На правах рукописи

ЕРЕМЯН Эдуард Витальевич

НАЛОГОВОЕ ПРАВО СОЕДИНЕННОГО КОРОЛЕВСТВА ВЕЛИКОБРИТАНИИ И СЕВЕРНОЙ ИРЛАНДИИ:

ВОПРОСЫ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ

Специальность 12.00.14 – административное право; финансовое право;

информационное право

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

МОСКВА – 2008 Диссертационная работа выполнена и рекомендована к защите на кафедре административного и финансового права Российского университета дружбы народов

Научный руководитель: доктор юридических наук, профессор, Зеленцов Александр Борисович

Официальные оппоненты: доктор юридических наук, профессор Маилян Самвел Суренович кандидат юридических наук, доцент Цинделиани Имеда Анатольевич

Ведущая организация: Российская академия государственной службы при Президенте Российской Федерации

Защита состоится «25» июня 2008 года, в «14.00» часов на заседании диссертационного совета Д 212.203.29 по юридическим наукам при Российском университете дружбы народов по адресу: 117198, Москва, ул. Миклухо-Маклая, 6.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Российского университета дружбы народов.

Автореферат разослан «16» мая 2008 г.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат юридических наук, доцент Шумский И.Н.

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. Современный период государственного строительства, затронувший большинство сфер экономических, социальных и политических отношений, характеризуется радикальным изменением роли государства и его институтов в жизни общества. При этом роль и значение налогов и сборов в жизни современного общества, представляющих собой один из наиболее востребованных, органичных и действенных публичных инструментов бюджетной политики государства (в том числе - аккумулирования, распределения и перераспределения национального дохода на федеральном, региональном и муниципальном уровне), не только возрастает, но объективно имеют тенденцию к увеличению.

На фоне того, что государство, посредством интенсификации фискальных и регулирующих функций обязательных платежей, стремится расширить легальные формы и методы участия в процессе экономического, социального и культурного развития страны, налоговая политика становится все более приоритетной по своему содержанию и направленности. В этой связи принципиальное значение, помимо прочего, приобретает не столько вопрос о том, с кого непосредственно (физического или юридического лица), каким образом и в каких размерах взимаются налоги и сборы, сколько - на реализацию каких конкретных целей и задач соответствующие бюджетные и внебюджетные денежные суммы расходуются. Параллельно с формированием юридических основ налоговых правоотношений, систематизацией и кодификацией налогового и бюджетного законодательства идет целенаправленное поэтапное реформирование налоговой системы, базой которой должны стать такие фундаментальные принципы, как всеобщность и обязательность налогообложения, целесообразность и экономическая обоснованность отношений подобного рода, равенство, нормативно-правовая регламентация налогов и сборов и пр.

Обращение к исследованию содержания и особенностей теории налогового права Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии, с одной стороны, и основных аспектов фискальной политики и налогового администрирования, с другой стороны, обусловлено несколькими обстоятельствами. Прежде всего - стремлением критического анализа преобразований последних лет сквозь призму многовековой практики налоговых правоотношений, сложившихся в рамках англосаксонской традиции, не получившей адекватного и всестороннего освещения в российской науке финансового и налогового права.

Степень научной разработанности темы. В отечественной юридической литературе тем или иным вопросам правового регулирования и организации налоговых отношений уделялось внимание в работах таких ученых-юристов и экономистов как Р.Г. Азарян, И.М. Александров, А.В. Аронов, К.С. Бельский, А.В.

Брызгалин, В.Р. Берник, А.Б. Быля, Н.Г. Викторова, Д.В. Винницкий, А.Н. Головкин, А.Р. Горбунов, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, Ф.А. Гудков, Д.П. Девере, З.В.

Дмитриева, Е.Н. Евстигнеев, А.В. Ерицян, В.М. Зарипов, Н.Н. Злобин, М.Ф. Ивлиева, А.А. Исаев, М.Н. Карасев, В.А. Кашин, С.А. Козлов, А.Н. Козырин, Ю.А.

Крохина, Н.Г. Кузнецова, М.В. Кустова, И.И. Кучеров, Н.П. Кучерявенко, Н.А.

Куфакова, Б.Е. Ланин, Н.Н. Лашко, Л.К. Линник, О.А. Ногина, И.А. Орешкин, В.А.

Парыгина, С.Г. Пепеляев, А.В. Перов, Г.В. Петрова, В.М. Пушкарева, И.В. Рукавишникова, Е.А. Рыжкова, А.А. Соколов, Э.Д. Соколова, В.В. Стрельников, О.Ю.

Судаков, А.А. Тедеев, А.С. Титов, А.В. Толкушкин, Г.П. Толстопятенко, Н.Н. Тютюрюков, В.М. Фокин, Г.П. Харченко, Н.И. Химичева, А.В. Чуркин, Н.А. Шевелева и др.

Нельзя не отметить значение целого ряда фундаментальных разработок по исследуемому вопросу, осуществленных в последние годы английскими и американскими учеными, в частности, такими как: Пол Джонс, Натали Ли, Энн Мамфорд, Лиам Мерфи, Джефри Морс, Томас Нагел, Джон Тилей, Давид Уильямс и др.

Вместе с тем, несмотря на возросший интерес к проблемам финансового, бюджетного и налогового права, в том числе зарубежных государств, все еще недостаточно глубоко и всесторонне изучен (в том числе в контексте сравнительного правоведения) широкий спектр вопросов, имеющих отношение к исследованию специфики налоговых правоотношений стран с различной практикой и опытом их администрирования, с возможностью использования в условиях современной России. В этой связи исключительный научный и практический интерес представляет одно из ведущих государств Европейского Союза - Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, на территории которого по-прежнему действует оригинальная (англосаксонская) система налоговых правоотношений, не во всем корреспондирующая традиции, принятой во многих странах континентальной Европы.

Объект диссертационного исследования включает в себя общественные отношения, связанные с организацией налоговой системы Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии, нормативно-правовым регулированием статуса, юрисдикции, процесса образования и деятельности специализированных налоговых органов, направленной на формирование государственного и местных (муниципальных) доходов, администрированием налоговых правоотношений.

Предмет диссертационного исследования составляют нормы права, регулирующие отношения в сфере налогового права и права о доходах, налоговой политики и налогового администрирования Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии.

Цель диссертационной работы состоит в комплексном исследовании вопросов, связанных с осуществлением налоговой (фискальной) политики, организацией, структурой и функционированием налоговых органов, углубленном анализе специфики управления налогообложением и налогового администрирования в контексте действующих законодательных и иных нормативных правовых актов, правоприменительной и судебной практики Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии.

На основе научно-теоретического, нормативного и практического материала, с учетом многоаспектности и фундаментальности исследуемых проблем, для достижения указанной цели предполагается решить следующие основные задачи:

- выявить и исследовать отличительные черты англо-британской теории налогового права и права о доходах;

- раскрыть особенности эволюции налоговой политики, цель и методы ее осуществления на современном этапе;

- проанализировать процесс становления, развития и модернизации налоговой системы;

- исследовать виды налогов, иных обязательных платежей и основания их классификации;

- рассмотреть вопросы генезиса налогового законодательства, актов правоприменительной и судебной практики;

- изучить современные формы организации и управления налоговым процессом;

- исследовать основные сферы налогового администрирования (управление налоговыми органами, управление расчетами по налогам, управление информационными потоками).

В методологическом плане исследование проводилось на основе общих концепций развития налогового права, которые используются в юридической науке Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии. В целом диссертация базируется на специальных методах исследования: конкретноисторическом, формально-логическом, структурно-функциональном, системном.

Использованы методы технико-юридического анализа. Теоретические выводы и обобщения автор обосновывал, опираясь на данные правоприменительной и судебной практики, материалы социологических исследований. В соответствии с методологической позицией диссертанта, налоговое право Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии исследуется как вопрос, находящийся на стыке теории и истории налогового права, финансового права, философии и социологии права и процессуального права. Этим и обусловлено разнообразие методов, которыми пользуется автор. При исследовании вопросов, находящихся на стыке отраслевых юридических наук, использовался междисциплинарный подход. Применение данных методов позволило диссертанту исследовать рассматриваемые объекты во взаимосвязи, целостно и всесторонне.

В качестве теоретической диссертационного исследования автором использовался опыт ведущих российских, европейских и британских ученых в области административного, финансового, налогового и бюджетного права, изложенный в научных монографиях, учебной и учебно-методической литературе, статьях и материалах научных конференций. В качестве эмпирической основы особое внимание было сконцентрировано на законодательной, судебной и правоприменительной практике Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии.

Источниковедческую базу диссертационного исследования составляют акты британского парламента, делегированное законодательство Великобритании, решения Палаты лордов, судебные прецеденты.

Научная новизна диссертационного исследования. Данная работа представляет собой комплексное исследование правового регулирования налоговых отношений, сложившихся к настоящему времени в рамках англосаксонской (англо-британской) правовой традиции, организации и деятельности налоговых органов и практики налогового администрирования Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии, с учетом тех существенных изменений, которые произошли в этой области в последней трети ХХ века. Научная новизна исследования обусловлена привлечением современной нормативно-правовой базы, введением в научный оборот ранее не используемых источников и специальной литературы.

Проведенное исследование позволило сформулировать и обосновать следующие положения и выводы, выносимые на защиту и обладающие научной новизной или ее элементами:

1. Современное налоговое право Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии (как одной из составных частей предмета науки финансового права) отличается специфичностью. Это объясняется комплексом исторически обусловленных причин, в том числе - особенностями формирования англосаксонской правовой семьи и генезиса правовой системы в целом, дуализмом структуры права, неразвитостью кодифицированного законодательства и преобладающим влиянием процессуальных факторов (с ярко выраженной «казуальной»

(case law) составляющей правовой традиции). Отмеченная специфика, во многом предопределена тем обстоятельством, что специалисты по общей теории права, с известной долей научного скептицизма относящиеся к формированию новых отраслей, оказали крайне незначительное и поверхностное влияние на процесс становления и развития концептуальных положений финансового и налогового права.

2. Исходя из традиций англосаксонской системы права, говоря о характере правовой регламентации того или иного аспекта финансовой и налоговой деятельности, нельзя игнорировать «процессуальную составляющую» рассматриваемого института, оставляя за скобками критического анализа особенности и специфику судебного нормотворчества. Налоговое право и его доминирующая доктрина формировались и развивались, прежде всего, посредством судебных решений.

3. Фискальная история Соединенного Королевства экспонирует широкую палитру налогов, сборов и пошлин, она демонстрирует несколько различных методологий, подходов и концепций, в соответствии с которыми сформировалась используемая в настоящее время система обязательных платежей. Фискальная история исследуемой страны оставила в наследство «старые» идеи, облеченные в «новые» формы, что свидетельствует об известной преемственности налоговых правоотношений.

4. Общее состояние налоговых правоотношений и основные характеристики налоговой системы Соединенного Королевства в значительной - большей или меньшей - степени определяются проводимой государством налоговой политики.

Посредством системы налогов (как жестких фискальных регуляторов) государство реализует свои важнейшие властно-публичные функции, спектр которых объективно возрастает. Вместе с тем в современных условиях все более усиливается социальная направленность большинства обязательных платежей. Подобное назначение налогов проявляется в том, что они не только воздействуют на характер общественных отношений, но и стимулируют развитие тех или иных отраслей национальной экономики, создавая известные преимущества для отдельных групп (категорий) налогоплательщиков. Налоги, сборы и пошлины, уплата которых обеспечивается всей мощью административных и судебных институтов, не являются единственным средством бюджетно-финансового обеспечения многочисленных сфер государственной деятельности. Неизбежно трансформируются те или иные элементы налоговой системы, появляются новые каналы вмешательства государства и его специализированных органов в хозяйственную деятельность и коммерческий оборот.

5. В основе системы налогообложения лежат (или должны быть положены) три базовых принципа. Во-первых, значение налогов не исчерпывается их фискальной функцией. Во-вторых, абсолютным пределом налогообложения является прирост имущества (капитала), поэтому в обычных условиях налоги не должны использоваться в целях конфискации имущества или уменьшения собственности налогоплательщика. В-третьих, налоги не могут устанавливаться и вводиться без согласия самих субъектов налоговых правоотношений (налогообложения). Все налоги в Соединенном Королевстве (по способам начисления и взимания) дифференцируются на три большие группы: 1) удерживаемые налоги; 2) налоги, связанные с определенными сделками или их последствиями («налоги на сделки»); 3) налоги, начисляемые на разнообразные доходы или собственность (их называют «поимущественными налогами»; в настоящее время их размер обычно определяется налогоплательщиком самостоятельно). При этом платежи могут относиться ко всем перечисленным категориям, которые зачастую смешиваются друг с другом.

6. Как с научной, так и практической точки зрения одним из важнейших вопросов последних десятилетий является проблема «справедливости» взимаемых обязательных платежей (в частности, соответствующих ставок) и их непосредственной взаимосвязи с рыночными регуляторами. В этой связи принято говорить о «горизонтальной справедливости» (дееспособные физические лица, находящиеся в сходных обстоятельствах, должны платить разные по объему фискальные выплаты) и «вертикальной справедливости» (для различных социальных групп ставка налога должна быть дифференцированной) системы налогообложения. Британский опыт свидетельствует, что справедливость может быть обеспечена как пропорциональной, так и прогрессивной системой налогообложения. При оценке справедливости той или иной модели налогообложения учитывается весь имеющий место спектр фискальных платежей и действующих (или предусмотренных законодательством) льгот.

7. В исследуемом государстве традиционно используются два подхода к определению порядка применения того или иного законодательного акта о налогообложении. Первый из них - неукоснительное соблюдения налогового законодательства, то есть обеспечение соблюдения норм парламентского статута с минимальными затратами и с минимальным риском. Второй - налоговое планирование, в котором налогоплательщик стремится исследовать соответствующий нормативный правовой акт с точки зрения действующего законодательства. Введение практики «самостоятельного обложения налогом» привело к значительному сближению указанных традиционных подходов.

8. В Соединенном Королевстве действует система подоходного налога (налога на прибыль) на основе «Шедул» (Schedules, или системы «Приложений»).

Примечательно, что в каждом «Приложении» содержатся собственные правила расчета дохода (прибыли). Англо-британская шедулярная система имеет три особенности, которые отличают ее от европейской и международной практики налогообложения. Первая особенность - это полученный доход (прибыль): если полученный доход (прибыль) не подпадает под действие какого-либо из «Приложений»

(Schedules) закона «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», то он налогом не облагается. Вторая особенность - это взаимоисключение правил: если доход (прибыль) подпадает под действие «Приложения», налог рассчитывается в соответствии с правилами именно этого, а никакого другого «Приложения». Третья особенность - это убытки. Убытки, возникающие по одному «Приложению», не обязательно могут быть зачтены против прибыли по другому «Приложению»;

убытки лишь предоставляют льготу, предусмотренную правилами.

9. На современном этапе налоговое администрирование рассматривается одним из основных элементов эффективного функционирования национальной налоговой системы и экономики Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии в целом. Эффективность налоговой системы обусловлена полнотой выявления источников доходов в целях обложения их соответствующими платежами и минимизацией расходов по мобилизации и обязанности уплаты последних.

Научно-практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что сформулированные в нем положения и выводы имеют методологическое значение и могут служить основой для последующего научнотеоретического и практического изучения актуальных проблем налогового права и налогового администрирования, а также (с учетом специфики англо-британской правовой традиции) для совершенствования, оптимизации и разработки нового российского законодательства и правоприменительной практики.

Содержащиеся в работе фактологический материал и обобщения могут быть использованы в практике финансовой и налоговой деятельности государства, при подготовке монографических исследований, учебной и учебно-методической литературы, в преподавании таких дисциплин как «Финансовое право», «Бюджетное право», «Налоговое право» и «Административное право зарубежных стран», специальных курсов по финансовому и налоговому праву, смежных правовых и гуманитарных дисциплин.

Апробация результатов исследования. Диссертация подготовлена и обсуждена на кафедре административного и финансового права Российского университета дружбы народов. Основные результаты исследований по проблематике диссертации нашли отражение в научных статьях и иных публикациях автора, в том числе в изданиях, рекомендованных ВАК, а также в выступлениях на научных и научно-практических конференциях и семинарах (в том числе, на ежегодных научных конференциях аспирантов кафедры административного и финансового права юридического факультета Российского университета дружбы народов по вопросам сравнительного права и проблемам административного и финансового регулирования), при проведении практических занятий на кафедре административного и финансового права Российского университета дружбы народов, в профессиональной практической деятельности автора.

Структура работы обусловлена задачами исследования. Диссертация состоит из введения, двух глав, разделенных на параграфы, заключения, списка использованных нормативных правовых актов и научной литературы.

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ

Во Введении обосновывается актуальность темы, раскрывается степень ее научной разработанности, определяются объект, предмет, цели и основные задачи исследования, его теоретическая и методологическая база, подчеркивается научная новизна, формулируются основные положения, выносимые на защиту, характеризуется их теоретическая и практическая значимость, отмечаются результаты апробации проведенного исследования.

Глава первая - «Концептуальные основы теории налогового права и права о доходах Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии» - посвящена комплексному теоретико-методологическому и правовому исследованию становления и развития системы налогообложения, критическому анализу основных научных школ и теорий налогообложения, определению основных принципов и критериев налоговых правоотношений, рассмотрению специфики налогового законодательства, его генезиса, применения и толкования.

В диссертации констатируется, что предмет изучения современного налогового права (как составной части предмета науки финансового права) - в большей или меньшей степени - специфичен. С одной стороны, «специфичность» обусловлена комплексом причин, в частности особенностями формирования англосаксонской правовой семьи, двойственностью (дуализмом) структуры права, неразвитостью кодифицированного законодательства, преобладающим влиянием процессуальных факторов. С другой стороны, он имеет под собой сложную научнотеоретическую базу (весьма фундаментальный по институциональному содержанию, солидный в объемном выражении и довольно сложный как в конструкционном отношении, так и в плане примененной законодательной техники). Более того, традиционно первичные (материального и процессуального права) источники и доктринальные аспекты - являются взаимозависимыми и взаимодополняющими друг друга. В этой связи, диссертант считает необходимым подчеркнуть, что многие устойчивые термины и дефиниции, характерные для европейской и российской правовой науки (финансовое и налоговое право в этом смысле не представляют какого-либо исключения), плохо корреспондируют с тем, что наблюдается в исследуемом государстве.

Говоря о характере юридико-правовой регламентации того или иного аспекта финансовой и налоговой деятельности, как процесса сбора, распределения (перераспределения) и использования денежных средств, обеспечивающих практическое выполнение функций государства, нельзя забывать о «процессуальной составляющей» рассматриваемого института, оставляя за скобками критического, сравнительно-правового анализа особенности и специфику судебного нормотворчества. Прежде всего, речь идет о том, что не только непосредственно действующее право (финансовое и налоговое в частности), но и его доминирующая правовая доктрина создавались и развивались решениями судов, в рамках «казуальной»

(case law) составляющей англосаксонской правовой традиции.

Бесспорно, что посредством системы налогов, сборов, пошлин как жестких фискальных регуляторов, государство реализует свои важнейшие властнопубличные функции, спектр которых объективно возрастает. Вместе с тем в современных условиях все более усиливается социальная направленность большинства фискальных платежей. Прежде всего, подобное назначение налогов проявляется в том, что они не только воздействуют на характер общественных отношений, но и стимулируют развитие тех или иных отраслей национальной экономики, создавая преимущества для отдельных групп плательщиков. Принято говорить о «горизонтальной справедливости» (дееспособные физические лица, находящиеся в сходных обстоятельствах, должны платить равные по объему фискальные выплаты) и «вертикальной справедливости» (для различных социальных групп ставка налога должна быть дифференцированной). Справедливость может быть обеспечена как пропорциональной, так и прогрессивной системой налогообложения. С практической точки зрения (против чего в принципе не возражает большинство экспертов по вопросам оптимизации налогового планирования), схожее предположение поддерживает установление вертикальной и горизонтальной справедливости как критериев взимания социально «справедливого налога».

Диссертант подчеркивает, что характер проведенного исследования, известным образом обусловленный спецификой англосаксонской системы права, не может не отражаться на индивидуализации налога, как общественного института, и вытекающих из него налоговых обязательств (налоговых повинностей). Понятийный аппарат, используемый в финансовом и налоговом праве исследуемой страны, не дает однозначного ответа на уровне законодательной и судебной практики. Однако, как это ни парадоксально на первый взгляд, многое объясняется сквозь призму исторически сложившейся системы права.

В недавнем прошлом существенное значение придавалось целям распределения (перераспределения) денежных средств или некоторой части индивидуальных доходов, в том числе богатства (капитала). Оно выражалось в двух формах.

Основой первой из них являлась концепция, согласно которой налогообложение должно было осуществляться, исходя из реальной способности (возможности) физического лица, выплатить установленный законом платеж или сбор (кроме того, в ряде случаев фискальные взимания могли основываться на идее, что система налогообложения должна корректировать результаты хозяйственной деятельности легальных участников рыночных отношений). Вторая форма предполагала, что имевшее место распределение (перераспределение) богатства в целом несправедливо и, следовательно, должно быть пересмотрено. Этот принцип предусматривал конфискацию (изъятие без компенсации) части имущества - как одну из приоритетных целей налогообложения. Вместе с тем методы перераспределения с использованием механизмов налогообложения включают не только повышение налоговой ставки, но и отмену налоговых послаблений или их уменьшение, и, возможно, замену в последующем льготами.

В исследованиях европейских и британских авторов в последние годы все чаще признается негативный характер воздействия высоких налоговых ставок не только на темпы экономического развития, но и свободу хозяйственной деятельности, конкуренцию. При этом нередко высказывается мнение о том, что необходимо предпринять реальные шаги, направленные на выравнивание налоговых обязательств субъектов налоговых правоотношений, как по получаемым экономическим и фискальным выгодам, так и по их платежеспособности. В связи с чем, одним из важнейших принципов налогообложения становится «критерий выравнивания налоговых обязательств».

«Критерий гибкости системы налогообложения», на практике выражающейся в необходимости такого моделирования налоговой системы (как по структуре, так и видам действующих налоговых платежей), при котором она была бы в состоянии своевременно, быстро и максимально адекватно реагировать на любые возникающие изменения, наблюдаемые в сфере экономических отношений. В том числе - посредством механизмов распределения и перераспределения средств государственного и муниципальных бюджетов.

Проблема, касающаяся производительной силы рыночной экономики, является одной из причин, по которой, помимо вертикальной и горизонтальной эффектности, экономическая нейтральность налогообложения также рассматривается «критерием оптимальной налоговой политики». Налог экономически нейтрален настолько, насколько он независим, более того - дистанцирован от тех или иных проявлений поведения участников фискальных правоотношений, не вынуждая (провоцируя) налогоплательщиков каким-либо образом изменять вид своей деятельности. Иначе говоря, нейтральный налог способствует экономической эффективности, поскольку не искажает рыночную оценку человеческой деятельности.

«Критерий налоговой определенности». В первую очередь, исследователи, говоря о налоговой определенности, обращают внимание на тот факт, что границы действия системы налогообложения должны быть, прежде всего - законодательно, четко определены и нормативно закреплены. Принцип определенности (с точки зрения экономии денежных и иных ресурсов, времени и сил участников налогового процесса) базируется на констатации того, что соответствующий налог не только должен, но и будет взыскан государством в любом случае. Налог, уплаты которого легко избежать, не только определенным образом провоцирует субъектов налоговых правоотношений на осуществление незаконный действий, но и подрывает моральные принципы, лежащие в их основе.

«Критерий административной эффективности». Проблема состоит в том, что британские авторы, которые видят смысл механизмов налогообложения в безвозмездном изъятии государством средств, необходимых, в том числе, для создания дополнительных рабочих мест, в целом одобрительно относятся к использованию налогов и сборов, практическая реализация которых подразумевает административные расходы, превосходящие объем собираемых денежных средств, полученных в результате их применения.

«Критерий налоговой симметрии», хотя он и не является чисто экономическим, был весьма востребован в 1980-е и 1990-е годы. По своей сути, симметрия заключается в том, что, когда в процессе сделки участвуют два потенциальных налогоплательщика, фискальные требования для каждого из них, в определенных условиях, должны быть идентичными, так как не исключено, что отсутствие налоговой симметрии в перспективе может привести к появлению спорных моментов.

Как подчеркивается в диссертации, действующее законодательство Соединенного Королевства о налогообложении носит специфический характер. Одним из немногих, четко сформулированных политико-правовых принципов, которые в той или иной мере - можно назвать «конституционными», является положение «Билля о правах» (The Bill of Rights) 1689 года, согласно которому обязательные фискальные платежи налагаются Короной только с согласия парламента. При этом не существует никакого налогового права общей юрисдикции, так же, как не существует никаких исключительных или иных неотъемлемых (неотчуждаемых) прав на обложение налогами. Налоги, сборы и пошлины не могут быть установлены на основании договора, если парламент не санкционировал признание и взимание подобных платежей. Но, следует подчеркнуть, что кодификация налогового законодательства в Соединенном Королевстве никогда не проводилась.

Самыми «старыми» регулярными платежами являются государственные пошлины: были введены в 1694 году Уильямом Оранжем. Следующим введенным налогом был подоходный налог (англ. - income taxes). Обычной фискальной практикой того времени было налогообложение предметов имущества. В самой Британии традиционным рассматривалось обложение акцизными платежами. Вильям Питт ввел «налог с имущества, прибыли и дохода», основывавшийся на добровольной декларации, согласно которой уплачиваемая денежная сумма составляла «не менее десяти процентов» от дохода лица, выплатившего налог. В 1802 году «налог с имущества, прибыли и дохода» был аннулирован, однако в 1803 году был вновь введен Аддингтоном, правда, в несколько иной «качественной» форме. Причем форма оказалась настолько эффективной с экономической точки зрения, что налог до сих пор обладает многими свойствами, приданными ему в законе «О подоходном налоге» 1803 года (Income Tax Act 1803) - с удивительным количеством первоначальных формулировок. Закон Аддингтона просуществовал до 1815 года, когда Наполеон потерпел сокрушительное поражение в битве при Ватерлоо, и срок действия налога истек по существу автоматически.

Более чем за два столетия было достигнуто лишь одно «усовершенствование» - регулярная консолидация подоходного налога. Закон «О подоходном налоге» 1842 года произвел некоторое упорядочение, несколько больше было сделано в законе «О подоходном налоге» 1853 года. Сложившаяся система действовала до 1918 года, когда под давлением исторически обусловленных обстоятельств акты были консолидированы. В последующем текст закона «О подоходном налоге»

1918 года дорабатывался несколько раз (особенно в 1936 году и в течение всего периода Второй мировой войны); действовал нормативный правовой акт вплоть до 1952 года, когда новая консолидация изменила структуру налога и придала ему более современный вид. Следующее изменение структуры и новая консолидация были осуществлены в 1970 и 1988 году. Но, нельзя не отметить, что до инициирования «Проекта переработки налогового законодательства» в 1995 году законодательство о подоходном налоге не упрощалось с точки зрения придания ему качественно иного содержания, так как основной тенденцией все эти годы можно считать его текстуальное расширение. Например, к 1999 году закон «О подоходном налоге» 1988 года увеличился с 845 разделов до более чем 1350; кроме того, к первоначальным 31 приложениям были добавлены еще 17 приложений (с внесением нескольких сотен страниц «дополнительного» законодательства в виде статутов о государственном бюджете, принимавшихся с 1988 года).

Наряду с базовым парламентским законодательством, в Соединенном Королевстве существуют другие «дополнительные» нормативные правовые акты. Консолидация 1970 года разделила единый закон «О подоходном налоге» 1952 года на три отдельных акта: 1) закон «О подоходном и корпоративном налогах» (1970), 2) закон «О налоговом ведомстве» (1970) и 3) закон «О налоговых скидках при покупке средств производства» (1968). На настоящий момент действуют: закон «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций» 1988 года, закон «О налоговом ведомстве» 1970 года и закон «О налоговых скидках при покупке средств производства» 1990 года.

По сравнению со «старыми» обязательными фискальными платежами (в том числе подоходным налогом), другие действующие налоги являются сравнительно новыми. Так, налог на прибыль корпораций был введен законом «О государственном бюджете» 1965 года в качестве модернизированного варианта налога на прибыль компаний, имевшего место во время Второй мировой войны. Данный налог, несмотря на его название, был разработан как своего рода «надстройка» над подоходным налогом и был интегрирован в консолидированный закон 1970 года. Налог был подвержен основательным реформам в 1972 году, затем в 1980 году, и, наконец, в 1990-е годы прошлого века. В последние два десятилетия наблюдается процесс его выделения как самостоятельного налога с отдельными правилами исчисления дохода.

Налог на прирост капитала (НПК) также появился в 1965 году. В реальности он был и по-прежнему остается средством заполнения очевидных пробелов в вычислении базы подоходного налога.

Взносы в фонд государственного страхования в их нынешней форме появились в 1973 году. Законодательство было консолидировано в законе «О социальном обеспечении» 1975 года, а также в законе «О взносах социального обеспечения и пособиях» 1992 года.

Налог на добавленную стоимость (НДС) официально установлен с 1973 года, но, в отличие от взносов в фонд государственного страхования, по совсем иной причине. НДС рассматривался в качестве «налога примирения». Некоторые пошлины, сборы и платежи были введены государством с одной целью - помочь в конкурентной борьбе с европейскими производителями. Этот же налог был установлен для осуществления задачи прямо противоположного характера, чтобы Великобритания смогла - как можно менее болезненно - объединиться с ними. Более того, введение НДС было предварительным условием вступления Соединенного Королевства в Европейское Сообщество (ныне Европейский Союз).

Налог на наследство имеет более короткую, но и более причудливую фискальную историю. Он был введен в 1974 и 1975 годах в качестве налога на передачу капитала, заменившего собой наследственную пошлину (введенную в 1894 году), и продолжил традицию налогообложения имущества, передаваемого по наследству, возникшую еще до эпохи Уильяма Оранжа. Название налога изменилось и приобрело современный вид в 1984 году, хотя сам платеж не был преобразован в налог на наследство. Закон неоднократно реформировался, но в настоящий момент он выглядит, в некоторых отношениях, еще более похожим на акт 1894 года, чем на статут 1974 года.

В дополнение к самим законам, специализированные налоговые органы должны в ряде случаев обеспечить, чтобы те или иные нормативные акты фактически работали в условиях их практической реализации. Наиболее часто встречаются следующие виды носителей официальной позиции налоговых органов Соединенного Королевства в отношении использования и применения действующего налогового законодательства.

1). Положения о налоговых льготах, вводимых в рамках подзаконных актов (Extra-statutory concessions).

2). Положения налоговой практики (Statements of practice).

3). Пресс-релизы (Press releases).

4). Парламентские слушания (Parliamentary proceedings).

5). Бюллетень налогового законодательства (Tax Bulletin).

6). Методические брошюры (Guidance leaflets).

7). Инструкции (Instructions manuals).

8). Дополнительные инструкции (Indirect guidance).

Глава вторая - «Основные аспекты налогообложения и налогового администрирования Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии» - посвящена исследованию организации и деятельности специализированных налоговых органов, правоприменительной практики по сбору налогов и расчету взимаемых сумм налогообложения, анализу «шедулярной системы» налогообложения, обжалованию решений по налогообложению и судебному надзору в сфере налоговых правоотношений.

Финансовая деятельность институтов публичной власти по взиманию налогов, сборов и иных платежей как одно из суверенных прав государства будет действенной лишь в том случае, если разработан оптимальный механизм налогообложения и налогового администрирования. На современном этапе налоговое администрирование рассматривается одним из основных элементов эффективного функционирования национальной налоговой системы и экономики государства.

Правительственными ведомствами, ответственными за администрирование налогов Соединенного Королевства, являются Налоговое управление (Inland Revenue) и Комиссия Таможенного агентства ее Величества (HM Customs and Excise).

За последние годы к Налоговому управлению перешел целый ряд функций, до этого принадлежавших Департаменту труда и пенсионного обеспечения: в апреле 1999 года - от Агентства по взносам государственного социального страхования (в связи с чем жалобы по взносам государственного социального страхования стали рассматриваться Комиссией, тогда как ранее по ним «выносил решения» непосредственно министр социального страхования); в октябре 1999 года - от Подразделения по семейным кредитам, получившем наименование «Офис по налоговым кредитам»; в апреле 2003 года - от Офиса по пособиям на детей (ранее - Центр по пособиям на детей).

В организационную структуру Налогового управления входят подразделения, отвечающие за отношения с субъектами налоговых правоотношений и с собственным персоналом, за эффективность работы служб, в том числе - учет налоговых доначислений, расследование налоговых преступлений и нарушений налоговой дисциплины. Кроме того, в систему налогового администрирования входят: региональных исполнительных управлений, отвечающих за сбор подоходного налога, налога на корпорации и налога на доход от прироста капитала; районные налоговые отделы; 660 территориальных налоговых офисов (контор) и 138 местных офисов (филиалов) по сбору налоговых платежей (контроль над поступлением; текущее обслуживание субъектов правоотношений; ведение лицевых счетов налогоплательщиков, отчетность, налоговый мониторинг).

Определение любого налога и иного обязательного фискального платежа будет включать в себя одни и те же элементы: налогооблагаемая база; сфера действия налога (в том числе его ставка); плательщик, субъект налоговых правоотношений, то есть физическое или юридическое лицо, обязанное (законодательно обремененное) заплатить налог.

Базой (объектом) налогообложения выступают имущество, активы, сделки, доход (прирост имущества, полученный за отчетный период) и другие облагаемые налогами материальные блага. К таковым может относиться все что угодно, в том числе чистая прибыль от коммерческих операций за текущий финансовый год.

Каждый налог имеет собственный, четко определенный законодательством объект (базу) налогообложения, поэтому тому или иному количеству налогов корреспондирует соответствующее количество объектов налогообложение. Тем не менее, конкретный платеж имеет ограниченную базу налогообложения; причем данные ограничения бывают двух видов: а) общие ограничения, вводимые для определенных видов налогов, и б) конкретные освобождения (иммунитеты).

В связи с этим, констатирует диссертант, все возрастающее значение для целей налогообложения приобретает соотношение таких категорий, как налог (прежде всего прямой) и доход резидентов - физических и юридических лиц. Не менее важным аспектом является идентификация налогоплательщика (резидента).

В Соединенном Королевстве все налоги могут быть дифференцированы (по способам начисления и взимания) на три большие группы: 1) удерживаемые налоги; 2) налоги, связанные с определенными сделками или их последствиями (для краткости, именуемые «налогами на сделки»); 3) налоги, начисляемые на разнообразные доходы или собственность (их называют «поимущественными налогами»).

В Соединённом Королевстве действует система подоходного налога (налога на прибыль) на основе «Шедул» (Schedules, или «Приложений»). Систему «Приложений» («шедулярную систему») следует отличать от международного определения дохода (прибыли).

1) Приложение «A» (закон «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», раздел 15) посвящено налогообложению годовой прибыли, возникающей в связи с арендной платой и другими подобными платежами за землю в Соединённом Королевстве.

2) Приложение «B» (закон «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», раздел 16) было отменено в 1988 году.

3) Приложение «C» (закон «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», раздел 17) было отменено в 1996 году в рамках процесса упрощения налогообложения процентов по государственным ценным бумагам.

4) Приложение «D» (закон «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», раздел 18) предусматривает налогообложение годовых прибылей, которые подпадают под действие одного (конкретного) или любого иного из шести входящих в него «Дел».

5) Приложение «E» (закон «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», раздел 19) предусматривает налогообложение доходов от заработной платы, занимаемой должности или работы по найму, пенсии.

6) Приложение «F» (закон «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», раздел 20) предусматривает налогообложение выплаты дохода компаниями, являющимися резидентами Соединённого Королевства.

При этом, как подчеркивает диссертант, следует иметь в виду, что, помимо прочего, в этих положениях содержатся правила по территориальному применению подоходного налога (налога на прибыль).

Англо-британская шедулярная система имеет три особенности (правила), которые отличают ее от европейской и международной системы налогообложения.

Первая особенность - это полученный доход (прибыль): если доход (прибыль) не подпадает под действие какого-либо из шести «Приложений» (Schedules) закона «О подоходном налоге и налоге на прибыль корпораций», то он налогом не облагается. Вторая особенность - это взаимоисключение правил: если доход (прибыль) подпадает под действие «Приложения», налог рассчитывается в соответствии с правилами именно этого «Приложения», но никакого другого. Третья особенность - это убытки: убытки, возникающие по одному «Приложению», не обязательно могут быть зачтены против прибыли по другому «Приложению»; убытки предоставляют только льготу, предусмотренную правилами.

Кроме шедулярной системы, которая исключает полученные платежи, не подпадающие под действие ни одного из «Приложений» (Schedules), в Соединённом Королевстве существуют два важных принципа, ограничивающих действие налога: «капитал» и «источник». Капитал не является доходом. «Приложения»

включают широкое выражение (определение) «годовые прибыли» и содержат, в Приложении «D» (Дело VI), положения об обложении налогом полученных платежей, на которые не распространяется действие других «Приложений» и «Дел».

Тем не менее, суды понимают это определение ограниченно - обычно прибылями являются только доходы, имеющие характер повторяемости - и ограничивают «Дело VI» только прибылями, подобными рассматриваемым в других «Приложениях»

и «Делах».

Отличительной чертой системы самостоятельного налогообложения («самообложения») является возложение ответственности за обложение ежегодно подлежащим уплате платежом на дееспособное физическое лицо (резидента) - субъекта фискальных правоотношений, а не на Налоговое управление и его структуры.

Процедура (цикл) самостоятельного обложения налогом начинается в апреле каждого года с того, что Налоговое управление рассылает налогоплательщикам (вместе с соответствующими бланками) извещения о необходимости заполнить налоговые отчеты. Налоговые отчеты (декларации) должны быть составлены и получены Налоговым управлением до истечения «срока подачи», то есть до 31 января того года, в который заканчивается конкретный налоговый год. Налогоплательщик обязан заполнить полученные формы, рассчитать сумму налога на день заполнения и своевременно уплатить ее. Если физическое лицо выразит желание, чтобы Налоговое управление рассчитало для него сумму подлежащего уплате налога на основе данных, предоставленных им в налоговом отчете, и сообщило ему эту сумму до установленной даты уплаты налога, то оно должно подать налоговый отчет в более короткие сроки. Налоговый отчет служит источником информации и основой для расчета суммы обязательного платежа, подлежащей уплате налогоплательщиком.

В рамках системы самостоятельного налогообложения Налоговое управление обладает правом назначать ряд штрафных санкций. Это может произойти, в частности, в следующих случаях: а) несообщение налогоплательщиком Налоговому управлению в установленные законом сроки о том, что он, имея налогооблагаемые доходы, не получил форму налогового отчета (при этом сумма штрафа не должна превышать суммы невыплаченных налогов на момент подачи отчета); тем самым, штрафа можно избежать, уплатив необходимую сумму налогов до подачи отчета или в день его подачи; б) оказание помощи в подготовке или отправке неверного налогового отчета или иной отчетности.

В диссертации отмечается, что существует, основанная на парламентском статуте процедура, позволяющая Налоговому управлению проводить расследования для проверки точности того или иного налогового отчета. Характерно, что, в отличие от положения, действовавшего до введения практики самостоятельного налогообложения, в настоящее время в Соединенном Королевстве для проведения «налогового расследования» не требуется, чтобы налоговый отчет, предоставленный физическим лицом, обязательно (a priori) содержал неточную, некорректную или недостоверную информацию. Некоторые расследования могут быть осуществлены на вполне случайной (выборочной) основе, тогда как необходимым требованием для проведения иных будут лежать конкретные вопросы по конкретным налоговым отчетам.

Несмотря на тот факт, что - по общему правилу - Налоговое управление в рамках режима самостоятельного налогообложения физических лиц не должно устанавливать размер, подлежащих уплате налогов, тем не менее за ним сохраняется право «определить сумму подлежащих уплате налогов», если будет обнаружено, что «какие-либо доходы или прибыль, подлежащие учету при определении суммы налога к уплате, учтены не были или что какие-либо освобождения от налогов были чрезмерными» (статья 29 закона «Об управлении налогами»). Действующие правила самостоятельного налогообложения ограничивают права Налогового управления по определению суммы налогов к уплате. Если налогоплательщик самостоятельно определил эту сумму, то Налоговое управление лишается такого права. За исключением случаев, когда со стороны налогоплательщика (либо его законного представителя) «имели место преднамеренные или допущенные по халатности неправомерные действия» или когда «налоговый служащий на основе предоставленной ему информации не мог на разумных основаниях предположить»

до истечения окончательного срока начала расследования, «что подлежат уплате дополнительные суммы налогов».

Уголовное преследование в отношении налогоплательщика может быть возбуждено по целому ряду оснований, в частности: 1) в соответствии с нормами закона «О даче заведомо ложных показаний» 1911 года; 2) за подделку финансовых документов; 3) за вступление в сговор с мошенническими целями; 4) согласно актам «О воровстве» 1968 и 1978 годов; 5) за получение материальной выгоды путем обмана или предоставления поддельных бухгалтерских документов; 6) за нарушение норм общего права путем обмана, связанного с государственными доходами.

Если подобные правонарушения были совершены компанией (юридическим лицом), то к ответственности могут быть привлечены должностные лица компаний.

Маловероятно, что профессиональным советникам и консультантам по налогообложению, совершившим серьезные правонарушения, связанные с мошенничеством, Налоговое управление предложит «процедуру Хансарда» (своего рода аналог налоговой амнистии). Гораздо более вероятно возбуждение уголовных дел против указанных лиц (подробные сведения по последним уголовным расследованиям в Великобритании регулярно публикуются в «Налоговом бюллетене»).

«Процедура Хансарда» (или «Процессуальный кодекс 9») названа так по наименованию официальных стенограмм парламентских дебатов. Субъекты налоговых правоотношений, подозреваемые в совершении мошенничества, последствия которого несут в себе угрозу сложившимся налоговым отношениям, побуждаются к полному признанию своей вины и добровольной выплате всех неуплаченных за прошлые годы налогов (кроме того, уплатить существенные штрафные санкции, которые потенциально могут составить до 100% сумм налогов, невыплаченных в результате совершенного мошенничества за прошедшее время) - в обмен на фактическое освобождение от уголовного преследования. «Процедура (процесс) Хансарда» не является «уголовным» в том смысле, в каком широко известен и используется этот термин. Процесс Хансарда предлагается в тех случаях, когда Налоговое управление не стремится к уголовному преследованию налогоплательщиков.

До введения режима самостоятельного обложения налогом ежегодно в Англии и Уэльсе подавалось приблизительно пять миллионов апелляций против начисления налогов, сборов и иных платежей, осуществлявшегося соответствующими органами, из которых приблизительно четыре миллиона были урегулированы достижением компромисса между налогоплательщиками и Налоговым управлением.

Диссертант подчеркивает, что апелляция должна быть подана в Налоговую комиссию заинтересованным лицом в форме «заявления об апелляции» в письменном виде в срок не позднее 30 дней после, например, даты внесения изменений в самостоятельный расчет налога, сбора и иного платежа. В заявлении об апелляции необходимо указать основания, послуживших поводом к подаче апелляции, но, важно подчеркнуть, что приведение оснований в общих чертах считается обычной практикой лишь на данном - начальном - этапе разрешения коллизии. Подробные факты и возражения правового характера, которые являются основой апелляции, можно после этого сформулировать на более позднем этапе, как правило, в изложении оснований дела и (или) общих доводов. Апелляции можно подавать с нарушением срока, определенного законодательством, при условии, что, во-первых, если имеется уважительная причина неподачи апелляции в установленный срок, во-вторых, если ходатайство в этом случае подано без каких-либо необоснованных задержек. Налоговое управление вправе в письменном виде дать разрешение и, на практике, обычно свободно выдает разрешение на принятие «обоснованных»

апелляций, подаваемых по истечении установленного срока погашения задолженностей. При отсутствии разрешения подобного рода вопрос заинтересованной стороной необходимо передать на рассмотрение непосредственно в Налоговую комиссию. Решение Комиссии считается окончательным.

В случае несогласия налогоплательщика с изменением суммы, начисленной в порядке самостоятельного обложения налогом или в рамках иной формы начисления, он должен в срок не позднее 30 дней уведомить налогового инспектора о своем намерении подать апелляцию, указав сумму налога, которую он считает чрезмерной. Если субъект налоговых правоотношений не подает ходатайство о переносе сроков взыскания налога, то вся сумма начисленного платежа подлежит оплате, как если бы не было никакой апелляции, однако без ущерба для апелляции (статья 55 закона «Об управлении налогами»). В некоторых случаях (перечень которых довольно обширен), предусмотренных действующим законодательством, физическое лицо (или его законный представитель) и налоговый инспектор имеют право согласовать сумму налога, оплату которой необходимо отложить на определенное время (статья 55(7) закона «Об управлении налогами»). Однако при невозможности такого согласования налогоплательщик может подать в Комиссию ходатайство об определении суммы налога, оплату которой необходимо отложить до принятия решения по апелляции.

В Комиссии на налогоплательщике не лежит обязанность изложения всех юридических фактов или формулирования доводов, которые необходимо будет доказывать или устанавливать при рассмотрении апелляции по существу; вместо этого, налогоплательщик должен всего лишь «привести разумные основания», в соответствии с которыми он считает сумму налога (сбора, платежа) завышенной.

По вопросам права решение Налоговой комиссии может быть обжаловано в Высоком Суде правосудия (статья 56А(4) закона «Об управлении налогами»).

Спор, рассмотрение которого начато в Комиссии на основании заявления об апелляции, может быть урегулирован по договоренности сторон, но только в том случае, если достигнутое соглашение соответствует действующему положению закона «Об управлении налогами»

При невозможности урегулирования фискальных коллизий на основе соглашения заинтересованных сторон допускается их перенос в Общую или Специальную налоговую комиссии (General and Special Commissioners), обладающие юрисдикцией по рассмотрению «прямых апелляций», связанных с неправильным налогообложением физических лиц. Оба арбитражных органа назначаются Лордканцлером (статьи 2, 4 закона «Об управлении налогами»). Несмотря на то, что их статус аналогичен (и апелляции на решения Общей комиссии в Специальную комиссию не подается), у каждого из органов имеется целый ряд особенностей. Так, члены Специальной комиссии отвечают требованиям, установленным законом, и обладают техническими навыками в сфере налоговой правоприменительной практики, а члены Общей комиссии - коммерческим и судебным опытом. Несмотря на то, что некоторые вопросы по прямым налогам являются исключительной юрисдикцией Специальной налоговой комиссии (например, апелляции по налогам на доходы от добычи нефти или вопросы международного налогообложения), прямые налоги находятся, как правило, в ведении как Общей, так и Специальной налоговой комиссий. По всем вопросам, находящимся в юрисдикции обеих арбитражных налоговых комиссий, правилом «по умолчанию» является то, что апелляция должна быть подана в Общую налоговую комиссию. Налогоплательщик, желающий передать апелляцию на рассмотрение Специальной налоговой комиссией, должен принять такое решение в течение 30-дневного срока, установленного для подачи апелляции. В случае утраты возможности принять решение подобного рода статьей 44(3) по-прежнему предусмотрена возможность передачи дела в Специальную налоговую комиссию, но только при согласии Налогового управления, Общей налоговой комиссии и Специальной налоговой комиссии.

Порядок досудебных действий и действий, осуществляемых непосредственно в рамках слушания дела по существу, установлен Положениями, принятыми в 1994 году: «Положения по Специальной налоговой комиссии (юрисдикция и процедура)» и «Положения по Общей налоговой комиссии (юрисдикция и процедура)». Бремя доказывания лежит на налогоплательщике (например, он должен доказать ошибочность изменения начисленной суммы налога, внесенного Налоговым управлением), а критерием доказанности является обычная гражданская норма «баланса вероятностей». Несмотря на то, что решение о том, какие документы необходимо предоставить суду в доказательство «своей правоты», зависит от налогоплательщика, Специальная налоговая комиссия вправе затребовать от налогоплательщика любую информацию и документальные свидетельства, имеющие отношение к рассматриваемой коллизии. Правом на получение информации обладает Специальная налоговая комиссия, которое отличается от правомочий Налогового управления на получение информации в соответствии со статьей 20 закона «Об управлении налогами» (действующее даже после того, как налогоплательщик подал апелляцию). Члены комиссии могут не только отменить или уменьшить сумму причитающегося налога; они также вправе увеличить сумму причитающегося налога, если установят, что налогоплательщику выставлена заниженная сумма налога (статья 50 (7) закона «Об управлении налогами»).

Общая налоговая комиссия не уполномочена присуждать издержки. Такими полномочиями в соответствии со статьями 56В-56D закона «Об управлении налогами» обладает Специальная налоговая комиссия, при этом она может присудить судебные издержки только в том случае, если сторона действовала «совершенно необоснованно» и именно таким образом «в связи с рассмотрением дела». Право на присуждение издержек используется органами налогового контроля лишь в исключительных случаях, свидетельством чего является судебная практика последних лет.

До сентября 1994 года процессуальные действия в обоих органах проводились при «закрытых дверях». С указанного периода рассмотрение дел в Специальной налоговой комиссии проводится публично, в декабре 2002 года был принят закон о публичном проведении слушаний и в рамках Общей налоговой комиссии.

Налогоплательщик или налоговый инспектор вправе подать апелляцию на решение Налоговой комиссии в Высокий Суд правосудия по вопросу права. В силу того, что Налоговые комиссии являются конечной арбитражной инстанцией по вопросам факта, решение, принятое по вопросу факта, не может быть отменено.

1) Апелляция на решение Специальной налоговой комиссии. Для подачи апелляции в Высокий Суд правосудия на решение Специальной налоговой комиссии установлен срок, который составляет 56 дней после вынесения соответствующего решения. Получение разрешения на подачу апелляции не требуется, а заявление об апелляции подается с помощью «уведомления апеллянта», направляемого в Высокий Суд правосудия с указанием оснований для апелляции. Статьей 56(5) закона «Об управлении налогами» предусмотрено, что апелляция на решение Высокого Суда правосудия подается в Апелляционный суд. Тем не менее, область применения апелляций на решение Высокого Суда правосудия, подаваемых в Апелляционный суд, по апелляциям, которые первоначально рассматривались Специальной налоговой комиссией, была ограничена законом «О доступе к правосудию» 1999 года. Апелляция может быть подана только в том случае, если Апелляционным судом будет установлено, что, во-первых, апелляция «поднимет» важный принципиальный либо практический вопрос, во-вторых, имеются иные, «не менее очевидные причины», по которым Апелляционный суд должен рассмотреть ее по существу.

Для подачи апелляции в Палату лордов на решение Апелляционного суда требуется либо разрешение Апелляционного суда, либо разрешение Палаты лордов. Разрешение на подачу апелляции будет предоставлено только по тем делам, которые «поднимают спорный вопрос права, имеющий значение для широкой общественности».

2) Подача апелляций на решение Общей налоговой комиссии. Чтобы подать апелляцию на решение Общей налоговой комиссии в Высокий Суд правосудия, требуется «изложение обстоятельств по делу» для заключения Высокого Суда правосудия (статья 56 закона «Об управлении налогами», статьи 20-22 «Положений по Общей налоговой комиссии»).

Законодательством установлено, что действия Налогового управления (и Управления по таможенным платежам и акцизам), а также решения Общей и Специальной налоговой комиссии, могут «потенциально» подвергаться судебному надзору. Защита прав в виде судебного надзора доступна (в принципе) в рамках любой ситуации, в которой Налоговое управление осуществляет одно из своих полномочий, в том числе, например, получение информации от субъектов налоговых правоотношений, и не ограничена процедурой начисления налогов, сборов и иных платежей. Однако следует иметь в виду, что при реализации механизмов судебного надзора не будет рассматриваться существо решения, принятого налоговыми органами, а, наоборот, будет осуществлена оценка процедуры, на основе которой принималось решение, на предмет ее законности.

В Соединенном Королевстве действует институт независимого третейского судьи, именуемого «Третейским судьей налогового управления». Функция третейского судьи заключается в проверке жалоб налогоплательщиков. Третейский судья: а) не отвечает за рассмотрение апелляций по вопросам права; такие апелляции по-прежнему рассматриваются Налоговыми комиссиями; б) рассматривает порядок ведения Налоговым управлением дел налогоплательщика (например, была ли допущена чрезмерная задержка, ошибка или грубость). Кроме исключительных случаев Налоговое управление, как правило, принимает решения третейского судьи. Третейский судья также осуществляет надзор над Управлением по таможенным платежам и акцизам и Управлением по оценке стоимости.

Налогоплательщик может подать жалобу по налоговым вопросам парламентскому омбудсмену (действуя при этом через члена Палаты общин, избранного по его избирательному округу).

В Заключении подведены итоги проведенного исследования, сформулированы основные положения и выводы, к которым диссертант пришел в процессе работы.

По теме диссертационного исследования автором опубликованы следующие научные работы:

I. Статьи, опубликованные в изданиях, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией Министерства образования и науки для публикации научных результатов диссертационных исследований:

1. Еремян Э.В. Понятие постоянного представительства для целей налогообложения и его связь с другими категориями налогового права //Вестник РУДН. Серия «Юридические науки». № 1. 2002. - С. 99-104 (0,5 усл. печ. л.).

2. Еремян Э.В. Понятие постоянного представительства для целей налогообложения и его связь с другими категориями налогового права (продолжение) // Вестник РУДН. Серия «Юридические науки». № 2. 2004. - С. 113-118 (0,5 усл. печ.

л.).

3. Еремян Э.В. Налоговая политика в процессе трансформации традиционной правовой системы Великобритании и Северной Ирландии // Право и политика. №11.

2007. - С. 61-75 (1,5 усл. печ. л.).

II. Статьи, опубликованные в других научных изданиях:

1. Еремян Э.В. Обложение налогом на добавленную стоимость на примере взаимоотношений Великобритании и Европейского Союза // Сравнительное право и проблемы административного и финансового регулирования: Материалы научной конференции аспирантов кафедры административного и финансового права юридического факультета Российского университета дружбы народов/ Отв. ред.

В.А. Белов, А.Б. Зеленцов. – М.: МАКС Пресс, 2006. – С. 108-116 (0,8 усл. печ. л.) Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук на тему «Налоговое право Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии:

вопросы теории и практики» - посвящена комплексному теоретико-методологическому и правовому исследованию становления и развития системы налогообложения, критическому анализу основных научных школ и теорий налогообложения, определению основных принципов и критериев налоговых правоотношений, рассмотрению специфики налогового законодательства, его генезиса, применения и толкования; исследованию организации и деятельности специализированных налоговых органов, правоприменительной практики по сбору налогов и расчету взимаемых сумм налогообложения, анализу «шедулярной системы» налогообложения, обжалованию решений по налогообложению и судебному надзору в сфере налоговых правоотношений.

Thesis for the degree of PhD in law on the subject of “Tax law of the United Kingdom of Great Britain and Northern Ireland: issues of theory and practice” – is related to a complex theoretic-methodological legal research of formation and evolution of taxation system, critical analyses of principal scientific schools and taxation theories, estimation of basic principles and criteria of legal relations in taxation, consideration of specific characters of tax legislation, its genesis, administration and interpretation; examination of organization and activity of specific taxation bodies, law-enforcement practice on collection of taxes and calculation of taxable amounts, analysis of “schedular tax system”, appeal of decisions on taxation and court supervision in the sphere of legal relations in taxation.