«Налоговое консультирование (правовой аспект) Учебное пособие Москва 2011 1 УДК 347.73 ББК 67.402 Ш952 Шувалова Е.Б. Ш952 Налоговое консультирование (правовой аспект): учебное пособие / Е.Б. Шувалова, Т.А. Ефимова.– М.: ...»

Ориентируясь на западный опыт, в качестве критерия качества консультационных услуг организация может использовать серию стандартов ISO 9000, которые применяются при создании и совершенствовании систем менеджмента качества организаций.

Исходя из рассмотренных принципов и критериев деятельности налогового консультанта, можно сделать вывод о том, что этико-психологическими основами в деятельности налогового консультанта являются:

1) соблюдение этических норм профессии;

2) поддержание репутации профессии:

поддержание высокого личного профессионального уровня и дальнейшее его повышение и развитие;

высокая степень ответственности за свои действия;

приоритет интересов клиента;

обеспечение понимания общественностью социальных функций налогового консультанта, повышение уважения в профессии.

3) взаимное уважение и сотрудничество в рамках профессионального сообщества.

Тема 5. Проблемы и перспективы развития   Тема 5. Проблемы и перспективы развития налогового консультирования в России Анализ вышеописанного материала позволяет сделать вывод об очевидных недостатках регулирующих механизмов профессиональной деятельности в сфере налогового консультирования:

1. В настоящее время отсутствуют нормативно-правовые акты, которые могли бы четко определить:

понятие налогового консультирования;

статус налогового консультанта и консультируемых лиц;

принципы и стандарты профессиональной деятельности.

2. Отсутствует единая система подготовки, аттестации, повышения квалификации, учета и контроля за деятельностью налоговых консультантов;

3. Не существует четкого перечня лиц, имеющих право заниматься профессиональной деятельностью в сфере налогового консультирования, а также нормативных актов, регламентирующих какие-либо особые условия для занятий налоговым консультированием. Данные обстоятельства приводят к тому, что вход в профессиональное сообщество налоговых консультантов в настоящее время довольно свободный.

4. Деятельность по оказанию рассматриваемых консультационных услуг сегодня не лицензируется. Каких-либо ограничений на отдельные сделки (разовые договоры) об оказании подобных услуг законодательство также не содержит.

5. Не имеет специального регулирования в законодательстве ответственность налогового консультанта за причинение ущерба клиенту через применение к нему налоговых санкций со стороны государства.

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  Консультанты решают вопрос о своей ответственности исключительно в договоре об оказании консультационных услуг. Одни вообще исключают из договора возможность всякой имущественной ответственности по возмещению каких-либо убытков клиенту, который воспользовался консультацией, но был оштрафован налоговым органом. Другие ограничивают ответственность размером уплаченного консультанту вознаграждения или иной оговоренной суммой. Некоторые предлагают вместо возмещения убытков бесплатное или льготное сопровождение налогового спора, а кто-то оставляет данный вопрос не урегулированным, полагаясь на правосудие и общие нормы о гражданской ответственности за некачественное оказание услуги. Борьба за клиента в основном происходит через установление с ним тесных долгосрочных отношений, а также путем подтверждения квалификационного уровня специалистов, оказывающих услуги, консультанты вооружаются дипломами, сертификатами, свидетельствами о прохождении обучения, сдаче экзаменов и т.п. Нужно понимать, что сегодня такие свидетельства или сертификаты не имеют законодательно закрепленного (официального) статуса и выдаются в порядке гражданско-правовой инициативы сторон образовательного процесса. Весь вопрос лишь в том, насколько убедительно действуют на клиента сертификат или свидетельство, выданные той или иной обучающей организацией1.

Юридические лица, которые позиционируют себя как профессиональные организации, оказывающие консультационные услуги по вопросам налогообложения, находятся в более выигрышном положении по сравнению с индивидуальными предпринимателями. Ведь статус последних как специализированных предпринимателей законом не определен, а менталитет клиентов привык воспринимать специализированные организации, а не узкоспециализированных предпринимателей. В конкурентной борьбе выигрывают обычно те, кто позиционирует свою компанию как юридическую либо 1 Гудков Ф.А. Об организации рынка по налоговому консультированию. // Ваш налоговый адвокат. – №7. – 2007.

аудиторскую. В некоторых случаях мы имеем юридический, аудиторский департаменты или департамент налогов и права.

Неорганизованный рынок несет в себе значительно более высокий риск для клиента, нежели рынок организованный.

Прежде всего это касается качества услуги и гарантий этого качества, включая ответственность консультанта. Однако нельзя считать, что только услуга организованного рынка – качественная. В конечном итоге оказание данной услуги направлено на удовлетворение общественного интереса, состоящего в том, чтобы платить законно установленные налоги. Поэтому в таком регулировании в первую очередь заинтересовано государство (власть как выразитель интересов населения). Деятельность по оказанию услуг в сфере налогового консультирования при наличии государственного регулирования должна быть регламентирована стандартами, которые устанавливаются на государственном уровне и подлежат применению всеми лицами, оказывающими соответствующие услуги. При наличии государственного регулирования будет четко установлено – подлежит ли данная деятельности лицензированию.

';

Исполняя обязанность платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ), налогоплательщики сталкиваются с необходимостью получения определенного содействия со стороны лиц, сведущих в налоговом праве, так как не могут самостоятельно решить ряд проблем, вызванных сложностью и изменчивостью отечественного законодательства о налогах и сборах. Однако данная потребность не может быть в полной мере удовлетворена посредством реализации предоставленного подп. 1 и 2 п. 1 ст. 21 НК РФ права на получение налогоплательщиками от налоговых и финансовых органов соответствующей информации.

Не решают этой проблемы и письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которые финансовые органы дают в рамках реализации своих полномочий, установленных п. 1 ст. 342 НК РФ. В качестве одного из последствий невозможность получения налогоплательщиками доступной и квалифицированной помощи приводит к неГлава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  исполнению или ненадлежащему исполнению обязанностей по своевременной и полной уплате налогов и сборов, а также к иным нарушениям налогового законодательства.

Изменить положение дел к лучшему, существенно повысить уровень налоговой культуры, а следовательно, и исполнительности среди налогоплательщиков позволят создание негосударственной системы налогового консультирования и законодательное оформление деятельности налоговых консультантов. Право на налоговое консультирование можно причислить к разряду основных правомочий налогоплательщиков, особенно если принять во внимание сложность налогового законодательства. Согласно ч. 1 ст. 48 Конституции РФ каждому гарантируется право на получение квалифицированной юридической помощи. Возможность свободной реализации этого права должна быть предоставлена в рамках гражданско- или уголовно-процессуальных отношений и отношений, урегулированных законодательством о налогах и сборах.

Однако налоговое консультирование, широко проводимое в настоящее время, регулируется лишь самыми общими правовыми нормами. Любое лицо, желающее предоставлять консультационные услуги в сфере налогообложения, может это сделать, к примеру, при условии соблюдения правил государственной регистрации в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя1.

Во многом остается законодательно и профессионально не урегулирован вопрос о сущности специальности «консультант по налогам и сборам». Не совсем понятно, чем по существу эта специальность отличается от уже существовавшей квалификации «аудитор». Можно было бы предположить, что аудитор – это более широкая специальность, т.е. аудитор должен не только разбираться в вопросах налогообложения, но и в практике бухгалтерского учета, а консультант по налогам и сборам – это специалист, хорошо разбирающийся в проблемах налогообложения, но недостаточно подготовленКучеров И.И. О законодательном регулировании налогового консультирования. // Ваш налоговый адвокат. №6, ноябрь-декабрь 2006 г.

ный в вопросах бухгалтерского учета. Но данное предположение нелогично. Если же предположить, что консультант по налогам и сборам – это, наоборот, аудитор, не только хорошо разбирающийся в теории и практике бухгалтерского учета, но и специализирующийся в вопросах налогообложения, то тогда непонятно, зачем потребовалось вводить специальным постановлением еще одну квалификацию? Ведь юристы, работающие адвокатами, тоже специализируются по направлениям: один – по уголовным делам, связанным с убийствами;

другой – по уголовным делам, связанным с кражами; третий – по бракоразводным процессам; четвертый – по жилищным делам; пятый – по защите интеллектуальной собственности и т.д. Но юристы-адвокаты не сдают дополнительных экзаменов и не получают еще одного диплома, аттестата или какоголибо иного удостоверения, свидетельствующего о том, что они особо подготовлены в такой-то отрасли юриспруденции1.

По мнению Д.Г. Черника, налоговый консультант обладает иным набором знаний и навыков, нежели аудитор. Интенсивно меняющееся налоговое законодательство, потребности в налоговой оптимизации и налоговом планировании не позволяют совмещать функции аудитора с теми обязанностями, которые ставятся перед налоговыми консультантами. Деятельность аудитора и деятельность консультанта – это два разных вида деятельности. Аудитор «смотрит назад». По окончании очередного финансового года аудитор проверяет и указывает на ошибки, выявляет налоговые риски. Налоговый консультант «смотрит вперед». К нему обращаются не тогда, когда нужно проверить, а когда есть еще только замысел что-нибудь сделать2.

Важной проблемой остается нерегулированость вопросов подготовки специалистов по налоговому консультированию. Специалисты, оказывающие услуги по внешнему и Машков С.А. Новая специальности – консультант по налогам и сборам. // Всё для бухгалтера. №9, май, 2007.

2 Черник Д.Г. Налоговые консультанты всегда будут нужны. // Налоги и налогообложение. Август 2008.

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  внутрифирменному налоговому консультированию, должны готовиться по единым программам. Ведь такие специалисты должны руководствоваться одними и теми же правилами и стандартами консультирования, хорошо понимать друг друга.

В настоящее время необходимо совершенствование учебных программ и литературы, прежде всего для отражения в них новаций меняющегося налогового законодательства и научных достижений, а также необходим контроль за качеством обучения налоговых консультантов в вузах, расположенных в разных краях и областях нашей страны.

Потребность в налоговых консультантах весьма ощутима в России. В западных странах на десять работников налоговой службы приходится одиннадцать налоговых консультантов (США, Франции, Англии, Германии, Австралии). В России в налоговой службе сегодня работает примерно 140 тыс. человек. Если применить указанное соотношение, в России должно быть примерно 150 тыс. налоговых консультантов.

По мнению Д.Г. Черника, ситуация, в которой в настоящее время консультационные услуги оказываются в большей степени аудиторами со временем должна измениться. Если по западным меркам в России должны работать сто пятьдесят – сто шестьдесят тысяч налоговых консультантов, а рынок насыщен только шестью тысячами, то это означает, что есть огромная ниша, которую консультанты не покрывают, даже с учетом, того, что их количество растет, а, следовательно, эту нишу занимают аудиторы. Особенности налогового консультирования в России связаны с недостатками налогового планирования и контроля на российских предприятиях. Налоговый учет на предприятиях находится в стадии формирования, а налоговое планирование еще не стало элементом финансового планирования1.

Важно решить вопрос о статусе налогового консультанта и его месте в налоговых правоотношениях. Ст. 9 НК РФ перечисляет значительно ограниченный круг участников налогоКарпасова З.М. Налоговое консультирование в России – трудности становления и перспективы развития.

Тема 5. Проблемы и перспективы развития   вых отношений, и является по своей сути весьма спорной. Определить какое место в данных правоотношениях займет налоговый консультант – первостепенная задача как государства, так и всего профессионального сообщества в лице саморегулируемых организаций. В данном аспекте остается противоречивым вопрос, относительно того, в чьих же интересах действует налоговый консультант – государства или налогоплательщика? Представляется, что нет антагонистического противоречия между интересами государства и интересами налогоплательщика, ибо в конечном счете задача правильной и своевременной уплаты налоги – это и есть задача каждого добросовестного налогоплательщика. Все заинтересованы в увеличении собираемости налогов, в максимальном выводе бизнеса из теневого сектора, в сокращении издержек налогоплательщиков при исполнении ими обязанностей по уплате налогов. Реализация же подобных целей требует повышения правовой культуры налогоплательщиков, воспитания у них потребности и готовности к взаимодействию с государственными налоговыми органами. Этими вопросами также занимаются налоговые консультанты.

Перед профессиональным сообществом стоит важная задача сделать рынок налогового консультирования цивилизованным и развить положительный имидж профессии налогового консультанта в обществе.

Закон «О налоговом консультировании» должен стать документом регулирующим деятельность в сфере налогового консультирования. По мнению Гончаренко Л.И., а также Черника Д.Г., в законе должны быть закреплены следующие основные положения:

1) определение и позиционирование налогового консультирования: как вида предпринимательской деятельности или как частной практики;

2) круг консультирующих и консультируемых лиц;

3) какой государственный орган власти должен осуществлять контроль и патронаж профессионального налогового консультирования;

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  4) об обязанности налогового консультирования. Случаи обязательного налогового консультирования;

5) страхование ответственности – обязательное или добровольное? Механизм страхования отдельных видов налогового консультирования;

6) основные права и обязанности налоговых консультантов и консультируемых лиц. Соотношение ответственности налоговых консультантов и консультируемых лиц;

7) виды ответственности налогового консультанта. Возможные санкции. Защита налогового консультирования как вида предпринимательской деятельности;

8) профессиональные стандарты;

9) подготовка, повышение квалификации и аттестация налоговых консультантов;

10) регулирование цен, возможность и необходимость нормирования нижнего и верхнего предела цен.

Законопроект «О налоговом консультировании» обсуждается на протяжении уже нескольких лет. Он был подготовлен в целях конкретизации положения НК РФ об институте представительства, в частности, он должен был определить правовой статус уполномоченного представителя налогоплательщика и упорядочить деятельности по налоговому консультированию. Законопроект 17 июня 1998 г. был направлен в Комитет Государственной Думы по бюджету, налогам, банкам и финансам, однако 18 марта 2003 г. было принято решение снять его с рассмотрения Государственной Думой. В 2006 г.

Палатой налоговых консультантов был подготовлен новый законопроект «О налоговом консультировании». В течение 2007 г. проходило обсуждение подготовленного законопроекта в кругу адвокатов, аудиторов и налоговых консультантов.

В настоящие время на сайте Палаты налоговых консультантов отражены четыре авторских мнения на законопроект «О налоговом консультировании». Принципиальных различий во взглядах на законопроект данные мнения не содержат, однако у разных специалистов наблюдаются различия в объемах тех или иных полномочий налоговых консультантов, а также в отдельных формулировках.

Тема 5. Проблемы и перспективы развития   Законопроект предполагает 6 глав, 31 статью. Первая глава посвящена общим положениям и определяет:

понятие налогового консультирования;

принципы налогового консультирования;

понятие налогового консультанта;

иные общие положения.

Вторая глава раскрывает статус налогового консультанта, его права и обязанности, порядок приобретения, приостановления и прекращения статуса налогового консультанта. В третьей главе описаны положения о деятельности по налоговому консультированию. Четвертая глава содержит нормы о профессиональных объединениях налоговых консультантов, а пятая глава о государственном контроле за деятельностью по налоговому консультированию и ответственности налоговых консультантов.

Шестая глава – это заключительные положения.

Разработчики законопроекта под деятельностью по налоговому консультированию понимают:

предпринимательскую деятельность, осуществляемую лицами, получившими статус налогового консультанта в порядке, установленном Федеральным законом, по оказанию содействия в своевременной и полной уплате налогов и сборов и в обеспечении реализации законных прав и интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;

квалифицированную помощь, оказываемую на профессиональной основе лицами, получившими статус налогового консультанта, физическим и юридическим лицам по защите и обеспечению их законных прав и интересов как участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

По мнению одного из разработчиков законопроекта, члена Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов Ф. Гудкова, в область работы налоговых консультантов также входит и защита прав налогоплательщиков.

По мнению В.Л. Ардашева, концептуально следует отказаться от ортодоксального признания налогового консультирования предпринимательской деятельностью. Налоговое Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  консультирование – это разновидность консультирования как такового и не может быть ему диаметрально противоположным, или противоестественно сужать сферу консалтинга, выбрасывая за борт массу консультантов, которые совершенно не стремятся иметь статус предпринимателя.

По мнению И.И. Кучерова и А.И. Соломанина налоговое консультирование, в том числе, включает в себя услуги:

1) по разъяснению положений законодательства о налогах и сборах;

2) по даче рекомендаций по ведению налогового учета, составлению и представлению налоговой отчетности;

3) по представлению интересов консультируемых лиц в налоговых органах и иных органах государственной власти и местного самоуправления.

По мнению В.Л, Арадашева, налоговое консультирование включает в себя, в частности:

1) устное консультирование – разъяснения и рекомендации по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;

2) подготовка справок, заключений и иных письменных документов по спорным вопросам налогового права, в т.ч. по запросам государственных органов;

3) налоговое планирование предпринимательской деятельности;

4) помощь в постановке налогового учета и составлении налоговой отчетности;

5) защита законных прав и интересов налогоплательщика;

6) представление интересов налогоплательщиков в налоговых, правоохранительных, судебных и иных органах государственной власти и местного самоуправления.

7) подготовка заявлений, жалоб, отзывов и иных процессуальных документов в интересах доверителя.

Законопроектом закреплены принципы деятельность по налоговому консультированию: законности, профессионализма, объективности, добросовестности, независимости и конфиденциальности. В.Л. Арадашев предлагает также закоТема 5. Проблемы и перспективы развития   нодательно закрепить принципы самоуправления и корпоративности.

Услуги по налоговому консультированию могут оказывать как налоговый консультант, так и специализированная организация, оформленная в качестве юридического лица, говорится в законопроекте.

Налоговым консультантом является физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, предусмотренным Федеральным законом, получившее аттестат налогового консультанта.

Налоговая консультация – юридическое лицо, созданное в форме коммерческой организации для осуществления предпринимательской деятельности по налоговому консультированию и отвечающее требованиям, предусмотренным Федеральным законом.

При этом В.Л. Ардашев предлагает предоставить возможность оказывать услуги по налоговому консультированию, не только специалистам узкой квалификации, но оставить такое право и у аудиторов, адвокатов, которые имеют статус налогового консультанта. На его взгляд, это совершенно оправданно и соответствует сложившейся в России практике и традициям, которые нельзя безосновательно и грубо ломать, тем более, что они показали свою жизнеспособность и эффективность, а также важно учитывать передовой опыт европейских стран, в которых налоговым консультированием вправе заниматься лица, имеющие иной профессиональный статус – адвокаты, аудиторы. Статус определяется в большей степени профессионализмом, компетентностью и установлением таких квалификационных требований к консультанту, которые бы гарантировали высокое качество услуг потребителю и не позволяли консультанту злоупотреблять своим статусом и возможностями.

Консультируемые лица – физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, и организации, заключившие договор с субъектом налогового консультирования об оказании им услуг по налоговому консультированию.

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  Объем полномочий налоговых консультантов.

Авторское мнение И.И. Кучерова, А.И. Соломанина Права субъекта налогового Обязанности субъекта налогового давать заключения по вопросам соблюдать требования законодаприменения законодательства о тельства Российской Федерации при налогах и сборах; осуществлении деятельности по налоговому консультированию;

получать у консультируемого предъявлять при заключении доголица устные и письменные объ- вора на оказание услуг по налоговояснения по вопросам, возникшим му консультированию консультив процессе налогового консульти- руемому лицу аттестат налогового рования, а также дополнительные консультанта, а также документы, сведения и документы; подтверждающие страхование профессиональной ответственности;

получать по письменному запро- осуществлять деятельность по налосу, согласованному с консульти- говому консультированию в соответруемым лицом, дополнительные ствии с принципами налогового сведения и документы от третьих консультирования;

лиц по вопросам, возникшим в процессе налогового консультирования;

отказаться от налогового консуль- сообщать своевременно консультитирования в случае непредстав- руемому лицу о невозможности ления консультируемым лицом осуществления деятельности по натребуемых документов и сведе- логовому консультированию, а такний, а равно представления не- же о необходимости дополнительнодостоверных сведений и доку- го привлечения налоговых консульментов; тантов, экспертов, специалистов;

привлекать к налоговому консультированию на договорной основе с согласия консультируемого лица необходимых специалистов и экспертов;

осуществлять иные права, выте- информировать консультируемое кающие из существа правоотно- лицо о действующем законодательшений, определенных соглаше- стве о налогах и сборах;

нием об оказании услуг консультируемому лицу, и не противоречащие законодательству Российской Федерации.

Права субъекта налогового Обязанности субъекта налогового вправе выступать в качестве обеспечивать сохранность сведений уполномоченного представителя и документов, получаемых и (или) участников отношений, регули- составляемых при осуществлении руемых законодательством о на- деятельности по налоговому конлогах и сборах, в налоговых орга- сультированию, не разглашать их нах и иных органах государст- содержание без согласия консультивенной власти и местного руемого лица, за исключением слусамоуправления. чаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

Объем полномочий налоговых консультантов.

Авторское мнение В.Л. Ардашева Полномочия налогового Обязанности налогового собирать сведения, необходимые осуществлять деятельность по налодля оказания помощи доверите- говому консультированию в соотлю, в том числе запрашивать ин- ветствии с принципами и стандарформацию и документы от орга- тами налогового консультирования;

нов государственной власти, органов местного самоуправления, а также общественных объединений и иных организаций. Указанные органы и организации в порядке, установленном законодательством, обязаны выдать налоговому консультанту запрошенные им сведения и документы (заверенные копии) не позднее чем в месячный срок со дня получения запроса налогового консультанта;

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  самостоятельно определять фор- честно, разумно и добросовестно мы, средства и методики оказа- отстаивать права и законные интерения помощи доверителю; сы доверителя всеми не запрещенными законодательством Российской получать у доверителя устные и постоянно совершенствовать свои письменные объяснения по во- знания и повышать свою квалифипросам, возникшим в процессе кацию в соответствии с требованияналогового консультирования, а ми и стандартами, установленными также дополнительные сведения профессиональным объединением отказаться от налогового консуль- соблюдать кодекс профессиональтирования в случае непредставле- ной этики налогового консультанта, ния доверителем требуемых доку- соблюдать стандарты налогового ментов и сведений, представления консультирования, установленные им недостоверных сведений и до- Общероссийским профессиональкументов, в случае совершения ным объедением налоговых консульдоверителем противоправных дей- тантов и исполнять решения органов ствий, а также в случае его зависи- профессионального объединения мости от доверителя или влияния налоговых консультантов, принятые опрашивать с согласия доверите- предоставлять по требованию довериля лиц, предположительно вла- теля документы, подтверждающие деющих информацией, относя- статус, опыт и квалификацию налогощейся к делу, по которому нало- вого консультанта, необходимую инговый консультант оказывает формацию о требованиях и стандарпомощь; тах налогового консультирования, установленных настоящим Федеральным законом, кодексом профессиональной этики налогового консультанта и профессиональным объединением налоговых консультантов.

привлекать на договорной основе отчислять за счет получаемого вознаспециалистов и экспертов для граждения средства на общие нужды разъяснения вопросов, связанных профессионального объединения с оказанием помощи доверителю, налоговых консультантов в порядке в т.ч. адвокатов в целях защиты и в размерах, которые определяются прав и свобод доверителя; собранием (конференцией) налоговых консультантов соответствующего субъекта Российской Федерации Полномочия налогового Обязанности налогового фиксировать (в том числе с помо- осуществлять страхование риска щью технических средств) инфор- своей профессиональной ответстмацию, содержащуюся в материалах венности.

дела, по которому налоговый консультант оказывает помощь, соблюдая при этом государственную и иную охраняемую законом тайну;

получать по письменному запросу, согласованному с доверителем, дополнительные сведения и документы от третьих лиц по вопросам, возникшим в процессе налогового консультирования;

выступать в качестве уполномо- предъявлять при заключении гражченного представителя участников данско-правового договора на окаотношений, регулируемых зако- зание услуг по налоговому консульнодательством о налогах и сборах, тированию доверителю аттестат в налоговых органах и иных орга- налогового консультанта, а также нах государственной власти и ме- документы, подтверждающие страстного самоуправления; хование профессиональной ответственности;

совершать иные действия, не про- сообщать своевременно доверителю тиворечащие законодательству о невозможности налогового конРоссийской Федерации. сультирования, а также о необходимости дополнительного привлечения налоговых консультантов, Налоговый консультант информировать доверителя о дейне вправе: ствующем законодательстве о налогах и сборах, предупреждая доверителя о существующих рисках;

принимать от лица, обратившего- обеспечивать сохранность сведений ся к нему за помощью, поручение и документов, получаемых и (или) в случае, если оно имеет заведомо составляемых при осуществлении незаконный характер; деятельности по налоговому консультированию, не разглашать их содержание без согласия доверителя, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  принимать от лица, обратившегося к осуществлять иные обязанности, нему за оказанием помощи, поруче- вытекающие из существа правоние в случаях, если он лично, прямо отношений, определенных догоили косвенно имеет заинтересован- вором об оказании услуг довериность в результатах налогового кон- телю.

сультирования, а также в иных случаях, предусмотренных кодексом профессиональной этики налогового консультанта;

занимать по делу позицию вопреки воле доверителя, за исключением случаев заведомо незаконных действий (бездействия) доверителя;

делать какие-либо публичные заявления о поручении доверителя и разглашать сведения, сообщенные ему доверителем в связи с оказанием последнему помощи, без согласия доверителя Законопроект вводит понятие «Тайна налогового консультирования», согласно которому тайной налогового консультирования являются любые сведения, ставшие известными налоговому консультанту в процессе осуществления им деятельности по налоговому консультированию. Не является разглашением тайны налогового консультирования предоставление сведений третьим лицам, ставших им известными с согласия консультируемого лица. Находящиеся в распоряжении налогового консультанта сведения и документы предоставляются органам государственной власти Российской Федерации исключительно по решению суда.

Статус налогового консультанта вправе приобрести лицо, имеющее высшее юридическое или экономическое образование, подтвержденное документом о высшем юридическом или экономическом образовании, признаваемым в Российской Федерации и соответствующее иным требованиям, предусмотренным Федеральным законом.

Тема 5. Проблемы и перспективы развития   Указанное лицо должно иметь стаж работы по специальности не менее 5 лет, по мнению Ардашева В.Л., и не менее лет, по мнению Соломанина А.И. и Кучерова И.И., за исключением лиц, имеющих ученую степень или ученое звание по юридической или экономической специальности, для которых стаж работы по специальности должен составлять не менее 3 лет.

Решение о присвоении статуса налогового консультанта принимает квалификационная комиссия профессионального объединения налоговых консультантов по субъекту Российской Федерации после успешного прохождения аттестации лицом, претендующим на приобретение статуса налогового консультанта. Лицам, успешно сдавшим квалификационный экзамен, выдается аттестат налогового консультанта.

Не вправе претендовать на приобретение статуса налогового консультанта и осуществления деятельности по налоговому консультированию лица:

1) признанные судом недееспособными или ограниченно дееспособными;

2) состоящие на учете в учреждениях органов здравоохранения ввиду психического заболевания, алкоголизма или наркомании;

3) имеющие непогашенную или неснятую судимость за совершение умышленного преступления;

4) досрочно прекратившие полномочия по государственной должности или уволенные с государственной службы, в том числе из правоохранительных и контролирующих органов, органов прокуратуры, судебных органов по основаниям, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации связаны с совершением дисциплинарного проступка, грубым или систематическим нарушением дисциплины, совершением проступка, порочащего честь государственного служащего, утратой доверия к нему, если после такого досрочного прекращения полномочий или такого увольнения прошло менее чем три года.

Ардашев В.Л. предлагает от квалификационного экзамена освободить следующих лиц:

имеющих стаж практической деятельности в качестве налогового консультанта до вступления в силу настоящего Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  Федерального закона не менее 7 лет, что подтверждается соответствующими письменными доказательствами.

признанных и авторитетных специалистов в области налогообложения, что подтверждается публикациями в СМИ, сети Интернет, изданными книгами, учебными пособиями и брошюрами и т.д.

По мнению Гудкова Ф.А., для получения удостоверения налогового консультанта гражданин должен:

быть гражданином РФ;

иметь высшее юридическое или экономическое образование, признаваемое в Российской Федерации и подтвержденное соответствующим документом, выданным образовательным учреждением;

пройти аттестацию на право занятия деятельностью по налоговому консультированию в некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию. Порядок аттестации граждан на право занятия деятельностью по налоговому консультированию устанавливается внутренними регламентами некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию. Аттестация осуществляется на основе договора. Указанный договор должен быть публичным договором. Некоммерческая организация вправе требовать плату за проведение аттестации гражданина;

быть членом некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию.

Для получения удостоверения налогового консультанта организация:

должна быть юридическим лицом, зарегистрированным по законодательству РФ и учредительными документами которого должно предусматриваться осуществление деятельности по налоговому консультированию;

должна иметь в штате не менее трех граждан, прошедших аттестацию на право занятия деятельностью по налогоТема 5. Проблемы и перспективы развития   вому консультированию в некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию;

Допускается установление отношений с таким гражданами на основании договоров гражданско-правового характера;

должна быть членом в некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию.

Гражданин не может осуществлять деятельность по налоговому консультированию в случаях:

поступления его на государственную службу;

призыва или поступления на военную службу;

назначения на руководящую должность в некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию;

вынесения судебного решения, запрещающего занятие данным видом деятельности.

Гражданин, имеющий удостоверение налогового консультанта, обязан при возникновении указанных обстоятельств немедленно заявить о его возвращении.

Организация не может осуществлять деятельность по налоговому консультированию в случаях:

приобретения более 20% долей участия в ее управлении государством или муниципальным образованием, или лицами, в управлении которых доля государства более 50%;

если граждане, прошедшие аттестацию на право занятия деятельностью по налоговому консультированию и состоящие в отношениях с данной организацией, которые послужили основанием к получению этой организацией удостоверения налогового консультанта, поступили на государственную службу, либо были призваны на военную службу, либо были назначены на руководящую должность в некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию;

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  вынесения судебного решения, запрещающего занятие данным видом деятельности.

Налоговым консультантом не может быть организация, которая является органом власти Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования. Не может быть налоговым консультантом Центральный Банк РФ и его учреждения.

По мнению Гудкова Ф.А., налоговый консультант не может оказывать услуги по налоговому консультированию следующим лицам:

другому налоговому консультанту;

гражданину, состоящему в отношениях с организацией – налоговым консультантом, которые послужили основанием к получению этой организацией удостоверения налогового консультанта;

некоммерческой организации, созданной для содействия налоговым консультантам в осуществлении их деятельности по налоговому консультированию, членом которой он состоит;

организации если в органах управления этой организации доля участия налогового консультанта более 20%;

организации, в управлении которой более 50% составляет доля участия другой организации, в управлении которой налоговый консультант имеет более 20% участия;

организации или гражданину, доля участия которых в управлении организации – налогового консультанта составляет более 20%;

организациям, которые являются органами власти Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования.

Сведения о лицах, имеющих статус налогового консультанта или налоговой консультации, действующих на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, предлагается систематизировать в реестре налоговых консультантов.

Законопроектом установлены случаи приостановления и прекращения статуса налогового консультанта.

Тема 5. Проблемы и перспективы развития   Статус налогового консультанта приостанавливается по следующим основаниям:

1) избрание налогового консультанта в орган государственной власти или орган местного самоуправления на период работы на постоянной основе;

2) неспособность налогового консультанта более шести месяцев исполнять свои профессиональные обязанности;

3) призыв налогового консультанта на военную службу;

4) признание налогового консультанта безвестно отсутствующим в установленном Федеральным законом порядке;

5) личное заявление налогового консультанта.

Статус налогового консультанта прекращается по решению совета профессионального объединения налоговых консультантов по субъекту Российской Федерации, в реестр которого внесены сведения о налоговом консультанте, при наличии следующих оснований:

1) подаче налоговым консультантом заявления о прекращении статуса налогового консультанта в совет профессионального объедения налоговых консультантов по субъекту Российской Федерации;

2) вступлении в законную силу решения суда о признании налогового консультанта недееспособным или ограниченно дееспособным;

3) смерти налогового консультанта или вступлении в законную силу решения суда об объявлении его умершим;

4) вступлении в законную силу приговора суда о признании налогового консультанта виновным в совершении умышленного преступления;

5) наличии обстоятельств, предусмотренных частью 4 статьи 9 Федерального закона;

6) нарушении положений части 4 статьи 11 настоящего Федерального закона.

Статус налогового консультанта может быть прекращен по решению совета профессионального объединения налоговых консультантов по субъекту Российской Федерации, в реестр которого внесены сведения о налоговом консультанте, при наличии одного из следующих оснований:

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  1) неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым консультантом своих профессиональных обязанностей;

2) неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым консультантом решений, принимаемых профессиональным объединением налоговых консультантов по субъекту Российской Федерации;

3) установления факта предоставления недостоверных сведений в квалификационную комиссию.

Деятельность по налоговому консультированию осуществляется на основе гражданско-правового договора об оказании услуг или трудового договора, заключаемых в простой письменной форме. При этом, в целях обеспечения защиты прав и интересов доверителей от недобросовестных или противоправных действий (бездействия) субъекта налогового консультирования, последний обязан в соответствии с федеральным законом осуществить страхование риска своей профессиональной имущественной ответственности за нарушение условий заключенного с доверителем гражданско-правового договора.

Регламентация ответственности и ее гарантий является самым деликатным вопросом. Гудков Ф.А. полагает, что страхование гражданской ответственности – это лишь одна из возможных форм. Однако нужно учитывать, что данное страхование происходит по договору между страхователем и страховой компанией. Вменение консультанту обязанности заключить такой договор требует нормативного регулирования его типовых форм. В противном случае консультант может попасть в зависимость от страховых компаний, которые, понимая безвыходность созданного для него положения, будут поддерживать финансовые условия страхования на грани кабальной для консультанта сделки с минимизированной суммой страховых выплат.

Гудков Ф.А. считает, что обязательное страхование гражданской ответственности консультанта – это не лучший вариант решения названной задачи. Здесь целесообразно оставить все как есть – когда условия ответственности прописываются в самом договоре с клиентом. В любом случае на организованном рынке вопрос ответственности консультанта не должен реТема 5. Проблемы и перспективы развития   шаться без содействия профессионального объединения. Участие структур организованного рынка в разрешении споров между консультантом и его клиентом видится, в частности, в использовании возможностей специализированных третейских судов. Если эти суды будут в силу закона обязательными звеньями инфраструктуры организованного рынка данных услуг, то станут возможными такие законодательные установки, как обязанность включения в договор условия о передаче спора на разрешение такого третейского суда1.

Черник Д.Г. полагает, что в систему страхования ответственности должны включиться страховые компании. В данном случае страхование ответственности без страховых компаний невозможно. Решение вопроса ответственности сдерживает неясность законодательства и недостаточно урегулированные правовые нормы в страховой деятельности.

Налоговый консультант вправе самостоятельно по своему усмотрению, без получения какого-либо предварительного согласия от профессионального объединения налоговых консультантов, выбрать территорию, место и организационно-правовую форму осуществления деятельности по налоговому консультированию, предусмотренную законодательством Российской Федерации, в частности, Ардашев В.Л. рассматривает следующие формы:

осуществлять налоговое консультирование, зарегистрировавшись в качестве индивидуального предпринимателя в установленном законом порядке. При этом услуги могут оказываться как непосредственно доверителям, так и иным субъектам налогового консультирования;

осуществлять налоговое консультирование от имени организации, учредив единолично или совместно с другими налоговыми консультантами юридическое лицо с учетом требований и ограничений, установленных настоящим Федеральным законом, и/или являясь работником юридического лица, оказывающего услуги по налоговому консультированию;

1 Гудков Ф.А. Об организации рынка услуг по налоговому консультированию // Ваш налоговый адвокат. №7. 2007.

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  осуществлять налоговое консультирование наряду с ведением иной профессиональной деятельности, имея одновременно иной профессиональный статус и являясь членом иного профессионального объединения (являясь адвокатом, аудитором, профессиональным бухгалтером, нотариусом, арбитражным управляющим);

осуществлять налоговое консультирование, имея статус работника в соответствии с трудовым законодательством на основании трудового договора, являясь сотрудником юридического лица или индивидуального предпринимателя. При этом налоговый консультант вправе заключить трудовой договор как непосредственно с доверителем, так и с любым субъектом налогового консультирования.

Соломанин А.И. и Кучеров И.И указывают следующие формы осуществления деятельности по налоговому консультированию:

налоговый консультационный пункт – это место осуществления индивидуальным предпринимателем деятельности по налоговому консультированию. Налоговый консультационный пункт может размещаться в нежилом офисном помещении, используемом налоговым консультантом на праве собственности или на праве аренды;

налоговая консультация – коммерческая организация, созданная в любой организационно-правовой форме, за исключением открытого акционерного общества, двумя и более налоговыми консультантами для осуществления налогового консультирования. Штат налоговой консультации должен состоять не менее чем наполовину от общего числа работников из налоговых консультантов. Доля участия налоговых консультантов в капитале организации должна составлять не менее 50%.

Ардашев В.Л. считает понятие «консультационный пункт» – нежизнеспособным, обосновывая свою точку зрения тем, что понятие «налоговая консультация» теперь относится не только к юридическому лицу, а собственно к налоговому консультированию как таковому (как явлению), практически являясь коммерческим обозначением в целях индивидуализации конкретного субъекта налогового консультирования и отделения его от иных лиц и субъектов, оказывающих смежные услуги. Вывеска «Налоговая консультация» может вполне висеть у входа в офис, где работает один налоговый консультант, являясь индивидуальным предпринимателем. А, следовательно, запрещать индивидуальному предпринимателю использовать данную терминологию не вполне обоснованно.

Ардашев В.Л вводит термин «доверители», т.е. лица, обратившиеся за помощью к субъекту налогового консультирования и/или заключившие с ним договор об оказании услуг.

Состав прав и обязанностей консультируемых лиц Права консультируемых лиц Обязанности консультируемых лиц самостоятельно выбирать субъекта не препятствовать субъектам налогоналогового консультирования и вого консультирования в осуществлезаключать с ним договор об оказа- нии деятельности по налоговому коннии услуг по налоговому консуль- сультированию, а также, по мнению тированию на основе установлен- Ардашева В.Л., в выборе средств и ных Общероссийским профессио- методик выполнения поручения довенальным объедением налоговых рителя;

консультантов стандартов налогового консультирования;

Ардашев В.Л. также предлагает вве- давать субъекту налогового консульсти право доверителю требовать от тирования устные и письменные объсубъекта документы, подтверждаю- яснения по вопросам, возникшим в щие его статус, опыт и квалифика- процессе налогового консультировацию налогового консультанта, непо- ния, а также предоставлять дополнисредственно оказывающего услуги тельные сведения и документы;

доверителю, информацию о стан- Ардашев В.Л. считает: данная обязандартах налогового консультирова- ность консультируемых лиц должна ния, установленных настоящим заключаться в том, что доверители Федеральным законом, кодексом должны создавать субъекту налогового профессиональной этики налогово- консультирования условия для своеврего консультанта и профессиональ- менного и эффективного оказания усным объединением налоговых кон- луг доверителю, предоставляя ему необсультантов; ходимое содействие, информацию и Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  Права консультируемых лиц Обязанности консультируемых лиц получать от субъекта налогового кон- выполнять иные обязанности, предусультирования информацию и разъ- смотренные настоящим Федеральяснения по вопросам, связанным с ным законом и иными актами закоприменением законодательства о нодательства о налогах и сборах;

налогах и сборах;

получать рекомендации по вопросам Ардашев В.Л также предполагает реализации прав и исполнения обя- такую обязанность, как своевремензанностей консультируемыми лица- ная оплата услуг субъекта налогового ми как участниками отношений, уре- консультирования в соответствии с гулированных законодательством о заключенным договором, в том числе налогах и сборах; в случаях, когда выводы и рекомендации субъекта налогового консультирования не согласуются с позицией доверителя, а также в случае неполного оказания услуг по информировать профессиональное объединение налоговых консультантов по субъекту Российской Федерации, Общероссийское профессиональное объединение налоговых консультантов о фактах ненадлежащего налогового консультирования и/или недобросовестного поведения налогового консультанта;

требовать соблюдения тайны налогового консультирования;

требовать возмещения ущерба, причиненного недобросовестным налоговым консультированием;

давать согласие либо отказаться от дополнительного привлечения налоговых консультантов, экспертов и специалистов;

давать согласие либо отказаться от дополнительного привлечения налоговых консультантов, экспертов и специалистов;

осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором об оказании услуг по налоговому консультированию, и не противоречащие законодательству Российской Федерации.

Тема 5. Проблемы и перспективы развития   Законопроект предусматривает возможность создавать профессиональные объединения налоговых консультантов в форме некоммерческих организаций. Видами профессиональных объединений налоговых консультантов являются:

профессиональное объединение налоговых консультантов по субъекту Российской Федерации;

Общероссийское профессиональное объединение налоговых консультантов.

Государственный контроль за деятельностью по налоговому консультированию осуществляет федеральный орган исполнительной власти в области финансов. Основными функциями федерального органа исполнительной власти в области финансов являются:

1) издание в пределах своей компетенции нормативных правовых актов, регулирующих деятельность по налоговому консультированию;

2) организация и осуществление контроля за соблюдением субъектами налогового консультирования настоящего Федерального закона и иных актов законодательства Российской Федерации при осуществлении деятельности по налоговому консультированию.

Налоговые консультанты несут ответственность за ненадлежащее налоговое консультирование в соответствии с законодательством Российской Федерации, за исключением ответственности за ненадлежащее налоговое консультирование, если это явилось следствием недостоверности либо неполноты представленных доверителем сведений и документов.

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  Тема 6. Зарубежный опыт организации налогового консультирования Налоговое консультирование как сфера бизнеса возникло в мире в 60-е годы прошлого столетия. Характерной особенностью его на этапе становления было активное внедрение в управленческий консалтинг крупных аудиторских фирм.

Начиная развивать консультирование как естественное продолжение бухгалтерских услуг, эти фирмы стремительно захватили лидерство в области оперативного учета и управленческой отчетности, внутреннего финансового менеджмента, в том числе налогового планирования и контроля. В результате произошло выделение налогового консультирования в самостоятельную сферу деятельности консультантов, требующую специальной подготовки1.

За рубежом, как правило, законодатель, отдавая себе отчет в том, что налоговое консультирование является важной для общественной жизни сферой деятельности, устанавливает такие условия, при которых случайный человек не может объявить себя налоговым консультантом. Специалист, прежде чем получить разрешение на то, чтобы заниматься налоговым консультированием, должен подтвердить свое соответствие ряду профессиональных требований2. В большинстве стран мира правовые нормы, регулирующие деятельность налоговых консультантов, требуют профессиональной подготовки и подтверждения права на оказание услуг по налоговому консультированию, а в некоторых странах предусматривается и наличие лицензии. Помощь налогоплательщикам со стороны налоговых органов в основном носит характер «справок», а не Карпасова З.М. Налоговое консультирование в России – трудности становления и перспективы развития.

2 Основы налогового консультирования. Под. ред. проф. Л.И. Гончаренко. – М.: Магистр, 2010. – С. 28-29.

консультаций. Консультации же оказывают профессиональные налоговые консультанты.

При всем многообразии моделей в мировой практике можно выделить два варианта регулирования сферы налогового консультирования:

регулирование на государственном уровне (законодательные акты, единые стандарты, меры ответственности налогового консультанта);

регулирование на уровне саморегулируемой профессиональной организацией (правила и стандарты профессиональной деятельности, обязательные для всех членов организации).

В станах Европейского союза практически все, что связано с налоговым консультированием, урегулировано законодательно. Надо отметить, что первой в этой области была Германия. Там на федеральном уровне и на уровне земель существовало около 40 законов, касающихся только налогового консультирования. Также Германия отличается тем, что в стране законодательно оформлены размеры вознаграждения, которые выплачиваются налоговому консультанту за оказанные услуги, в большинстве стран такая тарификация отсутствует. В Германии профессия налогового консультанта имеет давние традиции. В 1919 г. в немецкой газете «Франкфуртер Цайтунг» была опубликована статья под названием «Налоговый адвокат». Чуть позже автором этой статьи – Францем Финдейзеном, который считается основоположником науки о налогообложении предприятий в Германии, была написана статья о необходимости обучения студентов экономических наук в области налогообложения1. В указанной работе подчеркивалась актуальность особенностей, связанных с разъяснительной работой, которые заключаются в следующем:

Буссе Ральф. Налоговое консультирование в современной системе налогообложения: опыт Германии. Налогообложение: проблемы науки и практики // Научно-исследовательский центр индустриальных проблем развития НАН Украины, Харьковский Национальный Экономический Университет, 2009 г.

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  налоговое право постоянно усложняется и выдвигает большие требования к необходимости налогоплательщиков разбираться в законодательстве;

рядовой налогоплательщик нуждается в индивидуальной помощи в своих налоговых делах со стороны лиц, профессионально занимающихся налоговым консультированием;

такое консультирование совмещает в себе не только пассивную помощь в виде оказания услуг при выполнении налоговых обязанностей, но и активный предусмотрительный консалтинг с целью минимизации налоговой нагрузки в рамках законодательства;

налоговые консультанты должны получить основательное теоретическое образование в высших учебных заведениях.

При этом число юридических знаний недостаточно для оказания консультационных услуг. Налоговому консультанту в первую очередь требуется экономическое образование;

проблемами налогообложения предприятия должна заниматься отдельная отрасль экономических наук.

В настоящее время в Германии действует Закон «О консалтинговых услугах в области налогообложения». Законодательство Германии определяет консультирование в области налогообложения как оказание услуг, способствующих правильному ведению бухгалтерского учета, своевременной и полной уплате налогов, которые отнесены к компетенции федеральных и земельных финансовых органов. Однако в стране насчитывается еще около 63 000 профессиональных налоговых консультантов, занимающихся частной практикой. Такие консультанты принимают участие в налоговом процессе на стороне налогоплательщиков при определении размеров подлежащих уплате налогов, привлечении фирм к ответственности и рассмотрении налоговых споров в суде.

В Законе «О консалтинговых услугах в области налогообложения» определены условия ведения соответствующей профессиональной деятельности, содержание профессиональных испытаний, права и обязанности консультантов, их ответственность, а также деятельность организаций, объединяющих консультантов. Право оказывать услуги по консульТема 6. Зарубежный опыт организации   тированию в области налогообложения предоставляется частным практикам и компаниям, капитал которых принадлежит профессиональным юристам, бухгалтерам, аудиторам и налоговым консультантам при условии, что последние составляют среди них большинство. Решение о признании компании специализирующейся на оказании консалтинговых услуг в области налогообложения принимается финансовыми управлениями земель, если имеется договор страхования профессиональной ответственности.

Претендующие на звание консультанта по налоговым вопросам должны пройти испытания, которые заключаются в сдаче экзаменов по ведению бухгалтерского учета, налогообложению и налоговому праву, основам гражданского и хозяйственного права, экономике производства. К экзаменам допускаются лица, имеющие высшее экономическое или иное университетское образование и последующий опыт практической работы в федеральных или земельных финансовых органах. В зависимости от уровня образования необходимый стаж работы может составлять от 3 до 10 лет. В допуске к испытанию может быть отказано, например, из-за наличия у соискателя судимости.

В Австрии законодательным актом, регулирующим деятельность налоговых консультантов, является Закон «О профессиональной деятельности, связанной с экономическим управлением».

Согласно указанному закону консультанты по налоговым вопросам отнесены к категории лиц, которые занимаются профессиональной деятельностью, связанной с экономическим управлением, наряду с аудиторами и бухгалтерами. Помимо налогового консультирования лица вправе оказывать помощь налогоплательщикам в ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности, управлении производством и имуществом, а также в осуществлении внутреннего контроля. По результатам работы они составляют экспертные заключения.

Консультант по налоговым вопросам может также представлять интересы налогоплательщика в части налогообложения в соответствующих государственных органах. Подобной Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  практикой могут заниматься лишь лица, которые полностью отвечают соответствующим требованиям, а именно обладают полной право- и дееспособностью, имеют хорошую деловую репутациею, прочное финансовое положение, а также застраховались на случай причинения ущерба в результате недобросовестного консультирования. Допуск к оказанию консультационных услуг могут получить те из них, кто имеет высшее образование по специальности, связанной с налогообложением, опыт работы в качестве помощника налогового консультанта не менее трех лет или в качестве бухгалтера не менее 12 месяцев и успешно сдал специальные экзамены по программе советников по налогообложению. Частнопрактикующих консультантов объединяет Палата доверенных лиц по экономическим вопросам.

В Великобритании лицами, правомочными осуществлять деятельность по налоговому консультированию, являются:

налоговые консультанты (налоговые консультанты и сертифицированные налоговые консультанты);

юристы (барристеры и солиситоры);

бухгалтеры (бухгалтеры и сертифицированные бухгалтеры).

В Великобритании обязательное страхование ответственности налогового консультанта не является необходимым условием для ведения деятельности по налоговому консультированию и для включения в члены одной из профессиональных организаций налоговых консультантов, однако широкое распространение получило добровольное страхование ответственности налогового консультанта перед клиентом1.

Во Франции услуги по налоговому консультированию вправе оказывать юристы, специализирующиеся по налоговому праву. В отличие от большинства других государств в этой стране юристы не могут представлять своих клиентов в налоговых органах, однако вправе выступать в качестве их предЛесова А. Роль и ответственность налоговых консультантов в России. Опыт международной юридической фирмы.

ставителей в суде. Подобную профессиональную деятельность можно вести как в индивидуальном порядке, так и в составе организации. В последнем случае не менее 3/4 ее капитала должно принадлежать юристам.

Налоговое консультирование в Польше, в Чешской Республике и Словакии законодательно урегулировано таким образом, что законом установлены рамки, в пределах которых налоговые консультанты в соответствии с решениями профессионального объединения в определенном объёме свободны в осуществлении своей профессиональной деятельности. Решающим элементом для деятельности налогового консультанта являются интересы клиента, не противоречащие закону1.

Характеристика законодательного регулирования налогового консультирования в Польше, Законода- Закон о налого- Закон о налоговом Закон о налоговых тельная осно- вом консульти- консультировании и консультантах и Содержание оказание клиен- оказание клиентам проведение для фисуть) налого- там услуг (по- правовой помощи и зических и юридивого консуль- мощь, советы, проведение для них ческих лиц консультирования экспертизы, финансово- таций в области – определе- разъяснения) в экономических кон- налогов, сборов и ние в законе связи с их нало- сультаций в делах платежей, а также в говыми обязан- связанных с налога- области их взаимоностями, ведение ми и платежами, а отношений с фибухучёта и нало- также в других де- нансовыми органаговой докумен- лах, непосредствен- ми Буссе Ральф. Правовое регулирование и организация налогового консультирования в странах Восточной Европы на примере Польши, Чешской Республики и Словакии. Профессиональные объединения налоговых консультантов в этих странах.

Глава 1. Организационно – правовые основы системы   налогового консультирования в России  Приобрете- высшее образо- бакалавр (по любой высшее образование ние статуса вание (по любой специальности); экономиста или юриналогового специальности); стаж работы не тре- ста (без стажа) либо Приобрете- полная дееспо- полная дееспособ- полная дееспособние статуса собность, ность, полная право- ность, полная праналогового полная право- способность, воспособность, отконсультанта способность, способность к вы- сутствие запрета – личные безупречный полнению самостоя- самостоятельной качества характер и пове- тельной деятельно- деятельности, непретендента дение сти, отсутствие принадлежность к статуса нало- национная ко- 50% членов, в т.ч. председатель экзамегового кон- миссия назнача- председатель экза- национной комиссии сультанта ется Министром менационной ко- назначается Минфииспытание Финансов, её миссии, из финансо- ном, её члены выбиколичественный вых органов, 50% раются председатеи качественный членов от профес- лем по согласованию содержание эк- содержание экзаме- содержание и порязамена устанав- на и порядок его док экзамена согласуливается комис- проведения устанав- ется профессиональсией ливается комиссией ным объединением с Приобрете- члены экзамена- налоговые консуль- не предусмотрено ние статуса ционной комис- танты из стран – налогового сии; доктора наук членов ЕС консультанта в области эконобез испыта- мики и финансов;

ние статуса в Реестр налого- в Реестр налоговых в Реестр налоговых налогового вых консультан- консультантов при консультантов при консультанта тов при профес- профессиональном профессиональном - учредитель- сиональном объ- объединении объединении Развитие института налоговых консультантов можно наблюдать также и в отдельных странах СНГ. Например, ст. Налогового кодекса Кыргызской Республики закрепляет цель налогового консультирования в виде оказания содействия гражданам и юридическим лицам в правильных и законных начислении и уплате налогов, выполнения своих налоговых обязательств в соответствии с налоговым законодательством, оказания квалифицированной помощи, представительства в судах и правоохранительных органах.

Обязательным требованием законодательства ряда стран является страхование ответственности налоговых консультантов.

Анализ правовых норм, регулирующих деятельность по налоговому консультированию в зарубежных странах, позволяет сделать вывод о широком распространении данного правового института и тенденции к недопущению некомпетентных лиц к предпринимательской деятельности, направленной на консультирование хозяйствующих субъектов по вопросам налогообложения. Понимая, что налоговое консультирование представляет собой отдельный и очень важный вид деятельности, законодатели большинства развитых зарубежных стран, как уже отмечалось, установили правовые нормы, согласно которым специалист, занимающийся налоговым консультированием, должен подтвердить свое соответствие ряду профессиональных требований1.

1 Кучеров И.И. О законодательном регулировании налогового консультирования // Ваш налоговый адвокат. №6, ноябрь-декабрь 2006 г.

Глава 2. Методика налогового консультирования  Глава 2.

Тема 7. Общетеоретические аспекты методики налогового консультирования 7.1. Этапы налогового консультирования Процесс налогового консультирования состоит из пяти этапов:

1. Подготовительный этап.

2. Диагностический этап.

3. Этап планирования действий в процессе консультирования, разработки вариантов решений.

4. Этап внедрения рекомендаций.

5. Завершающий этап консультационных услуг.

Подготовительный этап процесса налогового консультирования является базовым с точки зрения эффективности решения поставленных задач. Налоговый консультант устанавливает первые контакты с клиентом, проводит предварительную диагностику проблемы, с которой обратился клиент, после чего происходит корректировка видения клиентом проблемы. Как указывает Тильдиков А.В., на подготовительном этапе в процессе налогового консультирования происходит преодоление разрыва между видениями проблемы клиентом и консультантом. Взаимная корректировка видений проблемы и формирование согласованного видения ситуации достигается за счет проведения следующих основных процедур:

1) консультант понимает видение проблемы клиентом;

2) консультант предоставляет свое видение проблемы;

3) консультант корректирует видение проблемы клиентом;

4) консультант уточняет свое видение проблемы1.

В практике налогового консультирования клиент, обращаясь к налоговому консультанту, имеет сформулированную проблему. Однако неточная и (или) неполная формулировка приводит к необходимости корректировки видения проблемы. Также важным мероприятием на подготовительном этапе является оценка налоговым консультантом готовности клиента к изменениям.

На подготовительном этапе решаются техническоюридические вопросы, связанные с подписание договора, решением вопросов оплаты, обсуждаются способы и приемы взаимодействия консультанта и клиента, выбирается модель налогового консультирования. С точки зрения организации консультационной работы внутри консультационной организации происходит формирование рабочей группы консультантов, которые будут заниматься решением поставленных задач, предварительный разбор заявленной проблемы внутри сформированной группы, распределение полномочий и обязанностей внутри группы, разработка предварительного задания. Основной же целью подготовительного этапа является организация коммуникации с клиентом. Главной задачей подготовительного этапа является установление доверия между клиентом и консультантом, так как консультационный процесс и консалтинг вообще возможен только в том случае, если между клиентом и консультантом установлена достаточно высокая степень доверия2.

На диагностическом этапе происходит изучение и анализ проблемы. Время диагностики может быть достаточно коротким, в случае проведения разовой консультации, но может занимать и 80% от всей работы по договору. Рабочая группа налоговых консультантов разрабатывает и внедряет програмТильдиков А.В. Основы налогового консультирования. Учебнометодическое пособие. – М.: УМЦ при МНС РФ, 2004. – С. 83.

2 Гунина Е. Процесс консультирования: сущность, задачи, этапы. // Мир консалтинга. №1, апрель-май, 2003.

Глава 2. Методика налогового консультирования  му проведения диагностики, после чего организуется процесс сбора необходимых данных.

Переход к этапу планирования действий в процессе консультирования означает, что проблема сформулирована и четко определена, в связи с чем налоговый консультант получает возможность разрабатывать способы её решения. Цель работы на третьем этапе – это поиск решения проблемы. Как указывает Л.И. Гончаренко, важным этапом планирования является разработка стратегии и тактики осуществления изменений, разработка плана-графика работ, действий, событий, мероприятий и т.п. по разрешению проблемы1. Данный этап сопровождается обучающим консультированием, целью которого является – обеспечение клиента компетенциями, необходимыми для адекватной оценки предлагаемых решений.

Необходимо понимать, что консультант предоставляет клиенту лишь свои знания, но окончательное решение и ответственность за него принимает сам клиент. Как указывает Тильдиков А.В., клиент несет ответственность за те решения, которые принял, консультант – лишь за те советы, которые он дал2. В связи с этим налоговый консультант может также предложить (но не внедрить) механизмы реализации того или иного принятого решения, чтобы клиент мог рассчитать затраты и все возможные варианты при принятии того или иного варианта решения.

Четвертый этап является логическим следствием третьего этапа. Как указывает Гончаренко Л.Т., данный этап является «мерилом правильности и выполнимости предложений, подготовленных консультантом в сотрудничестве с клиентом». На данном этапе происходит разрешение проблемы клиента (с участием консультанта или без его участия, в зависимости от условий договора) в соответствии с выработанными на предыдущих этапах документами.

Основы налогового консультирования. Под. ред. проф. Л.И. Гончаренко. – М.: Магистр, 2010. – С. 131.

2 Тильдиков А.В. Основы налогового консультирования. Учебнометодическое пособие. – М.: УМЦ при МНС РФ, 2004. – С. 88.

Завершающий этап процесса налогового консультирования заключается в оценке предложенных решений и внедренных рекомендаций, а также различной аналитической работе.

Формируется отчет налогового консультанта о проделанной работе, происходит расчет между сторонами по обязательствам.

Тильдиков А.В. различает следующие виды отчетов налоговых консультантов:

1) промежуточный отчет;

2) отчет по результатам работы.

Отчет по результатам работы – это отчет, который пишет консультант по окончании работы в целом, промежуточный отчет пишется по каждому этапу работы в том случае, если работа сильно растянута по времени. Поскольку работа консультанта не имеет никакого материального выражения, отчет является вещественным доказательством проделанной работы. При подготовке отчета выделяется четыре этапа:

1) определение цели;

2) подбор и структурирование материала;

3) написание отчета;

4) предоставление отчета клиенту1.

Классификация решений, принимаемых в налоговом консультировании:

1. В зависимости от степени повторяемости проблемы, возникающей у консультируемого лица: традиционные и нетрадиционные решения.

2. В зависимости от возможности корректировки решений – потенциально корректируемые и некорректируемые решения.

3. В зависимости от длительности реализации, т.е. от времени, которое пройдет от момента принятия решения до завершения его реализации: краткосрочные и долгосрочные решения.

4. В зависимости от значимости цели – стратегические и тактические решения.

5. В зависимости от характера используемой информации – детерминированные и вероятностные решения.

1 Тильдиков А.В. Основы налогового консультирования. Учебнометодическое пособие. – М.: УМЦ при МНС РФ, 2004. – С. 90.

Глава 2. Методика налогового консультирования  6. В зависимости от количества критериев, по которым осуществляется выбор альтернативного варианта: монокритериальные и многокритериальные решения.

7. По решаемым задачам – оперативные, информационные, организационные.

8. По способу фиксации – документированные и недокументированные.

9. По принципам выработки решений – алгоритмические и эвристические.

10. По методам разработки решений – формализованные и неформализованные.

11. По методу обоснования решений – аналитические, игровые, математического моделирования, статистические1.

7.2. Модели налогового консультирования Этапы налогового консультирования по-разному реализуются в разных видах налогового консультирования. Консультирование – процесс многогранный, так же, как и проблемы, с которыми сталкиваются руководители и специалисты предприятий. Понимание роли, которую могут сыграть налоговые консультанты, поможет им при постановке задачи, формулировании требований к качеству услуг и результатам, В зависимости от вида консультирования изменяются не только роли, но и характер ответственности сторон. В зависимости от роли и степени участия налогового консультанта и заказчика консультационных услуг в проекте можно выделить пять моделей налогового консультирования:

1) экспертная модель налогового консультирования;

2) проектная модель налогового консультирования;

3) процессная модель налогового консультирования;

4) обучающая модель налогового консультирования;

5) комплексная модель налогового консультирования.

Основы налогового консультирования. Под. ред. проф. Л.И. Гончаренко. – М.: Магистр, 2010. – С. 130.

Экспертную модель налогового консультирования можно представить в виде схемы «вопрос-ответ». Такая модель в настоящее время наименее развита в РФ. Это объясняется во многом низкой экономической культурой как населения, так и представителей малого бизнеса, а также сложностью налогового законодательства для полноценного понимания менеджментом крупных компаний. Данная модель предполагает изложение консультантом проблемы и возможных вариантов её решения, однако внедрение данного решения остается в компетенции клиента. В связи с этим, изложенные консультантом разъяснения должны быть адекватно восприняты клиентом, понятны и ясны. Описывая рассматриваемую модель налогового консультирования, наиболее уместно будет провести аналогию с врачебным консультированием. Применяя методику экспертной модели во врачебной практике, мы можем судить о том, что врач в данном случае будет давать лишь рекомендации клиенту, а тот, в свою очередь, будет сам принимать решения об их соблюдении (или несоблюдении) и в дальнейшем применять эти рекомендации в жизни. Однозначно, что пациенту, не обладающему базовыми знаниями в сфере медицины, в такой ситуации будет сложно самостоятельно оценить и в дальнейшем с учетом полученных рекомендаций вылечить себя. Так и в отношениях между консультантом и клиентом сохраняется большая вероятность неправильного понимания разъяснений консультанта. Однако, несмотря на то, что клиент должен обладать базовыми знаниями в области налогообложения, специфику работе консультанта придает углубленное знание последним особенностей законодательных норм, наличие дополнительных компетенций. Консультант выступает в роли эксперта, то есть лица более узкоквалифицированного, при этом консультант – эксперт только лишь вырабатывает и предлагает свое суждение по тому или иному вопросу. Внедрением данного суждения занимается клиент самостоятельно.

При этом значительно важным в экспертной модели налогового консультирования остается квалифицированное изложение клиентом проблематики, так как разъяснения налогового конГлава 2. Методика налогового консультирования  сультанта будут основываться на том видении проблемы, которое предоставил ему клиент. Консультант не будет участвовать в диагностике. Экспертная модель налогового консультирования реализуется в процессе предоставления разовых или регулярных устных консультаций, письменных консультаций, аналитической работы. В случае реализации экспертной модели налогового консультирования обычно заключается договор на разовую консультацию.

В случае, когда клиент обладает недостаточными компетенциями для внедрения выработанного решения или разработка решения представляет собой сложную многоплановую задачу, применяется проектная модель налогового консультирования. В отличие от экспертной модели консультант не только предлагает решение какой-либо ситуации, но и берет на себя ответственность за его разработку и внедрение. Важным отличием проектной модели является участие консультанта в диагностике проблемы, в связи с чем исключается вероятность неправильного восприятия консультантом изучаемого вопроса, а также появляется возможность скорректировать неправильное представление клиента о той или иной проблеме. В данном случае определяющим словом для описания модели становится термин «проект» (от лат. projectus – брошенный вперед, выступающий, выдающийся вперёд, торчащий), то есть деятельность, направленная на достижение определенного результата, а не ограничивающаяся представлением разъяснений. Для проектной модели налогового консультирования в большинстве случаев характерно заключение абонентского договора.

Процессная модель налогового консультирования представляет собой нечто общее между экспертной и проектной моделями налогового консультирования. В данной модели налоговый консультант не выделяется как «ведущее» лицо, так как специфика модели предполагает совместную взаимосвязанную и взаимодополняющую работу клиента и налогового консультанта. Указанная модель реализуется при осуществлении крупных проектов. Налоговый консультант выступает в рассматриваемом процессе не как эксперт или проектировщик, а как партнер. Данная модель налогового консультирования наиболее соответствует проектному договору.

Обучающая модель налогового консультирования предполагает проведение семинаров или прочих мероприятий, отвечающих целям разъяснения интересующей проблематики. Консультант в данной модели выступает лицом, которое передает свои знания, умения, методики и т.п. Итоговой целью применения данной модели является возможность самостоятельного решения задач клиентами такого же уровня сложности, как были изучены в ходе обучающих мероприятий.

Обучающее консультирование – может включать следующие элементы:

стандартная программа. Предприятие выбирает семинары, деловые игры, тренинги и т.п. из предлагаемого консультантом перечня;

специально адаптированная программа. Проблематика определяется предприятием, консультант разрабатывает программу и выбирает форму учебных мероприятий;

специально сформированная группа. Консультант проводит специальные мероприятия по формированию учебной группы: разрабатывает требования к участникам учебной группы, проводит отбор, используя специальные методы; анкетирование, собеседование, деловые игры, анализ личных дел, обсуждение с руководителями и т.д.;

подготовка участников к групповой работе. Для повышения эффективности и результатов учебных мероприятий, особенно направленных на решение практических задач бизнеса и связанных с обсуждением и поиском решений, консультант проводит специальные тренинги но развитию коммуникативных навыков, навыков принятия коллективных решений у учебной группы;

обучение методикам и инструментарию решения задач.

Задача консультанта – передать умения и навыки использования собственного инструментария и технологий специалистам предприятия таким образом, чтобы в его отсутствие они бы могли самостоятельно решать задачи такого же уровня сложности;

Глава 2. Методика налогового консультирования  полное погружение участников в проблематику. Проводится для того, чтобы в максимально сжатые сроки учебная группа освоила минимально необходимый объем информации, решила поставленные задачи или выработала необходимые решения. Как правило, заканчивается эскизным проектированием каких-либо изменений и инноваций.

Характеристика моделей налогового консультирования Модель налогового Экспертная мо- Информирование и Обеспечение консульдель налогового разъяснение руководи- танту доступа к необконсультирования телям и специалистам ходимой и достаточной Проектная модель Организация и управле- Предоставление необналогового кон- ние процессами сбора ходимой информации сультирования информации и ее анализ, консультанту для опреа также разработка, об- деления проблемы клисуждение и принятие ента, информирование решений. Выбор форм и разъяснение специаиндивидуальной и груп- листами организации повой работы в рамках налогового консультанконсультационных про- та по его специальному повой работой. Разработ- разработанных и прика и внедрение способов нятых консультантом Процессная мо- Организация и управле- Активное взаимодейстдель налогового ние процессами сбора вие с консультантом в консультирования информации и ее анали- рамках мероприятий и Модель налогового обсуждение и принятие консультантом. Выскарешений. Выбор форм зывание своих идей, индивидуальной и груп- соображений, предлоповой работы в рамках жений. Совместный с представления результатов консультирования.

при необходимости участие во внедрении рекомендаций.

Обучающая мо- Предоставление как Формирование запроса дель налогового теоретической, так и на обучение, осознанконсультирования практической инфор- ный выбор целей, промации по соответст- граммы и формы обувующей проблематике в чения, формирование раздаточных материалов, формирование перечня рекомендованной Глава 2. Методика налогового консультирования  Преимущества и недостатки различных моделей налогового консультирования Модель налогового консультиро- Преимущества Недостатки Экспертная мо- Экономичное исполь- Консультант-эксперт оградель налогового зование временных ничен теми выборочными консультирования затрат как для клиен- фактами, которые предоста, так и для консуль- тавил ему клиент. Реализатанта. цию решения клиент проводит в соответствии с тем, Проектная модель Возможность деталь- Наличие вероятности не налогового кон- ной диагностики правильного или не достасультирования проблемы. точного восприятия предложенных советов.

Процессная мо- На всех этапах кон- Большие временные задель налогового сультант и клиент траты.

консультирования пользуются ресурсами друг друга. Клиент гораздо лучше его разработке и внедрении. Максимальный обучающий эффект, благодаря которому консультант Тильдиков А.В. следующим образом представляет степень участия клиента и консультанта в различных моделях налогового консультирования на различных этапах консультационного процесса.

Степень участия клиента и консультанта в различных моделях налогового консультирования Диагностический Этап подготовки решений Этап реализации решений В настоящее время в работе налогового консультанта достаточно трудно каждый заказ относить к той или иной модели налогового консультирования. Зачастую в процессе работы при переходе от одного этапа налогового консультирования к другому, а также при углублении в решаемые вопросы происходит постепенный переход от одной модели к другой. При этом мы можем судить, что в настоящее время наиболее востребованной является 5 модель налогового консультирования – комплексная. По мнению Л.И. Гончаренко, данная модель позволяет снять различия и ограничения экспертного, процессного, проектного и обучающего консультирования, и добиться максимального эффекта от сотрудничества клиента и консультанта. Демишева Т.А. отмечает, что такой тип налогового консультирования становится в настоящее время наиболее востребованным. Черник Д.Г. выделяет в комплексном консультировании следующие этапы:

1) предварительный экспресс-анализ проблематики предприятия, в процессе которого консультант выявляет трудноГлава 2. Методика налогового консультирования  сти, стоящие перед предприятием, причины их возникновения, формирует учебную программу;

2) предварительное структурирование задач в области налогообложения, заявленных предприятием – на этой стадии консультант разрабатывает алгоритмы решения задач, ставит вопросы для обсуждения, предлагает структурированные задачи для решения клиенту;

3) предварительное решение управленческих задач в области налогообложения, заявленных предприятием – консультант разрабатывает алгоритмы решения задач, проводит необходимые исследования, представляет для обсуждения результаты работы;

4) совместное решение управленческих задач в области налогообложения – консультант организует и ведет процесс решения задач, поиска решений и/или решает задачи наряду с участниками рабочей группы, выступая в качестве эксперта или выполняя иные функции1.

1 Черник Д.Г., Кирина Л.С., Балакин В.В. Налоговое консультирование. Учебное пособие. – Экономика, 2009. – С. 132.

Тема 8. Использование законодательства и материалов   судебной практики в деятельности налогового консультанта  Тема 8. Использование законодательства и материалов судебной практики в деятельности налогового консультанта (информационные основы налогового консультирования) В процессе налогового консультирования определяющим ход того или иного дела, вопроса, проблемы является информация. Как отмечает Гончаренко Л.И., информационная база – обязательный элемент успешного выполнения работы налоговым консультантом. Налоговые консультанты сталкиваются в процессе своей деятельности с большим объемом нормативных актов и прочих информационных источников, отказ от рассмотрения которых может негативно сказаться на результате налогового консультирования. Все источники информации, используемые в целях налогового консультирования, можно условно разделить на 2 группы:

внутренние источники – это те документы организации, которые предоставляются налоговому консультанту в ходе консультационной работы;

внешние источники – это законодательные и нормативные акты государства, а также различные ненормативные публикации.

Гончаренко Л.И. предлагает следующим образом классифицировать необходимые для анализа информационные данные: 1) по отношению к учету – учетные и внеучетные;

2) по местам получения информации – внутренние и внешние;

Основы налогового консультирования. Под. ред. проф. Л.И. Гончаренко. – М.: Магистр, 2010. – С. 160.

Глава 2. Методика налогового консультирования  3) по степени определенности: определенная информация и информация, полученная путем вероятных оценок;

4) по единицам измерения – стоимостные и натуральные;

5) по видам экономического анализа – оперативный, прогнозный, ретроспективный;

6) по степени доступности – конфиденциальные, публичные, бесплатные и платные;

7) по охвату информации – обобщающие и частные;

8) по степени объективности – фактические данные, аналитические (расчетные) показатели, суждения консулатов;

9) по степени надежности – достоверные и недостоверные.

Однако устройство российской налоговой системы не позволяет найти однозначного ответа по той или иной проблеме.

Зачастую мнение одних органов власти принципиально расходится с разъяснениями других органов. В данной ситуации перед налоговым консультантом стоит важная задача – выбрать ту позицию применение которой сопряжено с наименьшими налоговыми рисками и посоветовать её своему клиенту. В связи с этим каждый налоговый консультант должен уметь определять нормативную силу тех или иных разъяснений и уметь правильно соотносить риски и возможности применения того или иного письма или судебного решения.

Налоговые консультанты дают рекомендации юридическим и физическим лицам по вопросам влияния налогового законодательства в условиях, когда происходят постоянные изменения налогового законодательства. При этом необходимо учитывать, что налоговое законодательство является частью единой системы нормативных актов, опирающихся на Конституцию РФ1. Налоговые консультанты в процессе своей деятельности базируются на различных нормативных актах, решение той или иной проблемы требует от консультанта знаний в области гражданского, административного, трудового, уголовного и, конечно, налогового законодательства.

1 Черник Д.Г., Кирина Л.С., Балакин В.В. Налоговое консультирование. Учебное пособие. – Экономика, 2009. – С. 139.

Тема 8. Использование законодательства и материалов   судебной практики в деятельности налогового консультанта  Налоговый консультант в своей деятельности прежде всего руководствуется тем или иным законом, содержащим официальную – законодательную – позицию по тому или иному вопросу. Однако, если отдельная ситуация четко не урегулирована нормами права, налоговый консультант обращается к правовым разъяснениям Министерства финансов РФ, письмам Федеральной налоговой службы или материалам судебной практики. В данном случае весьма важно определить наиболее значимый документ для применения его в практической деятельности налогоплательщика.

Юридический статус разъяснений Минфина остается на сегодняшний день недостаточно определенным. Минфин России в своем письме от 03.04.2010 №03-02-08/22 указал, что его разъяснения не обязательны для исполнения налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, а налоговые органы всегда обязаны руководствоваться направленными им разъяснениями. Конституционный суд РФ в Определении от 20.10.2005 №442-О указал, что Арбитражный процессуальный кодекс РФ во взаимосвязи с Налоговым кодексом РФ не препятствуют обжалованию в судебном порядке актов Минфина России, если эти акты порождают право налоговых органов предъявлять требования к налогоплательщикам.

Необходимо понимать, что письма Минфина не содержат правовых норм, не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами (письмо Минфина России от 07.08. №03-02-07/2-138). То же можно сказать и в отношении писем ФНС России, которые являются, согласно Налоговому кодексу РФ, лишь информацией.

Налоговый Кодекс РФ определяет (п. 1 ст. 34.2 НК РФ), что Минфин России дает налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах.

Подп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ указывает на то, что налоговые органы информируют (в том числе в письменной форме) о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов. Таким образом, Глава 2. Методика налогового консультирования  законодатель обозначил принципиальное отличие функций двух органов власти. Однако, как указывает Рабинович А.М., провести четкую границу между этими двумя видами деятельности в целом ряде случаев непросто, а иногда невозможно.

Нельзя разъяснить применение налогового законодательства, не касаясь порядка исчисления и уплаты налогов и, наоборот, информировать о втором безотносительно к первому.

Подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ в качестве обстоятельства, исключающего вину в совершении налогового правонарушения, называет выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

На недоимку, которая образовалась в связи с таким выполнением, не начисляются пени (п. 8 ст. 75 НК РФ).