и исходящего остатков по каждому компоненту собственного капитала (включая прибыль/убыток за период, прочий совокупный доход, операции капитального характера с владельцами и распределение прибыли владельцам).

Компания обязана раскрыть в отчёте об изменениях в капитале или в примечаниях сумму дивидендов, распределённых между собственниками в течение периода, а также величину дивидендов на акцию. Также необходимо представить сравнительную информацию за предыдущий период.

7.1 Структура отчёта об изменениях в капитале Структура консолидированного отчёта об изменениях в капитале компании Х за год, окончившийся 31 декабря 2013 г.

Изменение в учётной политике и ошибки Скорректированный Совокупный доход за Перенос на нераспределённую © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 8. Отчёт о движении денежных средств МСФО (IAS) 7 будет рассмотрен в отдельном разделе учебного пособия.

9. Примечания Примечания (или Пояснительная записка) к финансовой отчётности является неотъемлемой её частью, и поэтому МСФО (IAS) 1 и другие МСФО также предъявляют требования к этой части финансовой отчётности.

9.1 Структура Примечания к финансовой отчётности компании должны:

представлять информацию о базисе подготовки финансовой отчётности и конкретной учётной политике, выбранной и примененной для существенных операций и событий;

раскрывать информацию, требуемую стандартами, которая не представлена где-либо еще в финансовой отчётности;

обеспечивать дополнительную информацию, которая не представлена в самой финансовой отчётности, но необходима для достоверного представления.

Примечания к финансовой отчётности должны быть представлены в упорядоченном виде. Обычно порядок примечаний к статьям в финансовой отчётности соответствует порядку их появления в отчётах. При этом по каждой статье в отчёте о финансовом положении, отчёте о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе и отчёте о движении денежных средств должны делаться перекрестные ссылки на любую относящуюся к ней информацию в примечаниях.

Примечания обычно представляются в следующем порядке, который помогает пользователям в понимании финансовой отчётности и сопоставлении её с отчётностью других компаний:

заявление о соответствии МСФО;

обзор существенных положений применяемой учётной политики;

вспомогательная информация для статей, представленных в каждой форме финансовой отчётности в том порядке, в каком представлены каждая линейная статья и каждая форма финансовой отчётности;

прочие раскрытия, в том числе:

условные обязательства, непризнанные договорные обязательства; и раскрытия нефинансового характера.

В некоторых случаях может быть необходимо или желательно изменить порядок расположения определенных статей в примечаниях. Например, информация о процентных ставках и корректировках справедливой стоимости может объединяться с информацией о сроках действия финансовых инструментов, хотя первая относится к отчёту о прибылях убытках и прочем совокупном доходе, а последняя – к отчёту о финансовом положении. Тем не менее, систематическая структура для примечаний должна сохраняться настолько, насколько это применимо.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности 9.2 Примечание по учётной политике Раздел учётной политики в примечаниях к финансовой отчётности должен описывать следующее:

базис (или базисы) оценки, использованный при подготовке финансовой отчётности;

каждый конкретный вопрос учётной политики, имеющий существенное значение для правильного понимания финансовой отчётности.

Компания должна раскрывать в обзоре положений учётной политики или в других примечаниях ключевые суждения, принятые руководством в процессе применения учётной политики (кроме оценочных) и которые оказали наиболее значительное влияние на суммы, признанные в финансовой отчётности.

Компания должна привести информацию об основных профессиональных суждениях в отношении будущего, а также об источниках, использованных при оценке неопределённостей по состоянию на конец отчётного периода, которые могут обусловить необходимость существенных корректировок признанных активов и обязательств в течение следующего финансового года. В отношении этих активов и обязательств в примечания должно быть включено:

описание их сущности; и их учётную величину в конце отчётного периода.

9.3 Раскрытие информации о собственном капитале Компания обязана раскрыть следующую информацию, призванную дать пользователям возможность понять цели, которые компания ставит перед собой в управлении капиталом, а также методы их достижения:

качественная информация:

что собой представляет капитал компании;

имеются какие-либо внешние ограничения относительно управления каким образом компания достигает поставленных целей в отношении основные количественные показатели, характеризующие капитал;

основные изменения в этих показателях за период;

были ли соблюдены внешние ограничения;

последствия нарушения этих ограничений.

9.4 Прочие раскрытия информации Компания должна раскрывать следующую информацию:

размер предложенных или объявленных дивидендов до утверждения финансовой отчётности к выпуску, но не признанные к распределению собственникам в течение периода, и величину соответствующих дивидендов на размер других непризнанных кумулятивных привилегированных дивидендов.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 3 – Представление финансовой отчётности Компания должна раскрывать следующую информацию, если она не раскрыта гделибо ещё в информации, опубликованной вместе с финансовой отчётностью:

постоянное место нахождения и юридическую форму компании, ее юридический адрес (или основное место ведения дела, если оно отличается от юридического адреса);

описание характера операций и основной деятельности компании;

название материнской компании и конечной материнской компании группы.

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году МСФО (IAS) Промежуточная финансовая отчётность Сессия 4 – Промежуточная финансовая отчётность © Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 4 – Промежуточная финансовая отчётность План сессии 1. Введение

2. Определения

3. Состав промежуточной финансовой отчётности

4. Признание и оценка

5. Признание и оценка убытков

6. Расходы по налогу на прибыль

7. Прибыль на акцию

8. Примечания к финансовой отчётности

9. Сравнительная информация

10. Раскрытие информации о соответствии МСФО

11. Раскрытие в годовых финансовых отчётах

© Этот материал подготовлен компанией PwC для экзаменов ДипИФР в 2014 году Сессия 4 – Промежуточная финансовая отчётность 1. Введение МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность» определяет:

минимальный состав промежуточной финансовой отчётности, включая раскрытие информации;

принципы бухгалтерского признания и оценки, которые должны применяться в промежуточной финансовой отчётности.

Стандарт не устанавливает, какие компании должны публиковать промежуточную финансовую отчётность, как часто или в течение какого времени после окончания промежуточного периода. Однако некоторые правительства и органы, регулирующие обращение ценных бумаг, требуют, чтобы те компании, чьи долговые или долевые ценные бумаги свободно обращаются на рынке, публиковали промежуточную финансовую отчётность. Стандарт применяется в случае, если компания по требованию государственного органа или по самостоятельному решению публикует промежуточную финансовую отчётность в соответствии с международными стандартами финансовой отчётности.

Цель промежуточной финансовой отчётности – предоставление пользователям обновлённой информации о деятельности компании по сравнению с последним годовым финансовым отчётом. Соответственно, в промежуточной отчётности в большей мере должны быть освещены новые направления деятельности и события, чем повторяться описания фактов, уже изложенных ранее в годовом отчёте.

Компании, ценные бумаги которых свободно обращаются на открытом рынке, поощряются к представлению промежуточной финансовой отчётности:

по крайней мере, по состоянию на конец первой половины финансового года;

не позже, чем через 60 дней после завершения промежуточного периода.

2. Определения Промежуточный период (interim period) – это отчётный период, под которым понимается период более короткий, чем финансовый год (например, квартал или полугодие).

Промежуточная финансовая отчётность (interim financial report) – это финансовая отчётность, которая содержит полный либо сжатый набор финансовых отчётов за период более короткий, чем полный финансовый год компании.