На правах рукописи

ВИГДОРЧИК ДМИТРИЙ ГЕОРГИЕВИЧ

НАЛОГОВОЕ ПРАВОНАРУШЕНИЕ: ПРАВОВАЯ

ХАРАКТЕРИСТИКА

Специальность 12.00.14административное право, финансовое право,

информационное право

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Москва - 2009 0

Работа выполнена на кафедре Финансового и административного права ГОУ ВПО «Всероссийской государственной налоговой академии Минфина России»

Научный руководитель: кандидат юридических наук, доцент Кобзарь-Фролова Маргарита Николаевна

Официальные оппоненты: доктор юридических наук, профессор Костенников Михаил Валерьевич кандидат юридических наук Стрельников Вадим Валентинович

Ведущая организация – ГОУ ВПО «Российская таможенная академия»

Защита диссертации состоится «22» сентября 2009 года в 16-00 часов на заседании диссертационного совета Д 504.001.03 при ГОУ ВПО «Академия народного хозяйства при Правительстве Российской Федерации« (119571, г.Москва, проспект Вернадского, д.82, зал заседаний Ученого Совета).

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО «Академия народного хозяйства при Правительстве Российской Федерации»

Автореферат разослан «_» августа 2009 г.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат юридических наук, доцент Емелина Л.А.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Налоги занимают ведущее место в формировании финансовых ресурсов государства. Доля налогов и сборов в структуре доходов федерального бюджета составляет свыше 80%. Возложение на граждан обязанности платить налоги и сборы стало объективно обоснованной экономическими преобразованиями в российском обществе необходимостью.

Взимание налогов есть одна из правовых форм изъятия части собственности у граждан и физических лиц. Положения статьи 57 Конституции РФ, вменяющие обязанность каждому гражданину Российской Федерации уплачивать законно установленные налоги и сборы неоднократно становились предметом толкования со стороны Конституционного Суда Российской Федерации. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества - оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности гражданина. В этой обязанности налогоплательщиков воплощен публичный интерес всех членов общества.

Обеспечить своевременное и полное поступление налогов и сборов в государственные бюджетные и внебюджетные фонды, призваны налоговые органы Российской Федерации. Совершенствование налогового администрирования, в рамках Федерального закона от 27 июля 2006 года № 137-ФЗ1, есть важный этап регулирования деятельности налоговых органов, направленный на исполнение возложенной государством на налоговые органы задачи.

Налоговое администрирование, в нашем понимании, есть повседневная деятельность налоговых органов и их должностных лиц, направленная на своевременную и полную уплату налогоплательщиками налогов, сборов и иных обязательных платежей. В рамках налогового администрирования происходит превенция налоговых правонарушений.

Федеральный закон от 27 июля 2006 года № 137-ФЗ (в ред. Федерального закона от 22 июля 2008 № 155-ФЗ) «О внесении изменении в часть первую и часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования»//СЗ РФ. 2006, № 31 (1 ч.). Ст. 3436;

Современные ученые, исследующие причины налоговых правонарушений, обращают наше внимание на те обстоятельства, что налоговая преступность стала интеллектуальной. Порой сложно квалифицировать противоправные действия недобросовестных налогоплательщиков. Налоговые деликвенты интеллектуальны, высокообразованны, ориентированы на уклонение от уплаты налога2. В связи с чем, особую актуальность, научную и практическую значимость исследования имеют вопросы правовой характеристики налогового правонарушения, познание их сущности, правовой природы, отличительных признаков, соотнесения с другими видами правонарушений и преступлений.

администрирования и имеют конечной целью предупредить противоправные действия налогоплательщиков и обеспечить финансовую устойчивость государства.

повышается интерес государства к вопросам совершенствования налогового администрирования и расширения его предмета. Нововведения, вступившего в силу с 01 января 2007 года, Федерального закона от 27июля 2006 года № 137ФЗ, наполнили деятельность налоговых органов новым содержанием. Особо выявил проблемы собираемости налогов и предупреждения налоговых правонарушений мировой экономический кризис. В условиях кризиса наиболее остро встала проблема совершенствования превентивной деятельности налоговых органов. В связи с чем, внимание ученых должно отражать интересы законодательных основ по вопросам познания правовой сущности налоговых правонарушений и их предупреждение, приведение их в соответствие международным нормам, создание эффективных мер предупреждения налоговых правонарушений, отражающих современные проблемы, имеет особую актуальность.

';

См. например: Кучеров И.И. Налоги и криминал. Историко-правовой анализ. - М.: Первая образцовая типография.2000. –С. 44; Кобзарь-Фролова М.Н. Теоретические и прикладные основы налоговой деликтологии. Монография. М.: ВГНА Минфина России, 2009. -С.200 и др.;

Традиционно исследователями уделяется большое внимание различным видам ответственности. Преимущественно такие исследования проводятся с позиции норм уголовного или административного права. Имеется и большое количество публикаций по вопросам характеристики и изучения состава налоговых правонарушений. Однако до настоящего времени ведутся дискуссии по проблеме правовой природы налогового правонарушения и особенностей его предупреждения. Изучение таких работ показало, что многие вопросы, связанные с познанием правовой природы налоговых правонарушений остаются недостаточно изученными и детализированными. Преимущественно ученые отождествляют результаты своих исследований с ответственностью, налоговым контролем (Балашян Л.Р. Институт налоговой ответственности:

вопросы теории и практики: дисс. … кандидата юридических наук. Ростов-наДону: 2007; Головин А.Ю. Налоговый контроль как инструмент предупреждения налоговых правонарушений: дисс. … кандидата юридических наук М.: МГЮА, 2005; Ильин А.Ю. Формирование организационно-правового механизма налогового контроля в современных условиях: дисс. … кандидата юридических наук М.: ВГНА, 2007; Трегубова Е.В. Административноделиктологические проблемы предупреждения налоговых правонарушений:

дисс. … кандидата юридических наук М.: ВГНА, 2005; Чарухин Д.Ю. Институт ответственности за правонарушения в сфере налогов и сборов: дисс. … кандидата юридических наук М.: ВГНА, 2005); налоговой оптимизацией:

Баринов А.С. Вопросы применения принципов налогового права при исполнении обязанностей по уплате налогов и сборов в Российской Федерации:

дисс. … кандидата юридических наук. С-Петербург. 2007; Юрмашев Р. С.

Налоговое правонарушение: теоретико-прикладные аспекты правовой идентификации: дисс. … кандидата юридических наук М.: ВГНА, 2005) и др.

В нашем представлении не только вопросы изучения причин и условий, в которых совершаются налоговые правонарушения, но и их детальная правовая характеристика, выявление их существенных особенностей лежат в основе предупредительной деятельности в сфере налогов.

В соответствии с пунктом 6.6. Положения о Федеральной налоговой службе РФ3, среди полномочий налоговых органов Российской Федерации закреплено право: применять предусмотренные законодательством Российской Федерации меры ограничительного, предупредительного и профилактического характера…, с целью пресечения фактов нарушения законодательства Российской Федерации. Однако полномочия налоговых органов превентивного характера детально не регламентированы, их содержание не отражено в Налоговом кодексе РФ. Отсутствие комплексных исследований по этим вопросам, отсутствие единообразной судебной практики, частые изменения в законодательстве негативно отражаются на режиме законности в праве.

В условиях радикальных изменений налоговых отношений в сфере контроля за деятельностью налогоплательщиков, частых изменений в структуре государственных органов власти, передача полномочий (в том числе по предупреждению налоговых правонарушений) от одних органов другим, вопросы познания сущности налоговых правонарушений и предупреждения имеют особую теоретическую и практическую значимость и требуют новых теоретико-правовых оценок. Особую актуальность приобретают также вопросы информационного администрирования и информационного обеспечения деятельности налоговых органов в связи с предупреждением налоговых правонарушений и придания стабильности доходам бюджетной системы. Такая позиция подтверждается в Письме ФНС РФ от 23 марта 2009 № ММ-18-1/54 «О мерах налогового администрирования4».

Указанный круг вопросов определил актуальность темы исследования.

исследования по данной проблематике проводятся в России с начала с 90-х правонарушений в рамках административного и финансового права, а также ответственности за их совершение посвятили свои работы такие ученые как:

Постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506 (ред. от 27 января 2009) «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе»//СЗ РФ.2004, № 40. Ст. 3961;

Документ опубликован не был;

А.П. Алехин, А.В. Брызгалин, Ю.А. Бенедиктов, А.А. Гогин, П.М. Годме, М.В.

Карасева, Ю.А. Крохина, И.И. Кучеров, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Н.В.

Сердюкова, Р.С. Юрмашев и другие.

Отдельные вопросы административных правонарушений и преступлений в области налогов и сборов и их предупреждение исследовали в своих работах:

А.В. Гончаров, Д.Н. Бахрах, Л.Ю. Кролис, И.И. Кучеров, И.Н. Соловьев, Е.В.

Трегубова, П.С. Яни и др.

Правовые основы налогового контроля и налогового администрирования в различные периоды исследовали в своих работах: К.С.Бельский, А.В.

Брызгалин, Д.В. Винницкий, А.В. Гончаров, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, А.Ю. Ильин, С.В. Запольский, Ю.А. Крохина, И.И. Кучеров, А.С. Титов, С.Г.

Пепеляев, Г.П. Толстопятенко и другие.

Нисколько не умаляя значимости исследований предшественников, необходимо отметить, что ряд научных и практических исследований во многом утратили актуальность после разъяснений, данных Пленумом Высшего Арбитражного Суда России в Постановлениях от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»5 и от 10 апреля 2008 г. № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи Гражданского кодекса Российской Федерации»6, а также произошедших законодательства о налогах и сборах.

Объектом исследования являются правовые отношения, складывающиеся в процессе налогового администрирования должностных лиц налоговых и иных контролирующих органов в сфере налогов и сборов.

Предметом исследования являются правовые нормы, регулирующие отношения в процессе налогового администрирования, научные взгляды и теоретические исследования этих отношений, а также судебная практика по налоговым спорам.

Вестник ВАС РФ, № 12, декабрь, 2006;

Вестник ВАС РФ, № 5, май, 2008;

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования: дать правовую характеристику налоговым правонарушениям на современном этапе, выявить направленность налоговых правонарушений и выработать рекомендации и предложения по совершенствованию законодательства Российской Федерации в сфере предупреждения налоговых правонарушений.

Цель исследования предопределила решение следующих взаимосвязанных задач:

• исследовать правовую природу налоговых правонарушений;

правонарушений;

• изучить и проанализировать наиболее типичные виды налоговых правонарушений и направления девиантного посягательства на современном этапе развития общества;

• изучить текущее состояние предупредительной деятельности в сфере налогов и сборов;

• дать понятие предупредительной деятельности в сфере налогов и сборов, определить объект и предмет предупредительной деятельности;

• сформулировать цели предупредительной деятельности;

• рассмотреть вопросы информационного администрирования и информационного обеспечения деятельности налоговых органов в связи с предупреждением налоговых правонарушений;

законодательства Российской Федерации в сфере предупреждения налоговых правонарушений.

Теоретическую основу исследования составили идеи, отраженные в административному, уголовному праву, административной и налоговой деликтологии и криминологии, а также публикации в периодической печати по рассмотренным вопросам: (А.В. Брызгалина, А.В. Гончарова, А.Ю. Ильина, М.В. Карасевой, Ю.А. Крохиной, И.И. Кучерова, С.Г. Пепеляева, Н.В.

Сердюковой, И.Н. Соловьева, Е.В. Трегубовой, Р.С. Юрмашева, Д.Ю.

Чарухина, П.С. Яни и других).

Правовой и эмпирической основой исследования послужили:

- Конституция Российской Федерации, федеральное законодательство России, законодательные акты субъектов Российской Федерации, акты представительных органов местного самоуправления, подзаконные нормативные акты, содержащие нормы административного, финансового, налогового права;

Конституционного Суда Российской Федерации, Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Федеральных Арбитражных судов округов, арбитражных судов первой и апелляционной инстанций.

Методологическую основу исследования составляют общенаучный метод диалектического познания, метод системного правового анализа. В целях изучения и исследования характерных признаков налогового правонарушения применялись формально логический метод; метод сравнительно-правового исследования, формально-догматический метод и др. Положения и выводы диссертационного исследования основываются на изучении налогового законодательства, правовых норм и основных положений административного и уголовного права, обобщении имеющихся теоретических исследований ученых, а также судебной практики по избранной теме исследования.

Научная новизна исследования определяется современной постановкой проблемы, в условиях налоговой и административной реформы, мирового экономического кризиса, изучением и обобщением теоретических и научных исследований других авторов, использованием новых идей и тенденций по вопросам: характеристики и познания сущности налогового правонарушения, выявления наиболее типичные видов налоговых правонарушений на современном этапе, выделения элементов состава налоговых правонарушений, изучения видовых признаков налоговых правонарушений. Систематизированы взгляды на правовую природу налогового правонарушения, проведено отграничение налогового правонарушения в системе смежных нарушений административного и финансового законодательства. Выявлена сущность и правовая природа налогового правонарушения, комплексно исследованы вопросы сопоставления налоговых правонарушений с административными правонарушениями и уголовным преступлением. Опираясь на первые итоги административной и налоговой реформы, рассмотрены отдельные вопросы превентивной деятельности налоговых и иных контролирующих органов. В исследовании нашли отражение вопросы совершенствования законодательства Российской Федерации в сфере предупреждения налоговых правонарушений.

Помимо указанного, новизна диссертационного исследования отражается в полученных результатах, которые формулируются как положения, выносимые на защиту:

следующие новые и содержащие элементы новизны положения:

правонарушения, выражающаяся в специфике его юридических признаков и отличия от административного правонарушения. Налоговые правонарушения и административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов не являются идентичными. Налоговые правонарушения не могут считаться разновидностью административных правонарушений.

Выявлено правовое значение состава налогового правонарушения, которое ответственности и описывает юридически значимые признаки налоговых правонарушений, и позволяет: отграничить налоговые правонарушения друг от друга и от смежных видов правонарушений. Правовая конструкция налогового административного законодательства о правонарушениях, не смотря на имеющиеся смежные составы. Теоретико-правовая конструкция налогового правонарушения постоянна и не зависит от таких внешних воздействий как налоговая и административная реформа, кризис.

Специфика налоговых правонарушений в том, что они постоянно административных правонарушений в сфере финансов, налогов и сборов, обусловлено ростом «интеллектуальных» правонарушений и преступлений в налоговой сфере, юридические конструкции которых требуют разработки основ налоговой деликтологии.

2. Обосновываются положения об общественной опасности налоговых правонарушений. Общественная опасность налоговых правонарушений состоит в посягательстве на финансовую систему, финансовую стабильность и финансовую безопасность государства. Предлагается изложить ст. 106 НК РФ в следующей редакции: «Налоговым правонарушением признается: общественно опасное, посягающее на финансовую безопасность государства, виновно совершенное, противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового ответственность».

3. Определен объект и предмет предупредительной деятельности налоговых органов и иных контролирующих органов в сфере налогов и сборов. Сформулировано положение о целях предупредительной деятельности. Предложена классификация субъектов предупредительной деятельности в сфере налогов и сборов.

Объектом предупреждения налоговых правонарушений являются общественные отношения, возникающие между государством (в лице налоговых и иных контролирующих органов) и налогоплательщиками (физическими лицами и организациями) по вопросам формирования правового сознания индивидуума на добровольное исполнение своей правонарушений есть публичные отношения направленные на создание стабильной финансовой основы российского государства.

Предметом предупреждения налоговых правонарушений являются правовые нормы, регулирующие публичные отношения, возникающие между налогоплательщиками и государством по вопросам формирования правового сознания индивидуума на добровольное исполнение своей правонарушений.

Основными мерами предупредительного характера в налоговой сфере являются: контроль в различных его проявлениях (налоговые проверки, налоговый учет, регистрация и т.п.) и надзор. Выявлено: контроль и надзор в налоговой сфере имеют разную правовую природу. Однако и контроль и надзор среди прочих имеют задачу предупреждения налоговых правонарушений.

необходимость привлечения и участия в вопросах предупредительной деятельности органов местного самоуправления, органы Федеральной Миграционной службы МВД РФ. Определена необходимость дополнить Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 года № 506 «Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе» новым разделом о порядке взаимодействия ФНС РФ с иными федеральными органами исполнительной власти и муниципальными образованиями.

Обоснована необходимость дополнить часть 1 ст.102 Н K РФ, пунктом 6, в который внести положения о предоставлении возможности муниципальным образованиям получать информацию в процессе контроля за деятельностью налогоплательщиков, находящихся на их территории, от налоговых органов и органов МВД РФ.

5. В целях совершенствования норм налогового законодательства, обосновывается необходимость внесения изменений в ст.9 Налогового Кодекса Российской Федерации, что позволит привести ее в соответствие с Указом Президента Российской Федерации от 09 марта 2004 №314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти», а именно, скорректировать перечень субъектов, участников налоговых правоотношений.

Ввести в круг участников налоговых правоотношений Министерство финансов как орган исполнительной власти, осуществляющий функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бюджетной, налоговой и др. деятельности, осуществляющий Федеральной налоговой службы. Ввести в круг участников налоговых правоотношений органы местного самоуправления, органы МВД на местном уровне, органы Федеральной миграционной службы МВД РФ.

Налогового кодекса, положениями, регулирующими отношения по участию органов местного самоуправления и Федеральной миграционной службы в контрольной (предупредительной в т.ч. профилактической) работе в сфере налогов и сборов.

6. В целях упорядочения и урегулирования предупредительной деятельности налоговых органов, обоснована необходимость внесения изменений в п.2 ст. 31 НК РФ, и, приведение его в соответствие с Постановлением Правительства от 30 сентября 2004 года (в ред. от 27 января 2009) № 506 «Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе»), добавив в пункт 2 ст. 31 предложениями следующего содержания: «Применять предусмотренные законодательством Российской Федерации меры ограничительного, предупредительного и профилактического характера, а также санкции, направленные на недопущение и (или) ликвидацию последствий, вызванных нарушением юридическими и физическими лицами обязательных требований в установленной сфере деятельности, с целью пресечения фактов нарушения законодательства Российской Федерации».

предусмотренные законодательством Российской Федерации меры ограничительного, предупредительного и профилактического характера, а также санкции, направленные на недопущение и (или) ликвидацию последствий, вызванных нарушением юридическими и физическими лицами обязательных требований в установленной сфере деятельности, с целью пресечения фактов нарушения законодательства Российской Федерации.

Налоговые органы осуществляют также другие права, предусмотренные настоящим Кодексом.

исследования выражается в комплексном проведении исследования, систематизации взглядов исследователей на правовую природу налоговых совершенствование учения о налоговых правонарушениях, в решении автором ряда спорных вопросов, касающихся характеристики и правовой природы налогового правонарушения. В исследовании нашли отражение вопросы совершенствования законодательства Российской Федерации в сфере предупреждения налоговых правонарушений, в связи с первыми итогами административной и налоговой реформы, внесены предложения по вопросам информационного обеспечения деятельности налоговых органов в связи с предупреждением налоговых правонарушений.

Сформулированные в настоящем диссертационном исследовании выводы и предложения могут быть использованы: в деятельности Минфина России, в правоприменительной практике налоговых органов и Органов Внутренних Дел Российской Федерации; для дальнейшего проведения научных и научноисследовательских работ по проблемам предупреждения налоговых правонарушений теоретикам права; при преподавании в учебном процессе по дисциплинам: «Финансовое право», «Налоговое право», «Налоговая ответственность», «Административно-налоговая юрисдикция» и другим.

Апробация результатов исследования. Диссертация прошла обсуждение на кафедре Финансового и административного права Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов Российской Федерации. Основные положения диссертационного исследования, предложения и выводы были отражены в научных публикациях автора, выступлениях на научно-практических конференциях, и реализованы в учебном процессе, при проведении семинарских занятий со студентами ВГНА МФ РФ.

поставленной целью и задачами. Настоящая работа состоит из введения, двух глав, объединяющих шесть параграфов, заключения, списка нормативноправовых и научных источников.

СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность темы исследования, дана характеристика степени ее разработанности, сформулированы: объект, предмет, цель и задачи исследования, приведена характеристика методологии и методики исследования, определена его правовая и эмпирическая база, обоснована научная новизна, изложены положения, выносимые на защиту, указаны теоретическая и практическая значимость полученных результатов, приведены сведения об апробации исследования.

Первая глава «Понятие, состав и правовая природа налогового правонарушения» посвящена правовому и теоретическому исследованию понятия, сущности правовой природы налоговых правонарушений.

Анализируются вопросы отграничения налогового правонарушения от административного правонарушения в области финансов, налогов и сборов и от уголовного преступления. В первой главе также проведен детальный анализ элементов состава налоговых правонарушений, раскрываются их особенности, приведены классификации и проанализированы виды налоговых правонарушений, отличительные черты и квалифицирующие признаки. В связи с проведенным в главе первой исследованием сделаны соответствующие этому исследованию выводы.

В параграфе первом «Понятие, правовая природа и отличительные признаки налогового правонарушения» отмечается, что экономические преобразования в обществе, и закрепленная в Конституции Российской Федерации обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы повлияли на возникновение таких антисоциальных явлений как налоговые правонарушения и налоговые преступления. Поскольку налоги являются основой доходов бюджета, их несвоевременное и неполное поступление в бюджет отразится на экономической и политической безопасности государства.

Эти обстоятельства требуют их научного изучения и определения места налоговых правонарушений среди схожих негативных явлений в обществе.

Противоправные деяния в сфере налогов и сборов были предметом изучения и научного обоснования многих исследователей. Проблемы правовой природы налоговых правонарушений, исследовались в различной степени в работах таких авторов как: А.В. Брызгалин, А.В. Гончаров, Е.С. Ефремова, А.В. Зимин, Л.Ю. Кролис, И.И. Кучеров, В.А. Мачехин, С.Т. Пепеляев, А.В. Передернин, Н.В. Сердюкова, О.Ю. Юстус, Р.С. Юрмашев и других ученых.

Анализ и обобщение работ указанных и других авторов позволил утверждать, что в настоящее время в юридической науке отсутствует единство взглядов на понимание правовой природы финансового правонарушения.

Большинство ученых рассматривают налоговое правонарушение и изучают его правовую природу как фактическое основание того или иного вида ответственности» видит налоговое правонарушение7; О.И. Юстус говорит о правовой природе налогового правонарушения как «единственного основания финансово-правовой ответственности в сфере налогообложения»8. Подобная точка зрения проявляется в работах А.В. Зимина9, Н.В. Сердюковой10 и др.

правонарушениями, налоговыми преступлениями, налоговой оптимизацией11.

Следует согласиться с позицией Н.А. Саттаровой «…выделение финансовой и налоговой ответственности должно быть обусловлено особенностью правовой природы соответствующего правонарушения, отличной от природы административного, уголовного или гражданско-правового нарушения»12.

Проведенный нами анализ позволил прийти к выводу о том, что при установлении правовой природы налоговых правонарушений, определяющее значение имеют не положения об юридической ответственности, а специфика, Чарухин Д.Ю. Институт ответственности за правонарушения в сфере налогов и сборов: Автореф.

Дисс. канд. юрид.. наук. М.: ВГНА Минфина России, 2005.-С19;

См.: Юстус О.И. Финансово-правовая ответственность налогоплательщиков - организаций:

Дисс.канд. юрид. наук. -Саратов, 1997. -С. 64.

Зимин А.В. Налоговая ответственность российских организаций: Дисс...канд. юрид. наук. -СПб., 2002.

См.: Сердюкова Н.В. Финансово-правовая ответственность по российскому законодательству (становление и развитие): Дисс....канд. юрид. наук. 2002;

См. например: Юрмашев Р.С. Налоговое правонарушения: теоретико-прикладные проблемы правовой идентификации: Дисс. … канд. юридич. наук. М.:ВГНА, 2006;

См.: Саттарова Н.А. Ответственность банков за нарушение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах: Дисс....канд. юрид. наук. -М., 2001. -С. 16;

характерные особенности таких правонарушений, которые обусловливают правовые последствия, несвоевременного и неполного поступления в бюджет налогов и сборов. Важным, на наш взгляд, обстоятельством, способствующим выявлению природы налогового правонарушения, является рассмотрение ее социально-правовой сущности, обусловленной прежде всего экономическим развитием страны. На значение социально-правовой сущности в природе финансового правонарушения обращали внимание в своих трудах: Д.Н. Бахрах, Е.Ю. Грачева, В.В. Игнатенко, Р.Х. Макуев, Г.В. Петрова, Юрмашев Р.С. и др.

отличительных признаках налогового правонарушения позволило выявить:

- недостаток в публикациях по проблеме правовой природы и сущности налоговых правонарушений;

- позиции исследователей в объяснении и обосновании сути правовой природы налогового правонарушения не однозначны;

правонарушение и ответственность;

- некоторыми исследователями допускается автоматическое перенесение причин налоговых правонарушений и социальных факторов на сферу налоговых правоотношений;

- отдельные позиции отечественных ученых по исследуемой проблеме уже не полностью соответствуют современным реалиям.

Дефиниции о понятии и сущности налогового и административного правонарушения, сформулированы соответственно в ст. 106 НК РФ и ст. 2.1. КоАП РФ, что делает возможным их изучать, сопоставлять, анализировать. Первый вывод, который можно сделать при детальном сравнении указанных правовых дефиниций то, что они не отражают теоретическую полноту и правовую сущность правонарушений как в налоговой, так и в административной сфере.

Второе - перечень признаков налогового правонарушения не позволяет определить его место в системе правонарушений, поскольку перечисленные черты свойственны всем видам правонарушений.

Юридический анализ признаков налоговых правонарушений позволил нам отграничить их административных правонарушений в области финансов, налогов и сборов.

Нам представляется, что налоговые и административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, возможно разграничить:

• по источникам закрепления правовых запретов и юридической • кругу субъектов, участвующих в правоотношениях;

• правовым последствиям;

• законодательному регулированию привлечения к административной и налоговой ответственности.

Налоговые правонарушения и административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов не являются идентичными. Налоговые правонарушения имеют финансово-правовую природу и не могут считаться разновидностью административных правонарушений.

Во втором параграфе «Общие положения о составе налогового правонарушения». Традиционным является рассмотрение состава любого правонарушения в соотношении к уголовному преступлению. Законодатель в НК РФ, с одной стороны, не выделяет и не раскрывает понятие состава налогового правонарушения, с другой стороны, не может все-таки обойтись без ссылки на те обстоятельства, что при рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении решения устанавливается: образуют ли выявленные нарушения состав налоговых правонарушений, содержащихся в Налоговом Кодексе РФ. Исследование материалов налоговых проверок, а также решений судебных инстанций позволило установить, что в правоприменительной практике налоговых органов и судебной практике обойтись без указания на состав налогового правонарушения в большинстве случаев невозможно.

Вопросам изучения состава налогового правонарушения в той или иной степени посвятили свои труды: А.В. Брызгалин, В.Р. Берник, А.А.Гогин, А.Н.

Головкин, В.В. Зимин, Ю.А.Крохина, А.Н. Козырин, И.И. Кучеров, Р.С.

Юрмашев, А.А. Ялбулганов, и др.

В своем исследовании мы пришли к выводу о том, что изучение и классификация составов налоговых правонарушений имеет важное теоретическое и практическое значение (для обеспечения прав и законных интересов как физического лица, так и организаций).

Также нам представилось важным определить место состава налогового правонарушения, что позволило нам отграничить налоговые правонарушения от других видов финансовых правонарушений и отграничить их от составов административных правонарушений в области финансов, налогов и сборов и налоговых преступлений.

Нами сделан вывод о том, что отсутствие среди дефиниций НК РФ положения о составе налогового правонарушения, является существенным пробелом в законодательстве. Представляется, что часть первую Налогового кодекса Российской Федерации необходимо дополнить положениями о составе налогового правонарушения. Под составом налогового правонарушения предлагается понимать совокупность объективных и субъективных признаков, правонарушением и установления ответственности за эти деяния. При этом в результате исследования нами установлено, что общим у всех нарушений законодательства о налогах и сборах являются объекты их посягательства.

Субъективные элементы налогового правонарушения характеризуют его с внутренней стороны, как осознаваемое и волевое поведение субъекта, его совершившего. Признаки субъективной стороны налогового правонарушения призваны охарактеризовать внутренне отношение субъекта к совершенному им деянию и его последствиям.

Состав налогового правонарушения является единственно законным критерием и основанием применения установленной государством в законодательстве Российской Федерации меры ответственности.

Соответственно наличие в противоправном деянии совокупности объективных и субъективных признаков служит единственным юридическим основанием для привлечения лица к ответственности.

В третьем параграфе «Правовая характеристика видов налоговых правонарушений» детально рассматриваются объективные и субъективные признаки видов налоговых правонарушений, на основе существующих классификаций, обобщены и конкретизированы позиции ученых и практика соответствующие исследованию выводы.

правонарушений, совершаемых налогоплательщиками не вписывается в рамки существующих запретов. Специфичность налоговых правонарушений видоизменяться. Изучение юридических конструкций которых требуют разработки основ налоговой деликтологии.

Исследование позиций ученых и судебной практики позволили внести ряд предложений по вопросам налогового администрирования. Нами предлагается статью 101 НК РФ усилить положениями о необходимости установления (должностных лиц), представителя (представителей) организации), в совершении налогового правонарушения. Эти положения необходимо отражать в Решении налогового органа о привлечении к ответственности, с указанием обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, указание на обстоятельства смягчающие или отягчающие ответственность лица.

Там же закрепить перечень обстоятельств, подлежащих доказыванию при рассмотрении дела о налоговом правонарушении.

Проведенный в первой главе настоящего диссертационного исследования анализ юридического состава налогового правонарушения, позволил сделать вывод о том, что логическая и нормативная конструкция состава имеет важное теоретическое и практическое значение, которое выражается в следующих обстоятельствах:

• конструкция состава позволяет выделить юридически значимые признаки налогового правонарушения;

• только состав налогового правонарушения (его наличие) выступает юридическим основанием налоговой ответственности;

• установление элементов состава дает возможность рассмотреть индивидуальные особенности каждого налогового правонарушения, а также отграничить признаки налоговых правонарушений от других смежных видов правонарушений.

Анализ правоприменительной практики позволил сделать важный вывод о том, что термин «состав налогового правонарушения» широко используется в процессе производства по делу о налоговом правонарушении, повсеместно употребляется судами при толковании положений глав 16 и 18 НК РФ. С целью совершенствования налоговых норм, предлагается дополнить часть I НК РФ положениями о составе налогового правонарушения.

посвящена теоретическим и практическим вопросам содержания предупредительной деятельности в сфере налогов и сборов, ее видам.

Автором выявлено: в работах отечественных юристов имеется целый ряд положений и выводов методологического порядка, прямо или косвенно относящихся к предупреждению налоговых правонарушений, проведен ряд теоретических и прикладных исследований, посвященных проблемам правоприменительной деятельности, направленной на предупреждение налоговых правонарушений и преступлений (А.М. Абрамов, А.В. Брызгалин, Л.К. Воронова, М.А. Гурвич, Р.Ф. Захарова, А.Г. Пауль, И.И. Янжул и др.) и др.

Несомненно, работы вышеприведенных авторов, сохраняют большое теоретическое и практическое значение для развития отечественной теории и практики по вопросам предупреждения налоговых правонарушений, однако, преимущественно они были ориентированы на исследование административноналоговой ответственности.

совершенствования законодательства Российской Федерации в сфере предупреждения правонарушений, имеющих посягательство на финансовую безопасность и финансовое благополучие государства.

деятельности в сфере налогов и сборов» дано понятие и раскрывается государственного управления, посредством использования которого осуществляется правовое воздействие на волю, сознание, поведение людей правоотношений. Выделен объект и предмет предупреждения налоговых правонарушений.

Традиционно предупреждение противоправных деяний, запрещенных правовой нормой, рассматривается с позиций уголовного законодательства.

Безусловно, такими ведущими криминологами, как Александров И.В., Гайков В.Т., Даликовская Г.М., Каримов Ф.А., Косаров А.В., Соловьев С.Ю., Яни П.С. и другими, внесен существенный вклад в уголовно-правовую науку по вопросам квалификации и предупреждения налоговых преступлений.

Нами исследован большой объем научных трудов ученых в этой области познаний и сделаны принципиальные выводы о том, что является необходимым и важным использовать накопленный опыт криминологов в административно-предупредительной деятельности налоговых органов.

Однако, налоговые правонарушения имеют свою правовую специфику.

государством (в лице налоговых и иных контролирующих органов) по вопросам формирования правового сознания индивидуума на добровольное совершения правонарушения. Отношения по предупреждению налоговых правонарушений есть публичные отношения направленные на создание стабильной экономической основы российского государства.

налогоплательщиками и государством по вопросам формирования правового сознания индивидуума на добровольное исполнение своей конституционной обязанности, предотвращение совершения правонарушения.

Важным элементом, характеризующим предупреждение правонарушений в налоговой сфере, является его цель. Знание того, на что именно ориентирована предупредительная деятельность необходимо, так как позволяет осуществлять осмысленную целенаправленную борьбу.

Целями предупредительной деятельности в налоговой сфере является укрепление финансовых основ государства, профилактика, стимулирование должного поведения участников налоговых правоотношений, сокращение видов неправомерного поведения и их количества. При этом мы поддерживаем точку зрения тех ученых-исследователей, которые считают, что цель предупредительной деятельности в сфере налогов и сборов может оставаться неизменной, а направления предупредительной деятельности могут изменяться в зависимости от различных условий и обстоятельств 13.

Основными мерами предупредительного характера в налоговой сфере являются: контроль в различных его проявлениях (налоговые проверки, налоговый учет, регистрация и т.п.) и надзор. Выявлено: контроль и надзор в налоговой сфере имеют разную правовую природу. Однако и контроль и надзор среди прочих имеют задачу предупреждения налоговых правонарушений.

С учетом современных реалий мы пришли к выводу о важности проведения комплексной предупредительной работы в налоговой сфере.

Учитывая публичную природу налогов, их роль в формировании доходов бюджетов, все мероприятия должны проводиться преимущественно в общегосударственном масштабе. Деятельность по предупреждению правонарушений в сфере налогов и сборов должна осуществляться как в части См., например: Причина и условия совершения правонарушений в современном российском обществе/Общая теория права//Под общ. Ред. Баева В.К. Нижегородский ВШ МВД России. 1993. С.450-451; Кобзарь-Фролова М.Н. Теоретические и прикладные основы налоговой деликтологии.

Монография. М.:ВГНА Минфина России, 2009. -С.147-155 и др.

преодоления объективно-негативных факторов в развитии экономики, так и субъективного фактора – формирования качеств добросовестного налогоплательщика.

правонарушений» автор указывает, что система предупредительных мер должна основываться на организации, регулировании, закреплении полномочий должностных лиц. Автором предложена и обосновывается классификация субъектов предупредительной деятельности.

Особое внимание уделено вопросам компетенции и полномочий налоговых органов и в частности налоговым инспекциям, как первичному звену, а также иным субъектам предупредительной деятельности в налоговой сфере, в том числе правоохранительных и судебных органов РФ.

Обосновывается необходимость привлечения и участия в вопросах предупредительной деятельности органов местного самоуправления, а также органов МВД на местном уровне, органов Федеральной миграционной службы. Автор твердо стоит на такой позиции, что включение органов местного самоуправления в состав участников налоговых правоотношений позволит увеличить собираемость налогов, сократить количество налоговых правонарушений и преступлений.

законодательства Российской Федерации в сфере предупреждения налоговых правонарушений» особое внимание уделено основным направлениям предупредительной деятельности со стороны законодателя.

Государство в лице законодательных и исполнительных органов власти, систематически анализируя практику предупредительных норм и норм налогового администрирования, выявляет на каждом последующем этапе предупредительной работы, направленной на экономическую безопасность и финансовое благополучие государства.

Автором делается вывод о том, что наиболее важными направлениями организационно-управленческих мер предупреждения налоговых правонарушений в настоящее время являются: программно - целевое планирование; координация деятельности субъектов предупредительной деятельности, в том числе создание информационного банка данных о совершенных правонарушениях и лицах их совершивших; информационный налоговому администрированию (например, создание картотеки данных: об утерянных паспортах, о пропавших без вести граждан и др.); оптимизация действующей структуры управления данной сферой.

администрирование обращали внимание в своих работах: А.Ю. Алипченков, А.Ю.Головин, А.Ю. Ильин, Д.Н. Мышляев, Е.В. Трегубова, Д.Ю. Чарухин и другие исследователи.

правонарушений в унификации норм налогового, административного и гражданского права14.

Предупреждение налоговых правонарушений предполагает, с одной функционирования бюджетной системы.

Профилактика финансовых правонарушений в налоговой сфере должна рассматриваться как выявление и устранение девиантного поведения, т.е.

установление лиц с социальной установкой на нарушение норм налогового законодательства и асоциальным поведением по отношению к интересам государства и общества, и оказание на них корректирующего воздействия на правонарушений следует рассматривать как недопущение их совершения в будущем, а также принятие опережающего влияния (в том числе контроля) на субъективной стороны их совершения.

См., например: Головин. А.Ю. Указ. р-та. - С. 11.

Представляется, что для реализации административно предупредительной деятельности налоговых органов, в структуре налоговых органов должно быть создано Управление (отдел), в компетенцию которого должны входить вопросы изучения причин и условий совершения налоговых правонарушений, ведение архива правонарушений, изучение личности налогового деликвента, координация и взаимодействие других служб по вопросам обмена информацией, выработка мероприятий по предупреждению правонарушений в сфере налогов и сборов. Создание такой службы обусловлено также теми обстоятельствами, что информационный обмен в налоговой сфере возможен исключительно среди строго определенного состава участников, так как персонифицированных данных.

В заключении диссертационного исследования обобщены содержащиеся в нем выводы и предложения в соответствии с поставленными целью и задачами.

Основные положения диссертационного исследования отражены в научных публикациях, общим объемом – 2,2 п.л.

Научные статьи, опубликованные в изданиях, рекомендованных перечнем ВАК:

1. Отдельные практические вопросы применения положений Главы 25 НК РФ в части уплаты налогов от внереализационных доходов. М.: Журнал «Правовые вопросы национальной безопасности», № 1-2(22-23), 2008. 0,5 п.л.

Научные статьи, опубликованные в иных изданиях:

2. Отдельные вопросы правовой идентификации налоговых правонарушений. М.: Вестник ВГНА Минфина России, № 1, 2006. 0,4 п.л.

3. Порядок разрешения споров между налоговыми органами и налогоплательщиками по результатам проведенной налоговой проверки.

М.: Научно-практический журнал «Все о налогах». № 9, 2007. 0,3 п.л.

4. Практика разрешения споров с налоговыми органами по вопросам применения положений Главы 25 НК РФ в части уплаты налогов от внереализационных доходов. М.: Научно-практический журнал «Налоги и налогообложение». Март 2008. 0,4 п.л.

5. Отдельные вопросы административно-предупредительной деятельности налоговых органов на современном этапе развития общества. М. Сборник научных статей профессорско-преподавательского состава, аспирантов и соискателей ВГНА Минфина России. №1, 2009. 0, современном этапе развития общества. М. Научно-практический журнал «Налоги и налогообложение». 2009. 0,3 п.л.