«ФИНАНСОВЫЙ АНАЛИЗ УПРАВЛЕНИЕ ФИНАНСАМИ Второе издание, переработанное и дополненное Рекомендовано Министерством образования Российской Федерации в качестве учебного пособия для курсов по подготовке и переподготовке ...»

Н.Н. СЕЛЕЗНЕВА

А.Ф. ИОНОВА

ФИНАНСОВЫЙ

АНАЛИЗ

УПРАВЛЕНИЕ

ФИНАНСАМИ

Второе издание,

переработанное и дополненное

Рекомендовано Министерством образования

Российской Федерации в качестве учебного пособия

для курсов по подготовке и переподготовке

бухгалтеров и аудиторов Рекомендовано Учебно-методическим центром «Профессиональный учебник» в качестве учебного пособия для курсов по подготовке и переподготовке бухгалтеров и аудиторов юн ити ЦN IТV Москва. 2006 УДК [657.6+658.15] (075.8) ББК 65.053я СЗЗ Рецензенты:

кафедра «Аудит» Всероссийского заочного финансово-экономического института (зав. кафедрой д-р экон. наук, проф. В.И. Подольский);

д-р экон. наук И. В. Караваева Главный редактор издательства доктор экономических наук Н.Д. Эриашвили Селезнева Н.Н., Ионова А.Ф.

СЗЗ Финансовый анализ. Управление финансами: Учеб.

пособие для вузов.— 2-е изд., перераб. и доп. — М.:

ЮНИТИ-ДАНА, 2006. - 639 с.

18ВН 5-238-00551- Показана роль анализа в управлении производством, рассматриваются методика экономического анализа, вопросы бюджетирования и нормирования оборотных средств, анализ производства и реализации продукции, анализ затрат и себестоимости продукции. Анализ финансовых результатов и рентабельности деятельности организации (предприятия) непосредственно увязан с анализом ее оборотных и внеоборотных активов. Дается методика анализа финансового состояния и платежеспособности хозяйствующего субъекта, комплексной оценки эффективности его финансовой деятельности.

Второе издание книги (1-е издание — ЮНИТИ, 2001) дополнено разделом «Финансовый менеджмент», который охватывает широкий круг вопросов по управлению капиталом, долгосрочным и краткосрочным заемным капиталом, денежным оборотом, фактором риска и инвестициями организации.

Для слушателей курсов по подготовке и переподготовке бухгалтеров и аудиторов, а также студентов вузов. Может быть полезно специалистам в области экономики и управления, предпринимателям.

ББК 65.053я 18ВН 5-238-00551-2 © Н.Н. Селезнева, А.Ф. Ионова, 2001, © ИЗДАТЕЛЬСТВО ЮНИТИ-ДАНА, 2001, Воспроизведение всей книги или любой ее части любыми средствами или в какой-либо форме, в том числе в Интернет-сети, запрещается без письменного разрешения издательства

ОТ АВТОРОВ

Мир профессионального бухгалтера полон правил, нормативов, и балансов. Правда, большинство из непосвященных в этот мир уверены, что «балансовые отчеты все равно, что сводки о ходе военных действий: детали верны, а в целом — вранье» (Михаэль Шифф). Разобраться во всем этом поможет, безусловно, экономический анализ, ибо в действиях аналитика есть что-то от работы детектива, когда приходится сопоставлять все известные факты, располагая ограниченной и неполной информацией. Если в процессе анализа отбросить все невозможное, то, что останется, каким бы невероятным оно ни казалось, и будет правдой.

Программа подготовки профессионального бухгалтера включает несколько сложных блоков, связанных с управленческим, экономическим и финансовым анализом, к которому примыкают крупные самостоятельные разделы по основам финансового анализа и финансового менеджмента.

Эти проблемы сложны сами по себе, однако еще труднее они представляются бухгалтерам, имеющим экономическое образование, но смотрящим на экономику как бы с другой стороны.

Цель авторов настоящего пособия — разобраться в совокупности аналитических и финансовых проблем, которые стоят перед бухгалтерами, вступившими на трудный путь подготовки к профессиональному экзамену. Мы пытаемся посмотреть на мир экономики глазами профессионального бухгалтера, изучить примеры, которые часто бывают полезнее правил, чтобы помочь слушателям с честью сдать экзамены и впоследствии успешно применять полученные знания в практической деятельности.

Экономика — живой, постоянно меняющийся мир. Перемены в нем отражаются на системе финансовых показателей, требуют выявления и оценки соответствующих причинно-следственных связей.

Основная задача авторов пособия — дать представление в целом о методике и этапах экономического анализа, найти то общее, что есть в каждом хозяйственном процессе, описать порядок формироУПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ Каждая организация, осуществляя свои хозяйственные функции, имеет определенный набор целей. Для реализации намеченных целей руководители фирм и подразделений выполняют соответствующие управленческие функции:

• принятие решений;

• планирование;

• оперативное управление;

• контроль за выполнением управленческих решений.

Для выполнения этих функций требуется информация, которая включает производственные, финансовые, статистические данные, результаты маркетинговых исследований и т.д.

На основе внутренней информации, поступающей от экономистов, финансовых аналитиков, бухгалтеров, службы маркентинга, специалистов по управленческому учету, организация наряду с финансовым учетом формирует, систему управленческого учета.

Пользователями экономической информации организации являются собственники и потенциальные собственники (инвесторы), кредиторы, менеджеры, налоговые органы, конкуренты и покупатели продукции. Всех пользователей информации можно разделить на две группы: внутренних и внешних. Соответственно выделяются две области учета:

финансовый учет, имеющий целью подготовку информации для внешних пользователей о финансовом положении организации, о финансовых результатах ее деятельности и имущественном состоянии;

управленческий учет, цель которого — обеспечить менеджеров компании достоверной оперативной информацией, необходимой для контроля за производственной деятельностью и принятия обоснованных решений (см. рис. 1.1).

Таким образом, подсистема бухгалтерского учета, которая обеспечивает управленческий аппарат организации информацией, используемой для планирования, управления и контроля за деятельностью организации, называется управленческим учетом.

Как следует из рис. 1.1, финансовый и управленческий учет различаются по ряду характеристик.

Финансовый учет — это официальный учет, ведение которого обязательно для всех организаций. Документы, представляемые в налоговые органы, являются объектом аудиторской проверки и могут быть опубликованы.

Рис. 1.1. Сравнительные характеристики финансового Управленческий учет — учет, необходимый руководству организации, специалистам для принятия управленческих решений, планирования и контроля. Его данные составляют коммерческую тайну.

Источником информации финансового учета являются только данные бухгалтерского учета и элементы системы налогообложения.

Исходными данными управленческого учета служат также нормы расхода материальных ресурсов, технологические карты, результаты исследований рынка и др.

Результаты финансового учета (финансовая отчетность) представляются по установленным формам, результаты управленческого учета — по произвольной форме, удобной для внутренних пользователей.

Финансовая информация отражается в денежных измерителях, а в управленческий учет характеризуют любые показатели — натуральные, трудовые, денежные.

Объектом финансового учета выступает организация в целом. В управленческом учете издержки производства группируются и учитываются по:

• элементам и статьям затрат;

• местам их возникновения, т.е. по структурным единицам и подразделениям, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов;

• объектам затрат — организации в целом, ее подразделениям или другим организационно-учетным единицам, по которым собираются данные о затратах, измеряется себестоимость продукции;

• носителям затрат, т.е. видам продукции (работ, услуг), предназначенным для реализации на рынке;

• центрам ответственности.

И финансовый, и управленческий учет пользуются одной исходной информацией — данными производственного учета (рис. 1.2).

При этом на предприятии наряду с управленческим учетом ведется внутрихозяйственный учет, который содержит аналитические данные системного бухгалтерского учета, данные о технической подготовке производства, плановую информацию и др. В системе внутрихозяйственного учета возможно проведение углубленного финансового анализа за счет привлечения данных управленческого производственного учета.

Таким образом, по данным финансового учета определяются:

• себестоимость реализованной продукции;

• стоимость материально-производственных запасов;

• прибыль (убытки) организации.

Результатами управленческого учета являются:

• учет накладных расходов;

• калькуляция себестоимости;

• анализ безубыточности;

• составление смет, в том числе гибких;

• контроль и анализ себестоимости по отклонениям.

Основой управленческого учета служит учет и анализ производственных затрат. В зависимости от степени оперативности получения результатов такой учет может проводиться по фактическим или по нормативным затратам (система «стандарт-кост»). По полноте учитываемых затрат в управленческом учете различают либо полную, либо маржинальную себестоимость; последнюю находят по переменным затратам (система «директ-костинг»).

Управленческий учет позволяет оценить затраты по их видам, источникам информации, носителям затрат и центрам ответственности. Вопросы финансового и производственного учета взаимосвязаны при обосновании бизнес-плана и контроле за его реализацией, а также в системе маркетинговых исследований.

Рис. 1.2. Взаимосвязь финансового и производственного учета Важнейшим разделом управленческого учета является учет затрат и калькулирование себестоимости продукции. Схема формирования расходов организации представлена на рис. 2.1, а в табл. 2.1 приведены основные признаки классификации.

Классификация затрат на производство продукции Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства — прямые затраты на материалы, т.е. затраты на сырье и материалы, которые используются в производстве, превращаются в готовый продукт в ходе производства.

Накладные расходы формируются в связи с обслуживанием производства и управлением им.

Прямые затраты непосредственно связаны с производством определенного вида продукции или услуг и включают:

• прямые затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых в процессе производства определенного вида продукции;

• прямые материальные затраты, которые становятся частью готовой продукции и стоимость которых прямо относится на определенное изделие.

Рис. 2.1. Схема формирования расходов организации Косвенные затраты связаны с производством ряда изделий:

• косвенные затраты на материалы (материалы, необходимые для производственного процесса, но которые в дальнейшем не становятся частью готового продукта);

• косвенные затраты на труд — затраты на содержание персонала, непосредственно не занятого изготовлением продукта, но услуги которого необходимы для производственного процесса;

• прочие накладные производственные расходы — амортизация зданий и оборудования, освещение и отопление, затраты обслуживающих производств.

Переменные затраты в сумме меняются пропорционально объему производства (их удельная величина остается неизменной), например, основные материалы, энергия. Характер их поведения представлен на рис. 2.2.

Постоянные затраты в сумме остаются неизменными при увеличении или уменьшении объема производства в течение определенного периода (удельная величина постоянных расходов с ростом объема производства снижается). Схема поведения постоянных затрат при изменении объема производства показана на рис. 2.3.

Пример. Допустим, что постоянные затраты составляют 240 тыс. руб. при объеме производства 40 000 изделий. Требуется определить удельную величину постоянных затрат на единицу продукции при объеме производства в 60 000 изделий.

При решении задачи следует исходить из неизменности постоянных затрат в общей их сумме при росте объема производства. Такие затраты равны 240 тыс. руб. Следовательно, на единицу продукции при объеме производства 60 000 изделий постоянные затраты составляют:

240 000 : 60 000 = 4 руб./изделие.

Полупеременные (условно-переменные) затраты состоят из запланированных (постоянных) затрат на материально-техническое обеспечение и переменных затрат того же вида, которые зависят в определенной степени от объема производства. Например, плата за услуги связи включает постоянную составляющую (абонентную плату) и переменные расходы по оплате, допустим, междугородных разговоров.

Полупостоянные, или дискретно (ступенчато) возрастающие, затраты являются постоянными для конкретного объема производства, а затем возрастают на постоянную величину. Примером таких расходов являются коммерческие расходы по реализации продукции организации.

Важное значение для анализа и управления издержками производства на предприятии с целью их снижения имеет классификация затрат на условно-постоянные и условно-переменные.

Производительными считаются затраты на производство продукции установленного качества при рациональных технологии и организации производства.

Непроизводительные расходы являются следствием недостатков в технологии и организации производства (потери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных и др.). Производительные расходы планируются, а непроизводительные, как правило, не планируются.

3.1. Затраты на продукт и затраты периода.

Формирование показателей себестоимости Все затраты можно подразделить на:

• затраты, формирующие производственную себестоимость (затраты на продукт);

• периодические затраты (затраты периода).

Схема формирования затрат на продукт, или производственной себестоимости, представлена на рис. 3.1.

Рис. 3.1. Схема формирования затрат на продукт Затраты на продукт включают производственные затраты, которые относятся к законченной производством продукции. Они формируют производственную себестоимость готовой продукции, а также незавершенное производство. Себестоимость единицы продукции рассчитывается делением производственной себестоимости готовой продукции на количество произведенной продукции.

Расходы периода — это текущие затраты, которые нельзя проинвентаризировать. Они относятся к периоду, а не к определенному объему производства и связаны не с производственным процессом, а с получением в течение периода услуг. К таким расходам относятся коммерческие и управленческие расходы. Их не учитывают при определении производственной себестоимости продукции. Расходы периода отражаются в отчете о прибылях и убытках следующим образом:

Выручка от реализации _ производственная себестоимость _ Расходы на продукт и расходы периода формируют полную себестоимость (рис. 3.2).

Рис. 3.2. Схема формирования полной себестоимости 3.2. Система учета полных затрат и система учета переменных затрат («директ-костинг»).

Порядок расчета прибыли при учете полных При расчете себестоимости готовой продукции прибегают к калькулированию затрат с включением всех затрат или только их части — переменных затрат (метод «директ-костинг»).

Исчисление себестоимости продукции методом полных затрат предполагает учет всех затрат, включая производственные и расходы периода.

Ограничениями этого метода являются следующие обстоятельства:

• распределение накладных расходов не может быть точным при любом способе распределения. В качестве базы распределения принимают оплату труда производственных работников, прямые материальные затраты, общую сумму прямых затрат, выручку от реализации продукции. По многопрофильной продукции при распределении накладных расходов часто прибегают к нормативным коэффициентам, рассчитанным для каждого подразделения или функционирующего объекта делением общепроизводственных расходов на выбранный измеритель производственной деятельности;

• если фактический объем готовой продукции будет реализован неполностью, то не все накладные расходы будут отнесены на себестоимость реализованной продукции.

При методе учета полных затрат себестоимость реализованной продукции будет больше, чем при методе учета переменных затрат, поскольку в первом случае в формировании себестоимости участвуют все производственные (и переменные, и постоянные) затраты.

Выше будет и прибыль, и стоимость запасов готовой продукции.

При исчислении себестоимости методом переменных затрат элементами расчета являются прямые материальные и трудовые затраты, а также переменные общепроизводственные затраты, непосредственно относимые на объекты калькулирования. Постоянные общепроизводственные расходы рассматриваются как расходы текущего отчетного периода. Они имеют место независимо от того, работает предприятие или нет, не зависят напрямую от объема производства; их не следует учитывать при расчете себестоимости единицы продукции.

Методом учета переменных затрат себестоимость определяется только на основе переменных затрат, а все постоянные затраты относятся на период. Они не распределяются на остатки незавершенного производства, готовой продукции и на себестоимость реализованной продукции, зато полностью списываются на уменьшение операционной прибыли. Этот метод используется при принятии внутренних управленческих решений. Действующие стандарты не разрешают использовать его при составлении внешней отчетности и расчете налогооблагаемой прибыли.

Метод маржинального учета себестоимости продукции имеет ряд достоинств:

• позволяет установить связь между затратами и объемом производства, что в дальнейшем используется при расчете критического объема реализации;

• внимание управленческого персонала сосредоточивается на маржинальном доходе, маржинальной рентабельности, что позволяет оперативно оценивать изменение рыночной конъюнктуры;

• ведет к упрощению нормирования, планирования, учета и контроля затрат.

Методы учета переменных затрат и маржинальный подход к формированию прибыли используются в процессе принятия управленческих решений, связанных с:

• освоением новых рынков;

• целесообразностью принятия дополнительных заказов;

• поиском вариантов увеличения производственной мощности;

• установлением цен и др.

Ниже представлен сравнительный пример калькуляции себестоимости продукции по разным системам учета. В таблицах 3.1 и 3.2 представлены исходные данные для расчета, а в табл. 3.3 выполнен расчет себестоимости по маржинальной и полной системе калькуляции.

Использование различных методов учета затрат влияет на величину себестоимости продукции и на форму отчета о прибылях и убытках.

Финансовый отчет при использовании метода полного включения затрат Выручка от реализации продукции Производственные затраты основная заработная плата производственных рабочих Общепроизводственные расходы Валовая прибыль Коммерческие расходы Управленческие расходы И т о г о коммерческих и управленческих расходов Операционная прибыль Финансовый отчет при использовании метода включения переменных затрат («директ-костинг») 1. Выручка от реализации продукции 2. Переменные затраты — всего:

основные материалы основная заработная плата производственных рабочих общепроизводственные переменные расходы 3. И т о г о переменных производственных затрат 4. Переменные коммерческие расходы 5. Переменные управленческие расходы 6. И т о г о переменных расходов (стр. 2 + стр. 3 + стр. 4 + + стр. 5) 7. Маржинальная прибыль (стр. 1 — стр. 6) 8. Постоянные расходы — всего производственные коммерческие управленческие 9. Операционная прибыль (стр. 7 — стр. 8) Позаказный метод калькулирования себестоимости используется при изготовлении уникальной или выполняемой по специальному заказу себестоимости. Он применяется чаще всего в индивидуальном и мелкосерийном производстве, а также для калькулирования себестоимости работ ремонтного и экспериментального характера.

Сущность данного метода состоит в том, что затраты на производство учитываются по заказам на изделие или на группу изделий.

Фактическая себестоимость заказа определяется по окончании изготовления изделий или работ, относящихся к заказу, путем суммирования всех произведенных по нему затрат. Для исчисления себестоимости единицы продукции общая сумма затрат по заказу делится на количество выпущенных изделий. Этапы формирования себестоимости при позаказном методе калькулирования представлены на рис. 3.3.

Выпуск крупного заказа требует серьезных материальных, трудовых и иных затрат, но ими, как правило, нельзя полностью загрузить производственные мощности предприятия. Поэтому одновременно выполняются другие заказы в весьма ограниченном количестве.

Позаказный метод учета затрат успешно применяется в строительстве, научно-исследовательских организациях, сфере услуг и т.д.

При этом методе все прямые затраты (затраты основных материалов, оплата труда производственных рабочих с начислениями) учитываются по каждому индивидуальному заказу. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленным коэффициентом распределения.

Рис. 3.3. Блок-схема позаказного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции Объектом учета затрат и калькулирования является производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его исполнения. При этом под заказом понимается заявка клиента на определенное количество изделий, изготовленных специально для него. До момента передачи заказа все производственные затраты (включая общепроизводственные накладные расходы), относящиеся к нему, считаются незавершенным производством.

Можно выделить следующие особенности позаказного метода учета себестоимости:

• аккумулирование данных обо всех понесенных затратах и отнесение их на отдельные виды работ или партии готовой продукции;

• аккумулирование затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени;

• ведение только одного счета «незавершенное производство».

Данный счет расшифровывается в отдельных карточках учета затрат по каждому заказу, находящемуся в производстве.

Учет издержек по отдельным заказам начинается с открытия заказа, т.е. заполнения определенного бланка. Для учета затрат по каждому заказу открывается ведомость (карточка), где по мере прохождения заказа накапливается информация о затратах прямых материалов, прямых трудозатратах и общезаводских расходах. Такая карточка представляет собой основной учетный регистр в условиях позаказного метода калькулирования.

До начала выполнения заказа рассчитывается бюджетная ставка распределения косвенных расходов пропорционально базе, установленной самим предприятием.

Проиллюстрируем позаказный метод учета на цифровом примере.

На начало периода на предприятии имелись остатки:

материалов — на 1230 руб.;

незавершенного производства — на 2500 руб.

В начале периода предприятие приобрело:

основных материалов на сумму 10 000 руб.;

вспомогательных материалов — 2000 руб.

Сч.10-1 «Основные материалы» Сч.60 «Расчеты с поставщиками Сч.10-2 «Вспомогательные Все дальнейшие расчеты ведутся одновременно с записями в бухгалтерских регистрах и в аналитических карточках по заказам.

Предположим, что на предприятии выполняются два заказа №1 и №2.

Со склада отпущены в производство основные и вспомогательные материалы:

Бухгалтерские записи Аналитические карточки по заказам Начислена заработная плата производственным работникам по заказам и вспомогательным работникам (общепроизводственные расходы):

Бухгалтерские записи Аналитические карточки по заказам Прочие общепроизводственные расходы (оплата коммунальных услуг, арендная плата и др.) отражаются на сч. 25 в сумме 2000 руб. Общепроизводственные расходы списываются на основное производство.

Бухгалтерские записи Сч.20 Сч.25 3300 руб. = (700 + 600 + 2000) руб.

В качестве базы для распределения косвенных расходов между заказами выбрана прямая заработная плата (это зафиксировано в учетной политике). Тогда в порядке предварительного распределения общепроизводственные расходы будут отнесены на заказ следующим образом:

Заказ № 1. 3300 : (600 + 400) х 600 = 1980 руб.;

Заказ № 2. 3300 : (600 + 400) х 400 = 1320 руб.

В аналитические карточки вносится последняя запись и определяется себестоимость заказа.

Общепроизводственные И т о г о условно-фактическая Продукция закончена производством, сдана на склад, передана заказчику. В соответствии с заключенными договорами цена выполнения заказа составляет 12 500 руб., заказа №2 — 9500 руб. (включая НДС).

В бухгалтерском учете это будет отражено следующим образом:

Бухгалтерские записи Сч.20 Сч.70 1000 руб. — заработная плата производственных Сч.20 Сч.10-1 11 000руб.

Сч.25 Сч.10-2 700 руб. — основные материалы Сч.20 Сч.25 3300 руб. — общепроизводственные расходы Сч.40 Сч.20 15 300 руб. — передача продукции на склад по условно-фактической себестоимости Сч.62 Сч.46 22 000 руб. — продукция отгружена заказчику по договорной стоимости Сч.90-1 Сч.68 3667,4руб. — начислена задолженность бюджету по НДС Сч.90-1 Сч.40 15300руб. — списана себестоимость реализованной По окончании отчетного периода устанавливается фактическая сумма общепроизводственных затрат. При этом могут возникнуть два случая.

С л у ч а й п е р в ы й. Фактическая величина общепроизводственных расходов составила 3800 руб. Таким образом, косвенные расходы были распределены между периодами с недостатком, в результате чего фактическая себестоимость выполненных и сданных заказов в бухгалтерском учете оказалась заниженной на 500 руб., и на ту же сумму завышен финансовый результат.

Для устранения этого несоответствия в конце отчетного периода делаются дополнительные записи:

Сч.90-1 Сч.25 500 руб. — общепроизводственные расходы Сч.90-1 Сч.80 2532,6 руб. — финансовый результат Такие корректировки допустимы при незначительных отклонениях фактических расходов от ожидаемых.

Существенным отклонением признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5%.

В т о р о й с л у ч а й. При таком отклонении его сумма распределяется между счетами 20 «Основное производство», 40 «Готовая продукция» и 90-1 «Реализация продукции (работ, услуг)».

3.4. Попроцессный и попередельный методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции Попроцессный метод калькулирования себестоимости примгняют организации с массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции, единой единицей измерения и калькулирования, практически полным отсутствием незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция одновременно является и объектом учета затрат, и объектом калькулирования. Этот метод калькулирования характерен для добывающих отраслей и энергетики. Как правило, здесь применяют метод простой двухступенчатой калькуляции, при котором расчет себестоимости ведется в три этапа:

1) рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех осуществленных затрат на количество изготовленной продукции определяется производственная себестоимость единицы продукции;

2) сумма управленческих и коммерческих издержек делится на количество реализованной за отчетный период продукции;

3) суммируются показатели, рассчитанные на первых двух этапах.

Блок-схема попроцессного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции представлена на рж. 3.4.

В серийном и поточном производствах при расчете себестоимости изготовления единицы продукции часто трудно определить, к какому количеству продукции нужно отнести производственные затраты, понесенные за период. Кроме того, на начало и конец отчетного периода имеется незавершенное производство. Эту проблему позволяет решать попередельный метод калькулирования себестоимости продукции.

Попередельный метод калькулирования себестоимости находит применение в массовом производстве с коротким, но законченным технологическим циклом, когда выпускаемая предприятием продукция однородна по исходному материалу и характеру обработки. Учет затрат при данном методе осуществляется по стадиям (фазам) производственного процесса (например, на текстильных комбинатах — по трем стадиям: прядильное, ткацкое, отделочное производство).

Рис. 3.4. Блок-схема попроцессного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции Объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела. Сущность такого метода состоит в том, что прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам (стадиям) производства. Следовательно, объектом учета затрат является передел. Передел — это часть технологического процесса, заканчивающаяся получением готового полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону. В результате последовательного прохождения исходного материала через все переделы получают готовый продукт.

Особенностями попередельного метода калькулирования себестоимости являются:

• аккумулирование производственных затрат по переделам безотносительно к отдельным заказам;

• списание затрат за календарный период, а не за время выполнения заказа;

• организация аналитического учета по счету «Основное производство» для каждого передела;

• отсутствие необходимости распределения косвенных расходов между отдельными заказами.

В серийном производстве на конец отчетного периода, как правило, образуются существенные остатки незавершенного производства. Поэтому перед бухгалтером стоит задача разделения затрат, накопленных в течение отчетного периода по счету «Основное производство», между готовой продукцией и остатками незавершенного производства на конец отчетного периода. Составляется калькуляция с пересчетом изготовленных полуфабрикатов в условно готовые изделия с применением усреднения как метода списания затрат на готовую продукцию. При этом все затраты, накопленные на счете «Основное производство», делят на условные единицы готовой продукции, произведенной в данном отчетном периоде.

Условная единица представляет собой совокупность затрат, необходимых для производства одной законченной физической единицы продукции: одной условной единицы основных материалов и одной условной единицы добавленных затрат.

Количество условно готовых изделий равно общему количеству изделий, начатых и завершенных в пределах данного отчетного периода, плюс слагаемое, отражающее работу, которая выполнена над изделиями в незавершенном производстве на начало и конец периода.

Техника калькулирования себестоимости единицы продукции при попередельном методе состоит в заполнении трех аналитических таблиц. В первой таблице объем производства рассчитывается в условных единицах; вторая позволяет определить себестоимость одной условной единицы продукции; в третьей определяется себестоимость готовой продукции и незавершенного производства.

Рассмотрим применение этого метода на примере. Предприятие выпускает изделие А, производство которого состоит из двух переделов: в первом изготовляются преформы, во втором — готовые изделия, которые реализуются покупателю.

Все материалы для производства изделия отпускаются в первом переделе, добавленные затраты на его изготовление распределяются равномерно.

Допустим, что на 1 апреля 2003 г. в незавершенном производстве первого передела оказалось 8500 ед.; степень завершенности по добавленным затратам составляет 70%; стоимость материалов в незавершенном производстве — 9214 руб.;

добавленная стоимость — 7070 руб.

В апреле 2003 г. начато производство еще 122 600 преформ. Соответствующие затраты в первом переделе составили:

на основные материалы — 142 862 руб.;

на оплату труда — 39 520 руб.

Общепроизводственные затраты списываются на основное производство по ставке, равной 160% от оплаты труда основных рабочих.

По состоянию на 1 мая 2003 г. в незавершенном производстве первого передела находятся 6800 преформ, степень завершенности которых по добавленным затратам составила 50%.

Необходимо определить себестоимость законченных преформ, изготовленных и переданных во второй передел в апреле, и остаток незавершенного производства первого передела по состоянию на 1 мая 2003 г.

Исходные данные для расчета приведены в табл. 3.4.

На первом этапе расчетов осуществляется пересчет апрельского объема про-, изводства в условные единицы в следующей последовательности.

Добавленные затраты в незавершенное производство, числящиеся на начало апреля, оцениваются в условных единицах. Для этого количество преформ, находящихся в незавершенном производстве на начало периода, умножается на коэффициент, равный степени готовности незавершенного производства:

Материальные затраты в незавершенном производстве на начало периода в условные единицы не переводятся.

Определяется количество изделий, начатых и законченных обработкой в апреле. Оно составляет разность между преформами, запушенными в производство в апреле, и преформами, оставшимися в незавершенном производстве на конец периода:

Эта готовая продукция, изготовленная первым переделом в апреле, оценивается в 115 800 материальных затрат и в 115 800 у.е. добавленных затрат.

Незавершенное производство на конец апреля пересчитывается в условные единицы. Согласно исходным данным, в незавершенном производстве осталось 6800 у.е. Материальные затраты по ним произведены полностью. Степень готовности незавершенного производства равна 50%. Поэтому материальные затраты в незавершенном производстве на начало периода составляют 6800 у.е., а добавленные затраты — 6800 у.е. х 0,5 = 3400 у.е.

Результаты выполненных расчетов сводим в табл. 3.5.

Расчет объема производства в условных единицах Таким образом, весь объем производственной деятельности предприятия в апреле соответствует 122 600 + 121 750 = 244 350 у.е.

На втором этапе расчетов одна условная единица по материальным и добавленным затратам оценивается в рублях. Для этого материальные и добавленные затраты отчетного периода делятся на соответствующее количество условных единиц продукции по материальным и добавленным затратам. Затраты, включенные в сальдо на начало периода по счету «Незавершенное производство», в расчет не принимаются, так как они относятся к предыдущему периоду.

По данным табл. 3.4, в апреле в производство отпущено материалов на сумму 142 862 тыс. руб. Следовательно, на одну условную единицу материальных затрат в отчетном периоде приходится:

Материальные затраты в незавершенном производстве на начало периода (9214 тыс. руб.) не участвуют, так как они произведены в предыдущем периоде и тогда учтены.

На апрель приходится 121 750 у.е. добавленных затрат. Величина добавленных затрат составила 102 752 тыс. руб. Таким образом, на одну условную единицу добавленных затрат приходится:

Результаты расчетов, выполненных на втором этапе, представлены в табл. 3.6.

На третьем, завершающем этапе, определяется себестоимость готовой продукции и незавершенного производства.

Готовая продукция складывается из двух частей. Первая часть — полуфабрикаты, имевшиеся на начало отчетного периода и доведенные в течение апреля до состояния полной готовности. Вторая — продукция, начатая и полностью законченная обработкой за отчетный период.

Себестоимость незавершенного производства на начало периода равна:

9214 + 7070 = 16 284 тыс. руб. (табл. 3.4). Работа, выполненная в отчетном периоде и отнесенная к незавершенному периоду, оценивается в 2550 у.е. (табл. 3.5).

На одну условную единицу приходится 0,84 тыс. руб. добавленных затрат (табл. 3.6).

Следовательно, стоимость готовой продукции после доведения до 100%-й готовности полуфабрикатов, имевшихся на начало периода, составит:

Одновременно в апреле было начато и закончено обработкой 115 800 преформ, т.е. произведено 115 800 у.е. готовой продукции. Общие затраты (материальные и добавленные) на 1 у.е. составили 2,01 тыс. руб. (табл. 3.5). Следовательно, себестоимость этой части готовой продукции составит:

Общая себестоимость всех преформ, изготовленных предприятием в апреле, будет равна:

Стоимость незавершенного производства на конец апреля складывается из двух элементов — стоимости материалов и добавленных затрат. Материальные затраты в незавершенном производстве оцениваются в 6800 у.е. (табл. 3.4), добавленные затраты — в 3400 у.е.

Следовательно, себестоимость незавершенного производства на конец отчетного периода составит:

Результаты расчетов представлены в табл. 3.7.

Таким образом, себестоимость полуфабрикатов (готовых преформ), переданных в апреле из первого передела во второй, составит 251 184 тыс. руб. Остатки незавершенного производства первого передела на 1 мая 2003 г. оцениваются в 5406 тыс. руб.

Процесс формирования финансовой структуры фирмы связан с выделением на базе существующих подразделений центров финансовой и аналитической ответственности, которые позволяют децентрализовать управление, детализировать финансовую информацию, а также повысить эффективность управления затратами.

При принятии решений менеджер децентрализованного подразделения располагает большим объемом информации о местных условиях, что позволяет ему принимать более взвешенные решения.

Его деятельность становится более мотивированной, если он может проявить инициативу. Что касается высшего управленческого звена фирмы, то оно может сосредоточить свои знания и умения на стратегическом планировании деятельности предприятия в целом.

Важнейшая цель бизнеса — получение приемлемой нормы прибыли на потребленные ресурсы. Поэтому отдельные подразделения предприятия должны быть ориентированы на достижение финансовых целей, стоящих перед фирмой в целом. Отсюда появилась необходимость создания в организации центров финансовой ответственности.

Под центром ответственности понимается любое структурное подразделение или группа подразделений организации, способных контролировать появление затрат, получение доходов и прибыли либо использование инвестиционных доходов, а также отвечать перед вышестоящим руководством за выполнение поставленных целей.

Центр ответственности работает с выделенными ему ресурсами и производит товары (услуги), которые передаются другому центру ответственности внутри предприятия или внешним потребителям.

Центр ответственности называют также центром отчетности, где затраты и доходы аккумулируются и отражаются в отчетах на определенных уровнях управления.

Выделение центров ответственности возможно по:

• сферам ответственности (такое разделение приемлемо, когда четко определены функциональные сферы, имеется территориальное деление области сбыта, существуют разные производства с различной организацией сбыта);

• продуктам (услугам) и их группам (целесообразно в случаях, когда для отдельных групп товаров и услуг различны технология изготовления, структура затрат, покупатели и заказчики);

• клиентам (рекомендуется, когда фирма имеет для одних и тех же продуктов или услуг разных покупателей, отличающихся каналами сбыта, категорией платежеспособности, наличием особых отношений);

• центрам доходов, затрат, прибыли, инвестиций.

Целесообразность того или иного разделения ответственности зависит от особенностей бизнеса и стратегии компании, соответственно определяются типы центров ответственности: центры доходов, центры затрат, центры прибыли, центры инвестиций.

Центр доходов — структурное подразделение, руководитель или менеджер которого отвечает за объем выпуска продукции в денежном выражении, т.е. за доходы, но не имеет полномочий по варьированию ценами и не отвечает за расходы на продаваемые центром товары или услуги, так как расходование средств для него ограничено пределами бюджета (сметы).

Центр затрат — структурное подразделение, руководитель которого отвечает за затраты, возникшие здесь, и их измерение, но не за доход от реализации продукции или услуг. Центры затрат формируют там, где измерение продукции в показателях дохода либо невозможно, либо не нужно. Примерами такого центра ответственности могут быть отдел охраны труда, юридический отдел, отдел кадров и другие управленческие службы. Центры издержек оцениваются на основе сметы и отчета о фактических затратах. При этрм цель менеджера центра затрат состоит в обеспечении долговременной минимизации издержек.

Особый вид центра затрат — центр стандартной (нормативной) себестоимости. Здесь для элементов себестоимости установлены нормативы или стандарты. Разница между фактическими и нормативными издержками, называемая отклонениями от нормативных производственных затрат, является важной информацией для управления и позволяет менеджерам и руководителям центра ответственности взглянуть изнутри на результаты деятельности производственной единицы.

Центр прибыли — структурное подразделение, где измеряется соотношение доходов, получаемых данным центром, и его затрат.

Таким образом, руководитель данного центра должен обеспечивать максимизацию прибыли и с этой целью может варьировать ценами реализации и издержками.

Преимущества центров прибыли в том, что они напоминают бизнес в миниатюре. Как и в отдельной компании, у них есть план (бюджет) и отчет о прибылях и убытках, который является основным документом управленческого контроля. Поскольку руководитель центра имеет воздействие на все данные отчета, у него есть стимул к увеличению заданной прибыли и снижению расходов.

Центр инвестиций — структурное подразделение, в котором менеджер отвечает не только за прибыль, но и за использование активов центра. Основная цель, которая ставится перед центром инвестиций, — получение удовлетворительной отдачи на вложенные средства.

Как правило, подразделение, обладающее большими активами, обычно зарабатывает больше по абсолютной величине, чем подразделение с относительно небольшими активами. Поэтому по абсолютным величинам прибыли нельзя сравнивать деятельность разных центров инвестиций. В качестве измерителя эффективности деятельности центра инвестиций используется, как правило, рентабельность активов.

Центры инвестиций обычно создаются в подразделениях, производящих и продающих набор товаров или осуществляющих комплекс услуг и значительно влияющих на собственный уровень основных средств.

Деятельность менеджера любого типа центров ответственности может быть измерена в виде таких показателей, как результативность и эффективность работы центра. Под результативностью понимается то, насколько хорошо выполняет свою работу центр ответственности, в какой мере он достигает желаемых или запланированных результатов. Эффективность выражается либо в производстве заданного объема продукции при минимальном использовании ресурсов, либо максимально возможного объема продукции при заданном масштабе использования ресурсов (элементов затрат). Центр ответственности должен быть результативным и эффективным.

Кроме финансовых показателей подразделениям (центрам ответственности) устанавливаются и нефинансовые показатели и цели, например, качество товаров и услуг.

Отличие системы управления затратами по центрам ответственности от системы учета, анализа и контроля полных затрат состоит в том, что управление и контроль затрат по центрам ответственности концентрируются в самом центре ответственности. Что касается системы учета и контроля полных затрат, то она сосредоточена на товарах и услугах, т.е. на так называемых продуктах или программах производства.

Таким образом, реструктуризация компании путем создания центров финансовой ответственности позволяет децентрализовать управление предприятием, ориентировать отдельные подразделения на достижение финансовых целей, повысить эффективность управления затратами и в целом — улучшить конкурентоспособность организации.

Важнейшей частью системы контроля над затратами является оценка деятельности подразделений, управляющих и организации в целом. Менеджеры центров ответственности постоянно сравнивают фактические затраты с планируемыми, определяют отклонения и анализируют их.

Цель учета по центрам ответственности состоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому центру, чтобы отклонения по сметам были отнесены на ответственное лицо.

Чтобы правильно контролировать исполнение затрат, необходимо скорректировать бюджетные данные в части переменных расходов на соответствующий фактический выпуск продукции. С этой целью составляется гибкий бюджет, на основе которого проводится анализ (табл. 4.1.) Таким образом, если сравнивать первоначальный бюджет с фактическими затратами, то перерасход составляет 14 300 д.е., или 7,2%.

Сопоставление фактических данных с показателями гибкой сметы (бюджет, полученный путем корректировки переменных затрат на фактический объем работ) показывает, что отклонение составляет всего 540 д.е., или 0,3%.

Гибкий бюджет можно использовать в предплановом и послеплановом периодах: в первом случае он помогает выбрать оптимальный вариант объема продаж и производства, во втором (при анализе) — точно оценить результаты деятельности организации в целом и ее отдельных подразделений.

Переменные и постоянные расходы играют разную роль в оценке исполнения смет. Постоянные расходы не корректируются с изменением фактического объема продукции по сравнению с планом (бюджетом), а если возникают отклонения фактических затрат от плановых, то анализируется причина их появления.

Переменные расходы, наоборот, должны быть пересчитаны в бюджете на фактическое исполнение объема работ (на основе удельных переменных затрат, приходящихся на единицу продукции, и Управление финансами •^•Э фактического объема работ). В ряде случаев дальнейшее сравнение откорректированных бюджетных переменных расходов с фактическими затратами (при одном и том же объеме работ) коренным образом меняет выводы аналитика.

Анализ выполнения плана (условный пример) Тщательно подготовленные сметы представляют собой своеобразный стандарт, с которым сравнивают достигнутые результаты.

Анализ отклонений между реальными результатами и данными сметы позволяет:

• определить проблемную область деятельности, требующую первоочередного внимания;

• выявить новые возможности, не предусмотренные в процессе разработки смет;

• показать, что первоначальные сметы в некоторой степени нереалистичны.

Сравнение фактических и бюджетных данных за год является главным фактором оценки деятельности каждого центра ответственности и его руководителя. Составление смет способствует детальному изучению деятельности подразделений и взаимоотношений центров ответственности, служит средством обучения менеджеров.

Основой бизнес-плана по становлению и развитию бизнеса является финансовый анализ отчетности организации, а главным инструментом формирования бизнес-плана служит сметное планирование.

Финансовое планирование — это составная часть планирования финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Оно направлено на реализацию стратегии и решение оперативных задач предприятия.

Финансовый план — важнейший элемент бизнес-планов, составляемых как для обоснования конкретных инвестиционных проектов и программ, так и для управления текущей и стратегической финансовой деятельностью. Этот документ обеспечивает взаимоувязку показателей развития предприятия с имеющимися ресурсами.

Основными задачами финансового планирования являются:

• обеспечение производственной и инвестиционной деятельности необходимыми финансовыми ресурсами;

• достижение экономического компромисса между доходностью, ликвидностью и риском в определении необходимого количества финансовых ресурсов в рамках оптимальной структуры капитала;

• установление рациональных финансовых отношений с хозяйствующими субъектами, банками, бюджетом, страховыми компаниями, гарантия выполнения обязательств перед перечисленными субъектами;

• выявление путей эффективного вложения капитала, оценка степени рационального его использования;

• определение и мобилизация резервов увеличения прибыли за счет экономного использования финансовых ресурсов;

• контроль рублем за финансовым состоянием, платежеспособностью и кредитоспособностью предприятия, а также за формированием и расходованием его денежных средств;

• соблюдение интересов акционеров и других инвесторов.

Исходные данные для составления финансового плана содержатся в бизнес-плане предприятия, и бюджете капитальных вложений. Стержневыми разделами финансового плана являются:

• смета объема реализации продукции;

• баланс денежных поступлений и расходов;

• план прибылей и убытков;

• плановый бухгалтерский баланс;

• расчет точки безубыточности продажи товаров.

Главные методы составления финансового плана — метод процента от реализации и бюджетное планирование, или составление системы взаимосвязанных смет.

Суть первого метода состоит в решении следующих задач. На основе запланированного роста объема продаж, выраженного в процентах, определяются будущие расходы, активы и обязательства, зависящие от объема продаж, а также объем нераспределенной прибыли планового периода. Для сбалансирования величины плановых активов и пассивов устанавливают сумму недостающих источников финансирования (обязательств) и расчетным итеративным путем определяют конкретные способы покрытия потребности в дополнительном финансировании. На базе полученных финансовых параметров составляются плановый счет прибылей и убытков, прогнозный баланс организации, прогноз движения денежных средств. Рассмотренный метод популярен среди банков, занимающихся прогнозированием финансового положения клиента, но имеет определенные недостатки.

Второй метод составления финансового плана — метод бюджетного планирования. Большинство смет имеет прямое отношение к финансовому планированию. Конечная цель бюджетного планирования — выявление потребностей фирмы в финансировании. Этот метод обеспечивает приемлемую точность составления финансового плана и потому является основным методом его финансирования.

Количественный план в денежном выражении, показывающий планируемую величину доходов, расходов и капитал, который необходимо привлечь для достижения поставленной цели, называется бюджетом, или сметой.

Сметное планирование лежит в основе формирования бизнесплана и включает непосредственное планирование и мониторинг (контроль, наблюдение) текущей хозяйственной деятельности.

Бюджет компании (главный бюджет) представляет собой систему взаимосвязанных бюджетов. Он описывает в структурированной форме ожидания менеджеров относительно продаж, расходов и других финансовых операций в прогнозном (планируемом) периоде.

Бюджет компании включает два блока: систему операционных бюджетов и систему финансовых бюджетов (рис. 5.1).

Рис. 5.1. Состав главного бюджета организации Бюджет компании рассчитывается по всей совокупности операционных и финансовых бюджетов (кроме бюджета капиталовложений), при этом оценивается прогнозное финансовое состояние компании. Если результирующие финансовые показатели, рассчитанные на основе системы бюджетов компании (такие, как ликвидность, прибыль, рентабельность и др.), неудовлетворительны, то реализуется сценарий «что — если» для оценки влияния основных параметров бюджетов и заложенных при планировании нормативов при их изменении.

Система бюджетов используется менеджерами как средство для управления деятельностью предприятия, контроля за реальным состоянием дел и сравнения его с целями и задачами, сформулированными в плане.

Расчет каждого бюджета компании производится в определенных форматах. Все бюджеты компании составляются на основе прогноза объема продаж. При составлении бюджетов затрат используется группировка затрат на переменные и постоянные. Сметы составляются на год в целом с поквартальной (или помесячной) разбивкой.

Есть два подхода к расчетам смет:

• разработка сметы с «нуля» (применяется в случаях, когда проектируется новое предприятие или когда предприятие меняет профиль работы);

• планирование от достигнутого (применяется, если профиль работы предприятия не меняется).

Смета продаж, или объем выручки в денежном выражении, служит основой для составления остальных видов смет. Смета продаж включает информацию:

• о предполагаемых объемах реализации по каждому товару;

• об ожидаемой цене единицы каждого товара.

Бюджет продаж показывает объем продаж в количественном и стоимостном измерениях. В общем случае, бюджет продаж включает и расчет ожидаемых денежных поступлений от продажи товаров, с учетом продажи товаров в кредит. Такие расчеты используются при составлении бюджета движения денежных средств.

При оценке предполагаемого объема продаж в натуральном выражении отправным пунктом служат ожидаемые данные об объеме продаж предыдущего года. Эта величина изменяется в текущем году с учетом факторов, непосредственно влияющих на объем реализации таких, как:

• объем товаров заказанных, но не отгруженных;

• рекламная компания;

• экономическая конъюнктура в отрасли и экономике;

• степень использования производственных мощностей;

• ценовая политика;

• результаты рыночных исследований.

Выполним пример расчета бюджета продаж и ожидаемых денежных поступлений исходя из следующих условий:

70% от объема реализации оплачивается в квартале продажи, а 28 — в квартале, следующем за кварталом продажи; 2% от объема реализации списываются как безнадежные долги.

При составлении сметного расчета объема продаж обоснование цен на товары имеет решающее значение. В свою очередь, принятие решения по цене зависит от внешних и внутренних факторов.

К внешним факторам можно отнести:

• общий спрос на рынке на данный продукт;

• наличие на рынке аналогичных товаров других предприятий;

• цену на аналогичную продукцию конкурирующих предприятий;

• заинтересованность покупателей в низкой цене на товар или в более высоком его качестве;

Внутренними факторами являются:

• себестоимость продукции;

• необходимость покрытия инвестиций;

• качество материалов и труда;

• использование ограниченных ресурсов.

Основой для разработки сметы продаж и одновременно важным разделом бизнес-плана являются маркетинговые исследования.

Маркетинг — это планирование и осуществление всех видов деятельности компании (за исключением процесса продаж), связанных с удовлетворением потребностей покупателей.

Объектами маркетинговых исследований являются: товар, рынки и каналы сбыта, конкуренция, ценообразование. Соответственно выполняются следующие аналитические работы:

1. Анализ состояния рынка.

2. Анализ потенциальных потребителей.

3. Анализ рыночной конъюнктуры.

4. Анализ целей и стратегии конкурентов.

5. Анализ изменения цен.

6. Анализ внутренних и внешних цен.

7. Анализ эффективности рекламы.

8. Анализ сильных и слабых сторон фирмы и конкурентов.

9. Анализ производственных возможностей фирмы.

Компании разрабатывают общий бюджет маркетинговых исследований, включающий бюджеты маркетинга отдельных товаров или услуг, бюджеты по типу покупателей и по регионам.

Объекты маркетинговых исследований определяют методы маркетингового анализа, которые включают стандартные методы анализа финансового состояния (анализ сильных и слабых сторон фирмы и конкурентов, анализ производственных мощностей фирмы), методы факторного анализа коммерческих расходов (анализ эффективности рекламы), анализ системы ценообразования.

Наряду с этим применяются специфические методы, например, «анализ входа и выхода». Такой анализ показывает, как изменение выпуска продукции в одной отрасли влияет на все остальные исходные данные для планирования. Изучается взаимосвязь «цена — объем продаж» для конкретной марки товара.

Важное значение имеют качественные аналитические методы.

Объем производства, соответствующий сметному объему продаж и необходимой величине имеющихся материальных и трудовых ресурсов, определяется в смете производства. Бюджет производства (производственная программа) обычно составляется в физических единицах измерения продукции. Он должен учитывать объем продаж, производственные мощности, увеличение или уменьшение запасов готовой продукции на планируемый период. При этом планируемый объем производства определяется выражением:

Необходимая величина запасов - Запасы готовой продукции.

Объемы производства должны быть сверены со сметой продаж, чтобы гарантировать сбалансированность производства и продаж в течение периода.

Сбалансированность показателей обеспечивается применением специальных методов производственного анализа:

• метода предельного анализа, позволяющего определять величину максимальной прибыли исходя из равенства дохода (прироста выручки на единицу продукции) и предельных издержек (прироста затрат на единицу продукта);

• методом производственной функции (типа «Кобба — Дугласа»), позволяющим прогнозировать ожидаемые показатели хозяйственной деятельности по факторам затрат труда и капитала:

где А0,А1 — коэффициенты (0 < А < 1);

— индекс объема производства;

Изменяя факторные признаки, можно определить наиболее эффективные пропорции между затратами труда и капитала для выпуска планируемого объема производства.

Продолжим пример. Предположим, что планируемый запас готовой продукции на конец периода равен 10% от объема продаж в следующем квартале.

Запас на начало периода в I квартале принимается равным 80 единицам, в последующих кварталах запас готовой продукции на начало периода равен остатку на конец предыдущего периода.

"Определено на основании дополнительных расчетов Основными факторами, определяющими уровень, динамику интенсификации и эффективности производства в целом, являются:

• научно-технический прогресс и научно-технический уровень производства и продукции;

• структура хозяйственной системы и уровень организации производства и труда;

• хозяйственный механизм и уровень организации управления;

• социальные условия и уровень использования человеческого фактора;

• природные условия и уровень рационального природопользования;

• внешнеэкономические связи и уровень их развития.

Все эти факторы определяют технико-организационный уровень производства.

Существуют специальные методы анализа и оценки влияния изменения интенсивности и экстенсивности использования отдельных видов ресурсов (трудовых, предметов труда, средств труда, авансированных оборотных средств) на динамику объема производства.

Для комплексной оценки влияния технико-организационного уровня на объем производства рассчитывают совокупную долю влияния экстенсивности и интенсивности по всем ресурсам.

Объем производства в стоимостном выражении является результатом взаимодействия всех видов используемых ресурсов: трудовых, предметов труда, средств труда и финансовых.

Использование производственных ресурсов может носить как экстенсивный, так и интенсивный характер. Показателями экстенсивности развития являются количественные показатели использования ресурсов: численность работающих, средняя оплата их труда, стоимость и величина израсходованных предметов труда, величина амортизационных отчислений, стоимость, количественные и технические характеристики основных производственных и авансированных оборотных средств.

К показателям интенсивности относятся качественные показатели использования ресурсов: производительность труда (или обратный ему показатель — трудоемкость продукции); зарплатоотдача (или обратный ему показатель — зарплатоемкость продукции); материалоотдача (или обратный ему показатель — материалоемкость);

фондоотдача (или обратный ему показатель — фондоемкость); количество оборотов оборотных средств (или обратный ему показатель — коэффициент закрепления оборотных средств).

Конечные результаты хозяйственной деятельности (объем продукции и затраты на производство) складываются под воздействием показателей как интенсивности, так и экстенсивности использования производственных ресурсов (см. рис. 5.2).

Особенностью интенсивного и экстенсивного использования 'ресурсов является их взаимозаменяемость. Так, недостаток рабочей силы можно восполнить повышением производительности труда.

Влияние экстенсивных и интенсивных факторов можно оценить с помощью методов цепной подстановки или интегральным методом.

Бюджет прямых материальных затрат показывает общие потребности производства в основных материалах, а также необходимый объем закупок основных материалов, зависящий от ожидаемого их потребления в производстве и запасов на складе.

Плановая потребность в материалах определяется формулой:

где М — плановая потребность в материалах;

Л/пр - потребность в материалах для обеспечения планового выпуска продукции;

5МК - планируемый запас материалов на конец периода;

5МН — запас материалов на начало периода.

Составление сметы прямых материальных затрат может сопровождаться расчетами платежей за приобретаемые материалы. Эти расчеты используются при составлении бюджета денежных средств.

Продолжим рассмотрение примера по составлению бюджетов. Допустим, что планируемый запас материалов на конец периода равен 10% от потребности следующего квартала, запас на начало периода равен остатку на конец предыдущего периода.

Принимается следующая схема оплаты закупок материалов: 50% стоимости квартальных закупок оплачивается в квартале закупки, а остаток — в следующем квартале.

Рис. 5.2. Показатели экстенсивного и интенсивного использования производственных ресурсов Бюджет прямых материальных затрат на 200Х г.

(расходов на оплату труда основного персонала) Планируемый объем производства определяет общее время использования труда основных рабочих и является исходной информацией для составления бюджета прямых затрат на оплату труда.

При составлении этого бюджета учитываются трудоемкость изготовления единицы продукции и стоимость одного чел.-часа.

Бюджет прямых затрат на оплату труда на 200Х г.

В бюджете общепроизводственных расходов выделяются постоянные и переменные расходы и определяются ставки, по которым формируется переменная часть этих расходов.

Общая сумма производственных накладных расходов включает стоимость постоянной составляющей, включая амортизационные отчисления по производственному оборудованию, а также величину переменной составляющей, которая определяется умножением ставки переменных расходов на затраты времени производственных работников.

При определении оттока денежных средств (платежей), учитывается что: амортизация не вызывает такого оттока, а общепроизводственные расходы оплачиваются в том же квартале, в котором возникают.

Продолжим рассмотрение примера. Постоянная составляющая ежеквартально равна 6000 руб., в том числе амортизационные отчисления — 3250 руб.

Ставка переменной составляющей — 2 руб. на каждый чел.-час использования основных производственных работников.

(производственных накладных) расходов на 200Х г.

Смета себестоимости реализованной продукции является основной в системе сметных расчетов предприятия. Исходными данными для ее составления служат:

• ожидаемые величины товарных запасов;

• сводные данные сметы прямых материальных затрат;

• сводные данные о затратах по оплате труда;

• сводные данные по смете общепроизводственных расходов.

Порядок формирования себестоимости реализованной продукции представлен на рис. 5.3.

Рис. 5.3. Схема формирования себестоимости Пример.

Компания имеет на 200Х г. следующие остатки на счетах (руб.):

запасы прямых материалов:

основное производство:

готовая продукция:

В течение 200Х г. были сделаны следующие затраты (руб.):

И т о г о себестоимость произведенной реализованнойпродукции:

И т о г о себестоимость реализованной Бюджет периодических расходов включает смету коммерческих и управленческих расходов. В состав коммерческих расходов включаются: заработная плата работников службы сбыта; расходы на рекламу; транспортные расходы; оплата телефонной связи (в части, связанной со сбытом продукции); прочие расходы на реализацию продукции. Управленческие расходы состоят из: заработной платы административного персонала; заработной платы прочих служащих;

оплаты энергии и освещения; амортизации офисного оборудования; расходов по телефонной связи; расходов по страхованию; затрат на канцтовары; прочих расходов.

Бюджет периодических расходов используется при составлении бюджета прибылей и убытков, а также бюджета денежных средств.

При его формировании выделяются также постоянные расходы (в общей сумме по кварталам планируемого года) и переменная составляющая. Последняя рассчитывается на основе ставки переменных расходов в расчете на единицу реализуемой продукции. Коммерческие и управленческие расходы оплачиваются в том же квартале, в котором возникают.

С учетом сказанного, определим бюджет периодических расходов для нашего условного периода.

Сметное планирование прибыли — составная часть разработки бизнес-плана предприятия. Формирование бюджета прибыли и убытков основывается на данных, которые содержатся в ранее разработанных сметах.

Сметный расчет финансовых результатов включает три раздела.

налогообложения. Важным фрагментом расчетов является определение себестоимости единицы реализованной продукции (в части переменных затрат), а также стоимости запасов материалов и готовой продукции.

2. Р а с п р е д е л е н и е п р и б ы л и. В этом разделе запланированная прибыль распределяется на две части: налог на прибыль и прибыль, остающуюся в распоряжении организации (чистую прибыль).

путем д е л е н и я на к а п и т а л и з и р у е м у ю и пот р е б л я е м у ю ч а с т ь. Капитализированная прибыль направляется на реинвестирование (развитие бизнеса), создание или увеличение резервного капитала. Прибыль потребляется путем выплаты дивидендов, социальных выплат персоналу, использования на благотворительные цели и т.д.

В третьем разделе рассматриваемого бюджета рассчитываются два коэффициента:

Смета прибылей и убытков содержит в сжатой форме прогноз всех прибыльных операций предприятия. Если сметная чистая прибыль мала по сравнению с объемом продаж или собственным капиталом, то необходимо провести дополнительный анализ всех составляющих сметы и пересмотреть ее, поскольку именно прибыль является внутренним источником текущего и долгосрочного развития, источником возрастания рыночной стоимости предприятия, индикатором его кредитоспособности.

Продолжим рассмотрение примера и составим бюджет прибыли и убытков.

Предварительно рассчитывается бюджет запасов материалов и готовой продукции на конец года.

* Стоимость готовой продукции показывается в части переменной составляющей издержек Бюджет денежных средств характеризует приток и отток денежных средств в течение планового периода. Цель его составления — поддержание баланса денежных средств, а также определение размеров дополнительного финансирования при временном дефиците денежных средств.

Бюджет денежных средств включает в себя следующие показатели:

• приток (поступление) денежных средств;

• отток денежных средств (платежи);

• чистый денежный поток (разница притока и оттока денежных средств);

• минимальный остаток денежных средств;

• потребность в дополнительном финансировании.

Смета движения денежных средств (денежных потоков) включает ожидаемый приход и расход денежных средств в течение планируемэго периода. Приход классифицируется по источнику поступления средств, а расход — по направлениям использования. Ожидаемое сальдо денежных средств на конец периода сравнивается с минимальной суммой денежных средств, которая должна постоянно поддерживаться. Минимальная денежная сумма представляет собой определенный резерв; она не является фиксированной, увеличиваясь в период деловой активности и снижаясь в период спада. Разность представляет собой либо неизрасходованный излишек, либо недостаток денежных средств. Свободная сумма средств может быть положена на депозит. В этом случае она приносит прибыль Бюджет денежных средств на 200Х г..

'Ожидаемое значение При составлении денежной сметы учитываются выплата дивидендов, планы финансирования инвестиций за счет собственных источников или долгосрочных кредитов и другие денежные потоки.

Продолжим рассмотрение примера. При составлении бюджета денежных средств выполняются следующие условия.

1. Компания стремится поддерживать остаток денежных средств на конец каждого квартала не меньше чем 5000 руб.

2 Объемы заемных средств и выплат по заемным средствам должны быть кратны 500 руб.

3. Приемлемая ставка процента за кредит — 20% годовых.

4. Получение заемных средств происходит в начале квартала, погашение — в начале следующего квартала.

прогнозирование финансового состояния предприятия Прогнозный баланс составляется на основе ожидаемого балансового отчета, составляемого до завершения отчетного периода. Статьи этого баланса увеличиваются (уменьшаются) с учетом операций, планируемых в предстоящем году.

Стоимость внеоборотных активов увеличивается на стоимость приобретаемого оборудования и уменьшается на размер планируемых амортизационных отчислений. Запасы материалов и готовой продукции должны соответствовать бюджету запасов.

Размер дебиторской задолженности определяется по схеме:

Дебиторская задолженность в соответствии приток денежных средств от продаж в плановом периоде Остаток денежных средств формируется в бюджете согласно их движению. Нераспределенная прибыль увеличивается на величину чистой прибыли, полученной в смете прибылей и убытков. В соответствии этой же сметой в прогнозном балансе отражается краткосрочная кредиторская задолженность (начисления).

Размер кредиторской задолженности рассчитывается по схеме:

Кредиторская задолженность поставщикам согласно балансу предшествующего года платежи за основные материалы в плановом периоде Завершим рассмотрение примера. Исходными данными являются ожидаемые значения статей актива и пассива баланса, представленные ниже:

Баланс на конец предшествующего года (ожидаемые значения) Внеоборотные активы Земля Здания и оборудование Накопленная амортизация Внеоборотные активы — всего Оборотные средства Запасы материалов Кредиторская задолженность поставщикам Запасы готовой продукСчета начислений Дебиторская задолженОбязательства — всего ность Денежные средства Оборотные активы — всего По данным прогнозного баланса и прогнозного бюджета прибылей и убытков рассчитываются основные финансовые коэффициенты в планируемом периоде. Соответствующие финансовые коэффициенты рассчитываются также за год, предшествующий плановому периоду. Сравнение прогнозных значений финансовых коэффициентов с соответствующими характеристиками предшествующего года и общепринятыми нормативами позволяет дать оценку финансового положения компании.

Здания и оборудование баланс предшествующего года + покупка Накопленная аморти- баланс предшествующего года + начисзация ленная в плановом периоде амортизация Денежные средства отчет о движении денежных средств Нераспределенная при- баланс предшествующего года + чистая прибыль быль в плановом периоде (бюджет прибылей Кредиторская задолженность поставщикам бюджет прямых материальных затрат Нормативный учет затрат называется системой «стандарт-кост», которая является инструментом планирования затрат и контроля за уровнем себестоимости. При использовании организацией данной системы все затраты, влияющие на счета учета запасов и себестоимость реализованной продукции, выступают как нормативные (стандартные), а не фактические. Разница между нормативными и фактическими затратами называется отклонением.

Целями применения нормативного учета затрат являются:

• управление затратами;

• установление цен и ценовая политика;

• бюджетное планирование и контроль;

• подготовка финансовой отчетности.

Нормативные затраты рассчитываются обычно на единицу готовой продукции и включают три элемента производственных затрат:

• прямые материальные затраты;

• прямые затраты труда;

• общепроизводственные расходы.

Нормативы затрат материалов и труда основаны на инженерных оценках, нормативы накладных расходов — на данных за прошедшие периоды.

Нормативные затраты на единицу произведенного продукта состоят из таких элементов как:

• нормативная цена основных материалов;

• нормативное количество затрат основных материалов на единицу продукции;

• нормативное рабочее время (по прямым трудозатратам);

• нормативная ставка оплаты труда;

• нормативный коэффициент переменных и общепроизводственных расходов;

• нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов.

Нормативные затраты основных материалов определяются умножением их нормативной цены на нормативное количество, которое определяется менеджерами, отвечающими за производство.

Нормативные прямые затраты труда исчисляются умножением нормо-часов труда на нормативную ставку прямой оплаты труда.

Ответственность за разработку нормо-часов трудовых затрат несут менеджеры соответствующего подразделения. Нормативная ставка прямой оплаты труда выражает почасовые прямые затраты труда.

Общепроизводственные (ОПР) нормативные расходы представляют собой сумму оценок переменных и постоянных общепроизводственных затрат. Эти оценки основаны на соответствующих нормативных коэффициентах:

Нормативный коэффициент _ Общие планируемые переменные ОПР переменных ОПР Ожидаемое количество нормо-часов Нормативный коэффициент _ Общие планируемые постоянные ОПР постоянных ОПР Нормальная мощность в норма-часах Поскольку переменные затраты увеличиваются (уменьшаются) в прямой пропорции к объему выпуска, для организации важно правильно измерять производственную мощность.

Производственная мощность — верхний предел объема производмощность ства организации при данном реально существующем объеме производственных ресурсов. Другими словами, это объем производства продукции, который организация может выполнить в данный период.

Производственная мощность может выражаться с помощью таких измерителей: общая (суммарная) величина человеко-часов, машино-часов или количество единиц продукции.

При увеличении объема производства сверх производственной мощности могут потребоваться дополнительные производственные площади (здания), оборудование, персонал. При характеристике динамики затрат производственная мощность предполагается постоянной, поскольку затраты могут изменяться при изменении производственных мощностей.

Различают три вида производственной мощности: теоретическая (или идеальная), практическая и нормальная.

Теоретическая мощность — максимальный выпуск продукции, которого может достичь подразделение или организация в целом, если все машины и оборудование будут функционировать в оптимальном режиме без простоев. На основе этого показателя определяются максимально возможные уровни производства.

Практическая мощность — теоретическая мощность за вычетом нормальных рабочих простоев (простоев машин, оборудования для замены инструмента, ремонта, обслуживания, перерывов для рабочих).

Практическая мощность, как и теоретическая, редко используется организациями. Оба показателя включают избыточную мощность, которая представляет собой дополнительное оборудование, применяемое только при ремонте основного оборудования или при оживлении рыночной конъюнктуры. Вследствие этого организации чаще ориентируются на нормальную мощность.

Нормальная мощность — среднегодовой уровень производственной мощности, необходимый для удовлетворения потребностей ожидаемых продаж (эта величина зависит от сезонных колебаний деловой активности).

Нормальная мощность — реальная мера объема продукции, которую организация, вероятно, произведет, а не объем, который она может производить.

При изучении системы «стандарт-кост» используется категория нормальной производственной мощности организации.

Если фактический выпуск превышает запланированный и нормативные трудозатраты выше нормальных, то фактически постоянные ОПР на единицу продукции будут ниже нормативных. Но если фактический выпуск не соответствует запланированному уровню, то запланированная сумма постоянных ОПР будет приходиться на меньший объем продукции.

Использование нормативов затрат при калькулировании позволяет определять общие нормативные затраты на единицу продукции за любой отчетный период.

Это дает возможность контролировать бюджетные данные путем их корректировки на фактический выпуск продукции или составление гибкого бюджета.

Нормативный метод учета и калькулирования является наиболее прогрессивным, ибо позволяет вести повседневный контроль за ходом производственного процесса и выполнением заданий по снижению себестоимости продукции. В этом случае затраты на производство подразделяются на две части: затраты в пределах норм и отклонения от норм расхода. Все затраты в пределах норм учитываются без группировки, по отдельным заказам, а отклонения учитываются по их причинам и виновникам, что дает возможность оперативно анализировать причины отклонений, предупреждать их в процессе работы. Фактическая себестоимость изделий при нормативном методе учета определяется путем суммирования затрат по нормам и затрат в результате отклонений и изменений текущих нормативов.

Благодаря указанным особенностям нормативный метод является действенным инструментом:

• планирования;

• оперативного контроля и принятия управленческих решений;

• управленческого анализа.

Для внедрения нормативного метода на предприятии должны быть следующие предпосылки.

1. Наличие нормативов потребления факторов производства:

• сырья, основных материалов, полуфабрикатов — на деталь, изделие, по каждому месту их потребления (цех, передел, производство);

• заработной платы по операциям технологического процесса (норм расхода времени).

2. Наличие смет затрат на управление и обслуживание производства в разбивке их по статьям и структурным подразделениям предприятия.

3. Базисные показатели и нормативный уровень распределяемых затрат к этим показателям в отчетном периоде (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

4. Оперативное выявление и оформление установленной документацией расходов, отклоняющихся от действующих норм.

5. Системный учет изменений норм.

Требование к нормам — отражение действительных потребностей производства в потребляемых ресурсах при данном технологическом и организационном уровне.

При этом различают:

• плановые нормы, т.е. средние нормы в течение определенного периода (года, квартала) (используются для среднесрочного и долгосрочного планирования);

• текущие нормы, т.е. нормы, действующие в данный момент времени (используются для оперативного управления).

Текущие нормы могут совпадать с плановыми. Если в течение рассматриваемого периода не предполагается изменения норм потребления производственных ресурсов, то определяют затраты на изготовление на данной стадии развития производства.

Процесс вычисления разницы между фактическими и нормативными затратами и определение причин возникшего несоответствия называется анализом отклонений. Когда показателей по предприятию слишком много, анализ отклонений используется выборочно. Такое управление затратами называется управлением по отклонениям. Анализируются только отклонения, превышающие установленный предприятием предел.

Все отклонения подразделяют на три вида:

1) отклонения затрат основных материалов;

2) отклонения прямых трудовых затрат;

3) отклонения общепроизводственных расходов.

Общее отклонение _ (Фактическое Фактическая] _ Нормативное количество Отсюда Отклонение основных (фактическая Нормативная} актическое Отклонение по использованию _ (Фактическое Нормативное] Нормативная Соответственно можно представить анализ отклонений по прямым трудовым затратам и общепроизводственным расходам.

Общее отклонение прямых _ ( Фактические Фактическая} _ | Нормативное количество Нормативная | Отклонение по ставке _ [фактическая _ Нормативная^ Фактические оплаты труда Отклонение по (фактическое Нормативное Нормативная производительности = количество — количество цена Рис. 6.2. Анализ отклонений прямых трудовых затрат 3 Финансовый анализ Управление финансами Анализ отклонений прямых трудовых затрат Для отражения в системе нормативного учета затрат необходимо выполнить соответствующие бухгалтерские проводки. При этом действуют три правила:

1) все записи на счетах нормируемых статей затрат (основные материалы, оплата труда производственных работников, общепроизводственные расходы) ведутся по нормативам;

2) все отклонения фактических затрат от нормативов отражаются на специальном счете, где для отклонений по каждому виду затрат и характеру отклонений выделяется отдельный субсчет (например, по материалам отклонение по цене отражается на своем субсчете, а отклонение по количеству использованных материалов — на своем);

3) неблагоприятные отклонения отражаются по дебету этих счетов, благоприятные - по кредиту.

Порядок бухгалтерских записей по рассмотренному выше примеру можно представить следующим образом.

Третий блок — общепроизводственные затраты 1. Начисленные ОПР (нормативное время х х нормативные коэффициенты переменных В конце периода все сальдо на счетах отклонений должны быть перенесены одним из следующих двух способов.

1. Если вся продукция полностью завершена производством и реализацией, то все отклонения переносят на счет, где учитывается себестоимость реализованной продукции.

Себестоимость реализованной продукции сч.20 — Отклонение по цене основных материалов К сч.16—Д. сч.20— Отклонение по использованию прямых Отклонение по ставке прямых трудозатрат К сч.16—Д. сч.20— Отклонение по производительности труда основных производственных рабочих К сч.16—Д. сч.20— Отклонение общепроизводственных Контролируемое отклонение общепроизводственных расходов К сч.16—Д. сч.20— 2. Если в конце периода выявлены значительные остатки по счетам незавершенного производства и запасы готовой продукции, то сумма всех отклонений должна быть распределена по счетам, на которых отражаются суммы незавершенного производства, запасы готовой продукции и себестоимости реализованной продукции пропорционально их остаткам. Завершающими являются следующие бухгалтерские записи:

9. Оприходование готовой продукции 10. Реализация готовой продукции 11. Себестоимость реализованной продукции X

АНАЛИЗ ФИНАНСОВОХОЗЯЙСТВЕННОЙ

ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

ОРГАНИЗАЦИИ

Метод экономического анализа — это прием, подход, способ изучения хозяйственных процессов в их динамике и статике.

Характерными особенностями методов экономического анализа являются:

• использование системы показателей;

• изучение причин изменения этих показателей;

• выявление и измерение взаимосвязи между показателями.

Система показателей формируется в ходе планирования, учета и анализа, разработки систем и подсистем экономической информации.

Задачей анализа является раскрытие и изучение причин (факторов) изменения показателей, входящих в систему. В действиях аналитика есть что-то от работы детектива, так как ему приходится сопоставлять все известные факты, используя ограниченную и неполную информацию, которая имеется в его распоряжении. К аналитику полностью относятся слова Конан Дойля: «Когда Вы отбросите все невозможное, то, что останется, каким бы невероятным оно ни казалось, и будет правдой».

Выявить все причины затруднительно и практически нецелесообразно. Задача аналитика состоит в том, чтобы установить наиболее существенные из них.

Взаимосвязь показателей определяется объективными условиями производства и обращения продукции. Так, факторы, связанные с использованием рабочей силы, подразделяются на количественные и качественные. Количественные — численность производственных работников, качественные — производительность их труда и обратный ему показатель — трудоемкость. С помощью этих показателей можно составить цепочки зависимостей результативных показателей (объема продукции, издержек на производство продукции, себестоимости единицы продукции) от названных выше качественных показателей:

где./V - объем продукции;

Л — численность производственных работников;

Пт — производительность труда;

и — издержки на производство продукции в части опцаты труда;

3 — средняя заработная плата одного работника;

Земк — зарплатоемкость продукции (оплата труда на единицу продукции).

Составление подобных формул и выявление зависимости между показателями, а также определение степени влияния изменений отдельных факторов на результативный показатель — задача методики анализа.

Все методы экономического анализа можно разделить на качественные и количественные.

Качественные методы позволяют на основе анализа сделать качественные выводы о финансовом состоянии предприятия, уровне его ликвидности и платежеспособности, об инвестиционном потенциале и кредитоспособности организации.

Количественные методы дают возможность оценить степень влияния факторов на результативный показатель, рассчитать уравнения регрессии для их использования в планировании и прогнозном анализе, найти оптимальное решение по использованию производственных ресурсов.

Количественные методы подразделяются на:

• статистические;

• бухгалтерские (метод двойной записи и балансовый метод);

• экономико-математические.

Способы и приемы количественного анализа включают такие традиционные методы, как:

• использование абсолютных, относительных и средних величин;

• сравнение (с прошлым, с лучшим, со средними данными);

• группировка;

• индексный метод;

• метод цепных подстановок;

• интегральный метод.

Способы и приемы качественного анализа включают эвристические методы анализа, к которым можно отнести:

• метод экспертных оценок;

• разработку сценариев;

• мозговой штурм;

• деловые игры.

Эвристические методы используются в основном в процессе стратегического анализа.

К статистическим методам экономического анализа относятся:

• статистическое наблюдение — запись информации по определенным принципам и с определенными целями;

• расчеты средних величин (средние арифметические простые, взвешенные, средние геометрические);

• ряды динамики: абсолютный прирост, относительный прирост, темпы роста, темпы прироста;

• сводка и группировка экономических показателей по определенным признакам;

• сравнение показателей: с конкурентами, с нормативами, в динамике;

• расчет индексов;

• детализация показателей;

• графические методы.

Анализ тех или иных показателей, экономических явлений, хозяйственных процессов, ситуаций начинается с рассмотрения абсолютных величин в натуральных или стоимостных измерителях. Эти показатели являются основными в финансовом учете. В анализе они используются для исчисления средних и относительных величин.

Относительные величины незаменимы при анализе динамики явлений. С их помощью строят временные ряды, которые характеризуют изменение того или иного показателя во времени (по отношению к базисному показателю, принятому за 100%). Аналитичность относительных показателей очевидна при изучении структуры экономического явления (доля в рассматриваемом показателе), при анализе интенсивности использования производственных ресурсов (например, производительность труда, фондоотдача, фондовооруженность и т.д.).

Особенность относительных показателей, которые часто выступают в виде коэффициентов, заключается в том, что их надо интерпретировать, давать им экономическое объяснение. Относительные и абсолютные количественные показатели обычно сами по себе недостачно информативны и требуют дополнительно использования метода сравнения. Сравнение с плановыми показателями применяется в бизнес-планировании, где условием применения этого метода является сопоставимость показателей по содержанию и структуре (по кругу оцениваемых показателей, по ценам, по структуре выпуска продукции и ее реализации).

Отклонение фактических данных от плановых является объектом дальнейшего анализа.

Сравнение с прошлым периодом — сопоставление хозяйственных показателей текущего периода с аналогичными показателями предшествующего периода. При использовании этого метода необходимо обеспечить сопоставление данных по ценам (пересчет в цены базисного периода с помощью индексов), по социальным, природным и иным факторам.

Сравнение с лучшими показателями, передовым опытом дает эффект, когда сравнение проводится с показателями аналогичных предприятий.

Средние величины позволяют обобщить совокупность типичных показателей, сравнить изучаемый признак по разным совокупностям. В анализе применяют среднеарифметические, среднегармонические и другие средние величины.

Группировка предполагает определенную классификацию явлений и процессов, причин и факторов, их обусловливающих. С помощью экономического анализа устанавливается причинная связь, взаимосвязь показателей, выявляются факторы и проводится факторный анализ, при котором один из показателей, полученных в результате группировки, рассматривается как фактор, влияющий на другой фактор, а тот — как результат влияния первого. При анализе строятся групповые таблицы.

При решении конкретных аналитических задач применяются следующие экономико-математические методы:

• методы элементарной математики;

• классические методы математического анализа: дифференцирование, интегрирование, вариационное исчисление;

• методы математической статистики, прежде всего корреляционно-регрессионный анализ;

• эконометрические методы: производственные функции, межотраслевой баланс, национальное счетоводство;

• методы математического программирования: оптимизация, линейное, квадратичное и нелинейное программирование; блочное и динамическое программирование;

• методы исследования операций: управление запасами; методы технического износа и замены оборудования; теория игр; теория расписаний; методы экономической кибернетики;

• эвристические методы.